III SA/Gl 2485/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lipca 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązań podatkowych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją znak: [...] z [...] .Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. z [...]r ., znak: [...] , którą organ w odniesieniu do skarżącej "A" Sp. z o.o. w W. : - określił przybliżoną kwotę zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2013 r. w łącznej kwocie 212.613,00 zł, - określił przybliżoną kwotę odsetek za zwłokę od tych zobowiązań w łącznej wysokości 22.406,00 zł, - dokonał zabezpieczenia powyższych kwot na majątku skarżącej Spółki. W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3 i § 4 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) – dalej O.p. W uzasadnieniu przedstawiając stan faktyczny sprawy organ wskazał, że [...] . wszczęto wobec "A" Sp. z o.o. z siedzibą w W. kontrolę w zakresie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2013r. Kontrola podatkowa wykazała transakcje podatnika, których wiarygodność budzi zastrzeżenia. W szczególności trakcie kontroli ustalono, że skarżąca rozliczała faktury zakupu oraz wystawiała faktury sprzedaży, które nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Ustalono, że Spółka wystawiała tzw. "puste faktury" a podmioty bezpośrednio z nią powiązane uczestniczyły w procederze polegającym m.in. na unikaniu zapłaty podatku od towarów i usług lub nienależnym uzyskiwaniu zwrotu VAT. W związku z powyższym, decyzją z [...] r. nr [...] Naczelnik Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. dokonał zabezpieczenia na majątku skarżącej przybliżonych kwot zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2013r. oraz należnych od nich odsetek w łącznej kwocie 235.019,00 zł. Nadto organ wydał również decyzję zabezpieczającą przybliżone kwoty zobowiązań w podatku od towarów i usług za inne okresy tj. styczeń, luty 2014r., która jednak nie jest przedmiotem niniejszego postępowania. Pismem z [...] r. strona złożyła odwołanie od decyzji Naczelnika Drugiego [...] Urzędu Skarbowego w B. , wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją nr [...] z [...]. utrzymał decyzję organu I instancji w mocy, gdyż stwierdził, iż dokonanie zabezpieczenia wykonania przyszłego zobowiązania jest zasadne, albowiem zachodzi uzasadniona obawa jego niewykonania przez skarżącą Spółkę. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że zabezpieczenie należności podatkowych polega na tymczasowym "zamrożeniu" składników majątkowych podmiotu kontrolowanego w celu zagwarantowania, że ewentualne zobowiązanie podatkowe zostanie wykonane. Ma ono na celu zwiększenie prawdopodobieństwa zapłaty potencjalnej należności w przyszłości, po zakończeniu kontroli podatkowej, a decyzja o zabezpieczeniu ma charakter akcesoryjny w stosunku do postępowania podatkowego czy też kontrolnego. Powołując się na art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej wskazał, że zobowiązanie podatkowe przed terminem jego płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania, wskazał jedynie przykładowo dwie okoliczności, które muszą zostać zakwalifikowane jako uzasadniające powstanie takiej obawy. Są to: (a) trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym; (b) dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Wystąpienie już jednej z przedstawionych powyżej okoliczności uzasadnia obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Organ przypomniał, że podczas kontroli przeprowadzonej w Spółce kontrolujący stwierdzili, że strona brała czynny udział w wystawianiu faktur, którym nie towarzyszyła dostawa towarów, dlatego uznano, że Spółka nie ma podstaw do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z "pustych faktur" wystawionych przez jednego z kontrahentów. Na podstawie rejestrów VAT wykazano, że Spółka rozliczała faktury zakupu - wystawione przez "B" sp. z o.o. oraz wystawiała faktury sprzedaży na rzecz podmiotu "C" sp. z o.o. Natomiast organ pierwszej instancji stwierdził, że zarówno faktury zakupu wystawiane przez "B" sp. z o.o. oraz faktury sprzedaży na rzecz "C" sp. z o.o. nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych i miały jedynie na celu otrzymanie zwrotu podatku VAT z tytułu WDT rzekomo dokonanej przez "C" Sp. z o.o. w pozorowanym obrocie gospodarczym. "C" Sp. z o.o. pozornie sprzedawała i wystawiała faktury na rzecz "C" s.r.o. - kontrahenta czeskiego, który z kolei pozornie sprzedawał i wystawiał faktury na rzecz "D" - kontrahenta węgierskiego. Tak ustalony stan faktyczny czyni prawdopodobnym wydanie decyzji określającej kwoty zobowiązań podatkowych z tytułu ujęcia w rozliczeniach podatkowych transakcji i wystawienia faktur, które nie miały miejsca. Odnosząc się do przesłanek wydania decyzji o zabezpieczeniu i uzasadniając obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, organ powołał się na wyrok WSA w Bydgoszczy z 24 kwietnia 2012r. sygn. akt I SA/Bd 144/12, w którym Sąd dokonując interpretacji zawartej w art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki "trwałego nieuiszczania wymaganych zobowiązań" uznał, iż: "(...) wystawianie i przyjmowanie "pustych" faktur oraz wykorzystywanie ich w rozliczeniu podatku od towarów i usług przez dłuższy czas, (...), przy uwzględnieniu obowiązku zapłaty podatku wynikającego z treści art. 108 VAT, implikuje powstanie zaległości podatkowych i w konsekwencji uprawnia organy podatkowe do uznania, iż zaistniała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych oraz podstawa faktyczna do wydania decyzji zabezpieczającej, o której mowa w art. 33 § 4 Ordynacji podatkowej (...). Zobowiązania podatkowe, które znajdą się w decyzji określającej ich wysokość, nie są zobowiązaniami przyszłymi. Decyzją deklaratoryjną - określającą wysokość tych zobowiązań, zostaną one bowiem jedynie potwierdzone." Podniósł, że za listopad i grudzień skarżąca wystawiła 9 faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane i mimo, że termin ich zapłaty minął, wynikający z nich podatek nie został zapłacony. Analogiczna sytuacja miała miejsce w odniesieniu do stycznia i lutego 2014r., co pozwala na przyjęcie, że Spółka trwale zaprzestała płacenia zobowiązań podatkowych. Nadto stwierdził, że wykorzystywanie w rozliczeniach podatku tzw. "pustych faktur" co skutkowało niewykazaniem wszystkich zobowiązań w podatku VAT świadczy także o nierzetelności ksiąg podatkowych Spółki co stanowi - w świetle m.in. orzeczeń sądów administracyjnych - przesłankę uzasadniającą powzięcie obawy co do wykonania zobowiązań a tym samym do zastosowania instytucji zabezpieczenia (patrz I SA/Gl 96/15 dostępny na CBOSA). W kwestii oceny, czy zobowiązania podatkowe skarżącej można uznać za znaczne organ stwierdził, że przybliżona kwota zobowiązań Spółki za okres listopad 2013r. – luty 2014r. wynosi 843.190,20 zł. Natomiast wykaz składników majątku, który stanowi własność skarżącej wg stanu na dzień 31.12.2014r. wskazuje wartość 71.900,39zł netto. Spółka odmówiła wyjawienia majątku, nie figuruje w elektronicznym rejestrze ksiąg wieczystych, z zapisów w Centralnej Informacji o Zastawach Rejestrowych wynika, że jej majątek jest obciążony zastawem. Ponadto organ wskazał, że: - kapitał własny spółki wynosił na dzień 31.12.2014r. 605.047,71 zł wraz z wartością środków trwałych na dzień 31.12.2014r. w wysokości 71.900,00zł netto stanowią łącznie wartość mniejszą od łącznej kwoty zaległości podatkowych, które wynoszą - 843.190,00 zł, - aktywa spółki wynosiły na dzień 31.12.2014r. 1.264.992,85zł i nie pokrywały łącznej sumy zobowiązań oraz zaległości z tytułu "pustych faktur", tj. kwoty 1.503.135,34 zł (zobowiązania i rezerwy na zobowiązania 659.945,14zł oraz "puste faktury" 843.190,20zł). - wielkość przychodu oraz dochód spółki wykazują tendencję malejącą, tj. przychód za rok 2014r. zmniejszył się z kwoty 16.999.139,13zł blisko dwukrotnie w stosunku do roku poprzedniego 2013 tj. do kwoty 9.319.673,40zł, a ponad trzykrotnie w stosunku do 2012r. 32.882.505,50zł), - w CIT - 8 za 2014r. Spółka wykazała dochód w wysokości 26.414,79 zł, a więc był zdecydowanie niższy od przewidywanych zobowiązań w łącznej wysokości. Ponadto z pisma poborcy skarbowego z 3 czerwca 2015r. wynika, że ruchomości znajdujące się w pomieszczeniach spółki są znikomej wartości. Również wskaźniki ekonomiczne takie jak rentowności netto i brutto, ROA, rentowności kapitału własnego ROE, bieżącej płynności, wysokiej płynności, gotówkowego pokrycia zobowiązań – były na niskim poziomie i świadczyły o złej kondycji finansowej skarżącej. Odnosząc te dane do wysokości kwot podlegających zabezpieczeniu, organ uznał, że sytuacja finansowa i majątkowa Spółki uprawdopodabnia stwierdzenie, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane i utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Spółka zarzuca w niej naruszenie przez organ podatkowy przepisów O.p. tj. art. 33 § 1, § 2 pkt 2 i § 4 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 239c tej ustawy poprzez - jej zdaniem - ich niewłaściwe zastosowanie stanowiące następstwo nieprawidłowo przeprowadzonego postępowania dowodowego w toku kontroli podatkowej w Spółce w zakresie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2013r. Na podstawie powyższego zarzutu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji z [...] r. w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi Spółka wskazała, że: I. W sprawie nie zaistniała przesłanka obawy opisana w art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem podatnik: - nie zaprzestał trwale wykonywać zobowiązań, - nie wystawiał pustych faktur i nie brał udziału w karuzeli podatkowej, - dysponuje wystarczającym majątkiem do zaspokojenia zobowiązań w podatku VAT w prawidłowej wysokości, a nie w wysokości, która bezzasadnie przedstawiona mu została przez organ podatkowy, - znaczna wysokość zobowiązania nie może stanowić wystarczającej przesłanki do zastosowania instytucji zabezpieczenia, nie stanowi też jej sama wysokość przewidywanego zobowiązania - o ile nie zostanie wykazane w zestawieniu z sytuacją majątkową strony, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania. II. Bezzasadne jest twierdzenie, że spółka uczestniczyła w karuzeli podatkowej i wystawiała "puste faktury". III. Skarżąca podjęła wszelkie środki ostrożności w celu weryfikacji "B" Sp. z o.o., organy podatkowe nie mogą natomiast wymagać od Spółki, aby miała obowiązek sprawdzać, z jakimi podmiotami współpracują jej kontrahenci, gdzie jej towar zostanie odsprzedany, ani też sprawdzać powiązań pomiędzy podmiotami. Podniosła, że organy podatkowe winny uwzględnić orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w zakresie zasady neutralności podatku i oceny świadomości strony co do uczestnictwa w transakcji objętej nadużyciem jako uprawniającej, bądź nie dającej prawa do odliczenia podatku naliczonego. W związku z powyższym skarżąca wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości a także poprzedzającej decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c tej ustawy). W ocenie Sądu nie można organowi II instancji skutecznie zarzucić, że wydane rozstrzygnięcie narusza prawo. Na wstępie należy podkreślić, że przedmiotem oceny co do jej legalności jest decyzja utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie o zabezpieczeniu wykonania zobowiązań podatkowych, a nie decyzja wymiarowa. Tak więc badaniu przez Sąd podlegała kwestia prawidłowości zastosowania przepisów postępowania oraz przepisów materialnych regulujących przesłanki zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych. Stosownie do art. 33 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika (...),jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zgodnie z art. 33 § 2 pkt 2 O.p. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Nadto po myśli art. 33 § 4 pkt 2 O.p. w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Cytowane wyżej przepisy wskazują przesłanki wydania decyzji o zabezpieczeniu, przy czym w każdym przypadku ocena prawnej dopuszczalności wydania takiego rozstrzygnięcia musi być przeprowadzona na tle wszystkich okoliczności danej sprawy. Wśród dowodów niezbędnych do wydania takiej decyzji muszą znaleźć się dwie grupy dowodów: - uprawdopodobniające istnienie zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem postępowania w celu wydania decyzji wymiarowej, - uzasadniające obawę, że nie zostanie ono wykonane. Odnośnie pierwszej grupy zauważyć należy, że postępowanie w przedmiocie zabezpieczenia nie ma charakteru zastępczego dla postępowania wymiarowego, stąd w jego trakcie odstępuje się od przeprowadzania pełnego postępowania dowodowego, a za wystarczające uznaje się uprawdopodobnienie, że zobowiązanie powstanie w określonej w sposób przybliżony wysokości (tak: wyrok WSA w Gliwicach z 27 marca 2015r., sygn. akt III SA/Gl 1568/14). Natomiast organ odwoławczy obszernie wskazał w zaskarżonej decyzji okoliczności rzekomej współpracy z "B" Sp. z o.o. i "C" Sp. z o.o., z których wynika, że transakcje stwierdzone fakturami wystawianymi pomiędzy tymi firmami miały charakter nierzetelny i nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych, a jedynie miały na celu uzyskanie zwrotu podatku VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Z dokonanych ustaleń wynika bowiem, że skarżąca Spółka rozliczała faktury zakupu - wystawione przez "B" Sp. z o.o. oraz wystawiała faktury sprzedaży na rzecz podmiotu "C" Sp. z o.o. Organ pierwszej instancji stwierdził, że w pozorowanym obrocie gospodarczym zarówno faktury zakupu wystawiane przez "B" Sp. z o.o. oraz faktury sprzedaży na rzecz "C" Sp. z o.o. nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Ustalono, iż podmiot "B" Sp. z o.o., którego głównym przedmiotem działalności była sprzedaż bielizny nie złożył deklaracji VAT 7 za grudzień 2013r., natomiast w deklaracji VAT 7 za listopad 2013r. nie wykazał żadnych wartości dokonanych sprzedaży; sytuacja ta okazała się sprzeczna z informacją uzyskaną z systemu księgowego tej spółki, z którego wynika, iż księgowane były faktury zakupu wystawione przez "E" Sp. z o.o. Następnie podmiot "E" Sp. z o.o. wystawiał faktury i nie regulował należnego podatku - deklaracje VAT 7 za listopad i grudzień 2013r. wykazują wartości zerowe. Jak wskazano w decyzji organu pierwszej instancji z [...] r. - łańcuch wzajemnych powiązań stanowiły następujące podmioty: - "E" Sp. z o.o. pozornie sprzedaje i wystawia faktury na rzecz "B" Sp. z o.o., - "B" Sp. z o.o. pozornie sprzedaje i wystawia faktury na rzecz "A" Sp. z o.o., - "A" Sp. z o.o. pozornie sprzedaje i wystawia faktury na rzecz "C" Sp. z o.o., - "C" Sp. z o.o. pozornie sprzedaje i wystawia faktury na rzecz "C" s.r.o. - kontrahent czeski, - "C" s.r.o. pozornie sprzedaje i wystawia faktury na rzecz "D" - kontrahent węgierski. Jak wynika z przesłuchań świadka – M. M. - udziałowca spółki "B" Sp. z o.o. w okresie od czerwca 2013r. do grudnia 2014r. - spółka ta dokonywała zakupów bielizny u jednego kontrahenta tj. w hurtowni Świat Bielizny w B., niemniej zakupy od tej hurtowni dokonywane były poprzez spółkę "F" . Świadek nic nie wie na temat siedziby spółki "F" oraz jej reprezentacji. Faktura za zamawiany towar wystawiana była na miejscu w hurtowni przez przedstawiciela "F" u podczas zamawiania towaru przez "B" sp. z o.o. Płatności z tytułu wystawionej faktury dokonywane były poprzez konto bankowe spółki "B" Sp. z o.o. Z zeznań świadka wynika również, iż głównym kontrahentem "B" Sp. zo.o. była "A" Sp. z o.o., dla której dokonywano odsprzedaży towaru zakupionego od "F" . Na sprzedaż towaru dla "A" Sp. z o.o. wystawiane były odpowiednio faktury. Transport towaru organizowany był ze strony spółki "A" i odbywał się w obecności prezesa spółki Z. P. . Jak zeznał świadek odsprzedaż towaru odbywała się z bardzo niewielkim zyskiem, Z. P. nie kwestionował cen towaru, nie prowadził negocjacji, nie był zainteresowany upustem cen. Wskazać też należy, że handel bielizną odbiegał od przedmiotu działalności skarżącej, którym był handel stalą, wyrobami drewnianymi i hutniczymi oraz dystrybucja złomu. Powyższe informacje potwierdzone zostały podczas kontroli gdzie ustalono, że Spółka "A" Sp. z o.o. we wszystkich transakcjach występuje jako pośrednik / bufor tj. - dokonuje zakupu od "B" Sp. z o.o., a następnie w tym samym dniu wystawia faktury sprzedaży na rzecz kontrahenta "C" Sp. z o.o., który pełni rolę brokera - podmiotu, który dokonuje WDT - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - celem otrzymania nienależnego zwrotu podatku VAT z organu podatkowego. Zaznaczyć należy, że "C" Sp. z o.o. znała dostawcę towaru tj. "B" sp. z o.o. co wynika z protokołu kontroli, str. 25. W toku tej kontroli wykazano także, że: - ilość i rodzaj towarów wyszczególniona na fakturach wystawianych pomiędzy ww. firmami była zawsze taka sama, - szata graficzna faktur wystawianych przez podmioty "B" Sp. z o.o., "A" sp. z o.o. oraz "C" jest identyczna, - faktury wystawiane przez "B" sp. z o.o. oraz "A" sp z o.o. są identyczne również w zakresie kolejności (pozycji faktur), pod którymi wymieniany jest dany asortyment. - przedstawiciel firmy "C" oświadczył, że towar został rozładowany w pomieszczeniach firmy "G" s.r.o, ale właściciel tejże firmy zaprzeczył tym twierdzeniom, - firma "C" wskazała, że dokonała ww dostawy na Węgry do firmy "D" , lecz oprócz dokumentacji formalnej (faktury i przelewy) nie przedstawiła jakichkolwiek informacji na temat sposobu dostarczenia towaru do nabywcy. Nie przesądzając wyników postępowania wymiarowego, w toku którego analizie poddane zostanie także stanowisko strony co do istnienia u niej dobrej wiary w zakresie realności transakcji przez pryzmat orzecznictwa TSUE uznać należy, że organy obu instancji w toku prowadzonego postępowania uprawdopodobniły istnienie i wysokość zobowiązań, co do których dokonano zabezpieczenia, a więc spełniona została przesłanka pierwsza. Należy zatem zbadać istnienie przesłanek z grupy drugiej, tj. okoliczności uzasadniających obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. W art. 33 § 1 O.p. sam ustawodawca wskazał, że do okoliczności takich należy przykładowo sytuacja, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję, przy czym katalog ten ma charakter otwarty. Uzupełniło go orzecznictwo sądów administracyjnych wskazując, że do okoliczności takich należą również fakt nierzetelnego prowadzenia ksiąg handlowych jak również zaniżenie dochodów będących przedmiotem opodatkowania (wyrok NSA z 4 listopada 1994r., SA/Gd 96/94, wyrok WSA w Białymstoku z 18 stycznia 2006r., I SA/Bk 367/2005). Jest to także ustalenie przez organ podatkowy, że przewidywana kwota zobowiązana podatkowego jest niewspółmiernie wysoka w stosunku do możliwości finansowych podatnika (wyrok NSA z 24 lutego1994r., SA/Po 1833/93) czy też ujawnienie w postępowaniu kontrolnym okoliczności, że podatnik dokonywał obniżenia podatku należnego na podstawie faktur VAT nieuprawniających do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku w fakturach tych naliczonego (wyrok WSA w Warszawie z 12 października 2004r. III SA 2408/03). Podobnie "wystawianie i przyjmowanie "pustych" faktur oraz wykorzystywanie ich w rozliczeniu podatku od towarów i usług (...)., przy uwzględnieniu obowiązku zapłaty podatku wynikającego z treści art. 108 VAT implikuje powstanie zaległości podatkowych i w konsekwencji uprawnia organy podatkowe do uznania, iż zaistniała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych oraz podstawa faktyczna do wydania decyzji zabezpieczającej, o której mowa w art. 33 § 4 O.p. (wyrok WSA w Bydgoszczy z 24 kwietnia 2012r., sygn. akt I SA/Bd 144/12). Odnosząc wypracowane przez orzecznictwo rozumienie okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania do stanu faktycznego sprawy zauważyć należy, że w niniejszej sprawie zaistniały sytuacje określone zarówno w O.p., jak i wskazane w orzecznictwie sądowym. I tak zauważyć należy, że za listopad i grudzień skarżąca wystawiła 9 faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane i mimo, że termin ich zapłaty minął, wynikający z nich podatek nie został zapłacony. Analogiczna sytuacja miała miejsce w odniesieniu do stycznia i lutego 2014r., co pozwala na przyjęcie, że Spółka trwale zaprzestała płacenia zobowiązań podatkowych. Nadto wykorzystywanie w rozliczeniach podatku tzw. "pustych faktur" skutkowało niewykazaniem wszystkich zobowiązań w podatku VAT, co świadczy także o nierzetelności ksiąg podatkowych Spółki. W powołanym już wyroku WSA w Warszawie z 12 października 2004r., sygn. akt III SA 2408/03 stwierdzono, że ujawnienie w postępowaniu kontrolnym okoliczności, że podatnik dokonywał obniżenia podatku należnego na podstawie faktur VAT nieuprawniających do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku w fakturach tych naliczonego również uzasadnia obawę niewykonania zobowiązania – a taka sytuacja zachodzi w niniejszej sprawie. Także sytuacja majątkowa Spółki wskazuje, że określone zobowiązanie może nie zostać wykonane. Świadczą o tym następujące fakty: - kapitał własny spółki wynosił na dzień 31 grudnia 2014r. 605.047,71 zł wraz z wartością środków trwałych na ten dzień w wysokości 71.900,00zł netto stanowią łącznie wartość mniejszą od łącznej kwoty zaległości podatkowych, które wynoszą - 843.190,00 zł, - aktywa spółki na dzień 31 grudnia 2014r. wynosiły 1.264.992,85zł i nie pokrywały łącznej sumy zobowiązań oraz zaległości z tytułu "pustych faktur", tj. kwoty 1.503.135,34 zł (zobowiązania i rezerwy na zobowiązania 659.945,14zł oraz "puste faktury" 843.190,20zł). - wielkość przychodu oraz dochód spółki wykazują tendencję malejącą, tj. przychód za rok 2014r. zmniejszył się do kwoty 9.319.673,40zł, z kwoty 16.999.139,13zł w roku poprzednim 2013 tj. a ponad trzykrotnie w stosunku do 2012r., kiedy wynosił 32.882.505,50zł), - w CIT - 8 za 2014r. Spółka wykazała dochód w wysokości 26.414,79 zł, a więc był zdecydowanie niższy od przewidywanych zobowiązań w łącznej wysokości. Ponadto Spółka nie figuruje w księgach wieczystych jako właściciel lub użytkownik wieczysty nieruchomości a jej ruchomości obciążone są zastawem, z pisma poborcy skarbowego z 3 czerwca 2015r. wynika, że ruchomości znajdujące się w pomieszczeniach spółki są znikomej wartości. Podkreślić należy, że sama spółka w swoim odwołaniu wskazała, że posiada majątek wystarczający do zapłaty podatku w prawidłowej wysokości, a nie w przybliżonej wysokości określonej przez organ podatkowy. Również wskaźniki ekonomiczne wykazane przez samą Spółkę w sprawozdaniu finansowym za 2014r., szczegółowo opisane przez organ odwoławczy na str. 11-13 decyzji wskazują na złą sytuację ekonomiczną skarżącej, co uzasadnia obawę o realność zapłaty zobowiązań podatkowych. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie organy podatkowe wykazały w sposób dostateczny zarówno fakt, że zobowiązanie podatkowe powstało w innej niż deklarowana wysokości, jak i wystąpienie przesłanki "uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego". Nie dopuściły się zatem zarzucanej w skardze obrazy art. 33 § 1, § 2 pkt 2 oraz§ 4 pkt 2 O.p.W konsekwencji organ odwoławczy utrzymując zaskarżoną decyzję organu podatkowego w mocy i wyjaśniając w uzasadnieniu motywy rozstrzygnięcia nie naruszył prawa. Mając powyższe na względzie Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił jako bezzasadną.