III SA/Gl 242/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Starszy referent Anna Tymowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2010 r. przy udziale – sprawy ze skargi Z. J. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę; 2. zasądza na rzecz adwokata T. B. z Kancelarii Adwokackiej "A" s.c. w G. kwotę [...] złotych (słownie: [...] złotych osiemdziesiąt groszy) tytułem udzielonej a nieopłaconej pomocy prawnej. Postanowieniem z [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu zażalenia "A" Z. J. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] odmawiające wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z [...]r. nr [...], EJ określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc [...] 2006r. w wysokości [...] zł. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji Stan sprawy przedstawia się następująco. Naczelnik Urzędu Celnego w C. postanowieniem z [...] r. wszczął wobec strony postępowanie podatkowe w zakresie podatku akcyzowego za miesiąc [...] 2006r., a następnie decyzją z [...] r. numer [...], EJ określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc [...] 2006r. w wysokości [...] zł. W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o wstrzymanie jej wykonania. Wniosek motywowała swoim szczególnie ważnym interesem, a także tym, iż ewentualny obowiązek zapłaty podatku akcyzowego spowoduje realne zagrożenie dla dalszego funkcjonowania firmy. Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu złożonego wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia [...] r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc [...] 2006r. postanowił odmówić wstrzymania w całości wykonania ww. decyzji. Wydając to rozstrzygnięcie organ podatkowy wskazał, iż zgodnie z art. 224 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania, z zastrzeżeniem art. 224a. Z kolei § 2 cytowanego przepisu stanowi, że organ podatkowy z urzędu lub na wniosek strony, wstrzymuje w drodze postanowienia wykonanie decyzji w całości lub części, w przypadku uzasadnionym ważnym interesem strony lub interesem publicznym. Dalej organ wyjaśnił, że wskazane w ustawie przesłanki wstrzymania wykonania decyzji są nieostre, ocenę czy okoliczności sprawy przemawiają za wstrzymaniem wykonania decyzji pozostawiono organowi podatkowemu. W przedmiotowej sprawie zgromadzony materiał dowodowy oraz argumentacja strony wskazująca na trudną sytuację ekonomiczną przemawiającą za realną możliwością całkowitej utraty zdolności płatniczej strony, a nawet likwidacją prowadzonej działalności gospodarczej nie uzasadnia w ocenie organu przychylenia się do wniosku. Podkreślono, że wstrzymanie wykonania decyzji nie gwarantuje jej późniejszego wykonania, gdyż kwota zobowiązań podatkowych przewyższa wartość majątku podatnika. Strona, niezadowolona z zapadłego rozstrzygnięcia, złożyła pismem z dnia [...] 2007r. zażalenie na ww. postanowienie, wnosząc jednocześnie o "uchylenie wyżej wymienionych decyzji w oparciu o art. 247 §1 pkt 2 i 6 Ordynacji podatkowej, ponieważ oparte są na błędnej interpretacji ustaw i zarządzeń Ministra Finansów oraz kwota zobowiązań podatkowych przewyższa wartość mojego majątku i nie gwarantuje ich spłaty". Wniesione przez stronę z zachowaniem terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. numer [...] pismo zostało potraktowanie jako zażalenie. Po jego rozpoznaniu Dyrektor Izby Celnej nie podzielił jednak argumentacji zażalenia i zaskarżonym postanowieniem z [...] r utrzymał w mocy sporne postanowienie. Z. J. nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem i zaskarżył go do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Wnosząc o stwierdzenie nieważności postanowień (błędnie nazwanych decyzjami) w oparciu o art. 247 § 1 pkt 2 i 6 Ordynacji podatkowej skarżący w podniesionej argumentacji odnosił się do decyzji określającej zobowiązanie w podatku akcyzowym za [...] 2006r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 6 października 2008r. sygn. akt III SA/GL 1545/07 postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. numer [...] w przedmiocie podatku akcyzowego uchylił stwierdzając, że w wydaniu zaskarżonego postanowienia brał udział pracownik podlegający wyłączeniu na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Sąd za bezsporne uznał, iż zaskarżone postanowienie z [...] r., jak i poprzedzające go postanowienie z [...]r. podpisał za Dyrektora Izby Celnej, działający z jego upoważnienia ten sam zastępca Dyrektora. W konsekwencji Sąd stwierdził, iż tym samym zaskarżone postanowienie nie może ostać się w obrocie prawnym. Dyrektor Izby Celnej ponownie rozpatrując zażalenie postanowieniem z [...]r utrzymał w mocy postanowienie organu co do odmowy wstrzymania wykonania decyzji przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za [...] 2006r. W uzasadnieniu wydanego orzeczenia Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, iż w Dzienniku Ustaw z 28 listopada 2008r. Nr 209, poz. 1318 została opublikowana ustawa z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw. Stosownie do postanowień art. 10 cyt. ustawy wchodzi ona w życie z dniem 1 stycznia 2009r. Jednak zgodnie z art. 1 pkt 36 ww. ustawy o zmianie ustawy -Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw "uchyla się art. 224-225", z tym, że "do wykonywania decyzji doręczonych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i 2 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy" (art. 9). Organ wskazał zatem iż zgodnie z uchyloną aczkolwiek mającą w niniejszej sprawie zastosowanie, regulacją art. 224 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa "wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania, z zastrzeżeniem art. 224a". W myśl zaś art. 224 § 2 cyt. "Organ podatkowy, z urzędu lub na wniosek strony, wstrzymuje w drodze postanowienia wykonanie decyzji w całości lub w części, w przypadku uzasadnionym ważnym interesem strony lub interesem publicznym". Dyrektor Izby Celnej zauważył zatem, iż przesłankami wstrzymania wykonania decyzji są "ważny interes strony" bądź "interes publiczny" przy czym są to pojęcia nieostre, nieprecyzyjne, zaś ocena jakie okoliczności sprawy przemawiają za wstrzymaniem wykonania decyzji pozostawiona jest organom podatkowym, jednak to na stronie, jako podmiocie uzyskującym korzyść z ewentualnego wstrzymania wykonania decyzji, spoczywa obowiązek wykazania jej interesu lub interesu publicznego. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K. "ważnym interesem strony" będzie wstrzymanie decyzji nakładającej na nią obowiązek lub pozbawiającej uprawnienia, natomiast pojęcie "interesu publicznego" można odnieść do możliwych wad decyzji z powodu których nie powinna ona być wykonana, gdyż wykonanie wadliwej decyzji nie leży w interesie publicznym. Ponowna analiza dowodów jak i argumentacji wnioskodawcy polegająca na użyciu sformułowań: "wykonanie przedmiotowych decyzji uniemożliwi mi dalszą egzystencję i możliwość naprawy popełnionych nieformalności, pozwoli na dalszą egzystencję "A", utrzymanie doświadczonych w produkcji pracowników, poprawę zdolności płatniczych, uregulowanie zaległych podatków VAT i ZUS" nie dała w ocenie Dyrektora Izby Celnej podstaw do uznania, iż w rozpatrywanej, na skutek wniesienia zażalenia, sprawie zostały spełnione przesłanki do zastosowania wobec strony instytucji w postaci wstrzymanie wykonania decyzji. Za niewystarczające do przychylenia się do wniosku uznano złożone przez stronę zarówno wyjaśnienia jak i dokumenty. Organ zauważył, iż obowiązek podatkowy w akcyzie powstaje z mocy prawa, zaś w myśl pojęcia stosowania prawa, organy podatkowe są zobligowane, na podstawie norm generalnych i abstrakcyjnych określić skutki prawne z zaistniałymi faktami prawnymi w celu dokonania rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie. Owo rozstrzygnięcie winno być związane przez prawo, co oznacza, iż powinno być wyznaczone mocą przepisów prawnych, granic i sposobów działania organów państwa oraz związania ich działań z obowiązującymi ustawami. W konsekwencji podejmowane rozstrzygnięcie w danej sprawie, nie może być wynikiem kierowania się cechami indywidualnymi rozstrzyganego przypadku, czy też sytuacją danego podmiotu, a w szczególności faktu prowadzenia działalności gospodarczej ze stratami, nie uzyskiwaniu zysków, zaległościami w bieżącym regulowaniu zobowiązań wobec ZUS i innych jednostek, a co za tym idzie nieprzygotowaniem strony do ponoszenia odpowiedzialności finansowej w związku z dokonaniem czynności, z którymi ustawa wiąże określone skutki prawne. Na potwierdzenie prawidłowości prezentowanego stanowiska organ przywołał wyrok NSA o sygn. akt l FZ 403/05 z 1 września 2005r. Końcowo organ zauważył, iż wstrzymanie wykonania decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego za [...] 2006r. nie gwarantuje jej późniejszego wykonania gdyż kwota zobowiązań podatkowych przewyższa wartość majątku podatnika . Z. J. nie zgodził się z powyższym rozstrzygnięciem i pismem z [...] 2009r. zaskarżył go do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wnosząc o stwierdzenie nieważności wydanych w I jak i II instancji postanowień o odmowie wstrzymania wykonania (błędnie nazwanych decyzjami) w oparciu o art. 247 § 1 pkt 2 i 6 Ordynacji podatkowej. Skarżący w uzasadnieniu skargi wskazał na istnienie w sprawie ważnego interesu strony uzasadniającego uwzględnienie wniosku. Polegał on na tym, iż na skutek wydanego postanowienia był zmuszony zaprzestać produkcyjnej działalności, a majątek firmy "A" został przejęty przez "B" oraz przez Komornika Sądu Rejonowego w Z. za zaległości podatkowe na rzecz Urzędu Skarbowego, ZUS, Urzędu Miasta i Gminy w O.. Podniósł także, iż obecnie utrzymuje się z emerytury w kwocie [...] zł wraz z żoną, a kwota dochodu nie starcza nawet na skromne utrzymanie . W tej sytuacji zadłużenie jakie posiada z tytułu zobowiązań publicznoprawnych w kwocie [...] zł; przy jego dochodach nie będzie spłacone. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny czy w niniejszej sprawie prawidłowym jest postanowienie organu celnego II instancji w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji dotyczącej określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za [...] 2006r. Na wstępie zauważyć należy, iż prawidłowo organ celny II instancji rozpatrywał wniosek strony w zaistniałym stanie faktycznym sprawy, gdzie poprzednio wydane orzeczenie wydane w II instancji było uchylone przez WSA w Gliwicach wyrokiem z 6 października 2008r. sygn. akt III SA/GL 1545/07, w oparciu o treść art. 224 Ordynacji podatkowej. Obowiązywała ona bowiem przed nowelizacją tej ustawy, dokonaną ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, a która to ustawa weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r. Zgodnie bowiem z art. 9 ustawy nowelizującej ustawę –Ordynacja podatkowa do wykonywania decyzji doręczonych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i 2 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Skoro zatem decyzja w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za [...] 2006r., została doręczona w 2007r. wniosek o wstrzymanie jej wykonania winien był być rozpoznawany w trybie regulacji art. 224 Ordynacji podatkowej w jej brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie noweli z [...] 2008r. Zatem zgodnie z art. 224 § 1 wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego nie wstrzymuje jej wykonania, z zastrzeżeniem art. 224a i art. 224c. Organ podatkowy, z urzędu lub na wniosek strony, wstrzymuje w drodze postanowienia wykonanie decyzji w całości lub w części, w przypadku uzasadnionym ważnym interesem strony lub interesem publicznym (§ 2). W sprawie wstrzymania wykonania decyzji postanawia: 1) organ, który wydał decyzję - do czasu przekazania odwołania wraz z aktami sprawy właściwemu organowi odwoławczemu; 2) organ odwoławczy - po otrzymaniu odwołania wraz z aktami sprawy ( § 4). Na postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji służy zażalenie (§ 5). Na wstępie należy zaznaczyć, że sprawa wstrzymania wykonania decyzji organu celnego I instancji w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za [...] 2006r w kwocie [...] zł straciła na aktualności ponieważ Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpoznaniu odwołania wniesionego od decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za [...] 2006r wydał decyzję utrzymującą w mocy tę decyzję organu I instancji. Powyższe oznacza, iż mocy prawa stała się wykonalna decyzja ostateczna Dyrektora Izby Celnej dot. podatku akcyzowego za [...] 2006r. skierowana do Z. J.. Dodać trzeba, iż decyzja ta następnie została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który postanowieniem z dnia 3 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 150/08 odrzucił skargę strony na w/w decyzję. Wracając do rozstrzygnięcia w sprawie odmowy wstrzymania wykonania decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za [...] 2006r. należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zasadne jest stanowisko organów podatkowych, że wstrzymanie wykonania decyzji na etapie odwoławczym było wyjątkiem od zasady wykonalności decyzji nie ostatecznej, wymagało przeto wystąpienia wyjątkowych okoliczności przemawiających za wstrzymaniem wykonania decyzji w uwzględnieniu ważnego interesu strony lub interesu publicznego. Określenia "ważny interes strony", "interes publiczny" są pojęciami niezdefiniowanymi i nieostrymi. Ocena, czy okoliczności sprawy przemawiają za wstrzymaniem wykonania decyzji pozostawiona jest organom podatkowym na zasadzie pewnego stopnia luzu decyzyjnego (uznania). Należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie wydane zostało po należytym wyjaśnieniu wskazanych okoliczności sprawy i ich właściwym rozpatrzeniu. Zwrócenia uwagi wymaga, że skarżący, ubiegając się o wstrzymanie wykonania nieostatecznej decyzji organu I instancji, prosił o "anulowanie decyzji dotyczącej zadłużenia" a dalej wskazywał, iż taka decyzja organu pozwoli na dalsze funkcjonowanie prowadzonego przedsiębiorstwa i jego przekazanie wnukowi bez zadłużeń z uwagi na podeszły wiek. Oceniając tak sformułowany wniosek stwierdzić trzeba, że strona nie wykazała w nim wyjątkowości swojej sytuacji mającej uzasadniać uwzględnienie wniosku o wstrzymanie wykonania przez organy celne. Zauważyć trzeba bowiem iż to na niej, spoczywał obowiązek wykazania przesłanek z art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej koniecznych do wnioskowanego wstrzymania wykonania nieostatecznej decyzji organu I instancji. Dodać trzeba, iż także w zażaleniu nie wykazano przesłanek mogących uzasadniać przychylenie się do wniosku. Strona bowiem we wskazanym piśmie procesowym podnosiła jedynie na okoliczność błędnej interpretacji ustaw i rozporządzeń Ministra Finansów przez organy celne jak i okoliczność, iż kwota zobowiązań podatkowych przewyższa wartość jej majątku i nie gwarantuje ich spłaty . Niezależnie od tego należy zgodzić się ze stanowiskiem wyrażonym w zaskarżonym postanowieniu, że sytuacja finansowa skarżącego biorąc pod uwagę zaległości w spłacaniu zobowiązań publicznoprawnych w tym i wobec ZUS jak i cywilnoprawnych była trudna, nie uzasadniała jednak wstrzymania wykonania decyzji organu I instancji. Była bowiem rezultatem zwykłej działalności gospodarczej, a nie wynikiem nadzwyczajnych zdarzeń. Zauważyć należy, iż mimo istnienia obowiązku spłat istniejących zaległości z różnych tytułów dochody z działalności gospodarczej są zmienne i mogą wzrastać, zatem za nieuzasadnione należało uznać wstrzymanie wykonania decyzji I instancji, zwłaszcza gdy jak strona wskazywała pragnie przekazać przedsiębiorstwo wnukowi bez zadłużeń . W opisanym stanie faktycznym i prawnym Wojewódzki Sąd Administracyjny uznając, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa oddalił skargę na to postanowienie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W punkcie drugim wyroku Sąd postanowił zasądzić na rzecz pełnomocnika kwotę [...] zł tytułem udzielonej, a nieopłaconej pomocy prawnej z urzędu. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem zaskarżenia było postanowienie Dyrektora Izby Celnej w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji dot. określenia zobowiązania w podatku akcyzowym za [...] 2006r. W takim zaś przypadku, wpis sądowy ma charakter wpisu stałego, a to stosownie do § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193). Z kolei zgodnie z treścią § 18 ust. 1 pkt 1 lit c rozporządzenia z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu wynagrodzenia adwokata wynosi w postępowaniu przed sądami administracyjnymi: 1) w pierwszej instancji: w innej sprawie - [...] zł. Stosownie zaś do § 19 koszty nieopłaconej pomocy prawnej ponoszone przez Skarb Państwa obejmują: opłatę w wysokości nie wyższej niż 150% stawek minimalnych, o których mowa w rozdziałach 3-5 oraz niezbędne, udokumentowane wydatki adwokata. Mając na uwadze niezbędny nakład pracy pełnomocnika, charakter przedmiotowej sprawy oraz wkład pełnomocnika w przyczynienie się do jej wyjaśnienia Sąd uznał, że kwota [...] zł wynagrodzenia jest adekwatna do jego udziału w niniejszym postępowaniu. Jednocześnie podkreśla, iż pełnomocnik skarżącej w żaden sposób nie udokumentował poniesienia jakichkolwiek innych wydatków, które wpłynęłyby na podwyższenie określonej cyt. wyżej rozporządzeniem kwoty. Wysokość wynagrodzenia Sąd podwyższył dodatkowo o stawkę podatku od towarów i usług przewidzianą dla tego rodzaju czynności w przepisach o podatku od towarów i usług, tj. o [...] zł.