III SA/Gl 251/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.) Asesor WSA Piotr Pyszny Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lipca 2021 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ulg w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w C. z dnia [...] r. nr [...]. Pismem z dnia 15.01.2021 r., J. S. – zwana dalej stroną, skarżącą, złożyła skargę na decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddziału w C. – dalej Zakład z dnia [...] r., znak [...], utrzymującą w mocy decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddziału w C. z dnia [...] r., znak [...] odmawiającą prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za maj 2020r. w kwocie [...]zł wynikającej ze złożonej korekty dokumentacji rozliczeniowej. Stan sprawy jest następujący; W dniu [...]r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. wydał decyzję znak [...] odmawiającą stronie prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za maj 2020r. w kwocie [...] zł wynikającą ze złożonej korekty dokumentacji rozliczeniowej. W uzasadnieniu wskazał, iż za miesiąc maj 2020 r. złożona została dokumentacja rozliczeniowa, gdzie uwidoczniono łączną kwotę składek [...] zł. Wobec złożonego 16 kwietnia 2020 r. wniosku przyznano stronie zwolnienie za miesiąc maj 2020 r. w kwocie [...] zł na podstawie widniejących dokumentów rozliczeniowych. Zwolnienie zostało przyznane w dniu [...] r. o czym Płatnik został poinformowany pismem z dnia [...] r a pismo to zakończyło rozpatrzenie wniosku o zwolnienie z opłacenia należności za miesiąc maj 2020 r. Zakład wskazał, iż korekta dokumentacji rozliczeniowej za miesiąc maj 2020 r. została złożona w dniu 25 czerwca 2020 r. tj. po rozpatrzeniu pierwotnego wniosku w tej sytuacji brak jest możliwości przyznania zwolnienia na podstawie później złożonej korekty dokumentacji rozliczeniowej w kwocie [...] zł. Od tej decyzji strona złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy w którym wskazała, iż złożona korekta deklaracji DRA za 05/2020 wykazuje stan faktyczny, tj. wynagrodzenia wypłacone za kwiecień w dniu 10.05.2020 r. oraz wynagrodzenia za maj wypłacone pracownikom w dniu 29.05.2020 r. Zaznaczyła, iż gdy składano pierwszy zestaw rozliczeniowy, w wyniku pomyłki uwzględniono jedynie wynagrodzenia wypłacone pracownikom za miesiąc kwiecień, pomimo że w miesiącu maju doszło do wypłaty wynagrodzeń za dwa miesiące. Płatnik składek zlecił więc korektę deklaracji wg stanu faktycznego i na tej podstawie wniósł o zwolnienie z opłacania składek w pełnej wysokości, zgodnej z deklaracją nr 02. Wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy został rozpoznany negatywnie decyzją z dnia [...]r . W jej uzasadnieniu Zakład wskazał, iż zgodnie z art. 31zo ust. 1 ustawy o C0VID-19, płatnikowi składek przysługuje prawo do zwolnienia z opłacenia nieopłaconych należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, należnych za okres od marca 2020r. do maja 2020r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za ten okres, jeżeli był zgłoszony za ten okres jako płatnik składek: 1) przed dniem 1 lutego 2020r. i na dzień 29 lutego 2020r.,  2) w okresie od dnia 1 lutego 2020r. do dnia 29 lutego 2020r. i na dzień 31 marca 2020r., 3) w okresie od dnia 1 marca 2020r. do dnia 31 marca 2020r. i na dzień 30 kwietnia 2020r. - zgłosił do ubezpieczeń społecznych mniej niż 10 ubezpieczonych. Na mocy art. 31zq ust. 1 i 3 ustawy o C0VID-19, za marzec, kwiecień i maj 2020 r. płatnik składek zobowiązany jest przesyłać deklaracje rozliczeniowe lub imienne raporty miesięczne na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, chyba że zgodnie z tymi przepisami zwolniony jest z obowiązku ich składania. Warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek o których mowa w art. 31zo, jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za marzec, kwiecień i maj 2020r. nie później niż do dnia 30 czerwca 2020r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania. Dalej organ podał, iż po ponownej analizie sprawy brak jest podstaw do zmiany stanowiska w niej zajętego. Bowiem korekta zwiększająca deklarację ZUS DRA za maj 2020r. sporządzona została 24 czerwca 2020r., czyli po rozpatrzeniu wniosku strony o zwolnienie z opłacenia składek za wskazany miesiąc. Kwota do zwolnienia z opłacania składek ustalana jest według stanu dokumentów na dzień rozpatrywania wniosku o zwolnienie. Kwota ta jest ustalana jednorazowo I nie jest korygowana po wpływie korekt deklaracji rozliczeniowych na wyższą bądź niższą kwotę. W skardze do WSA w Gliwicach strona zakwestionowała decyzję Zakładu w związku ze złożoną dokumentacją rozliczeniową. W jej ocenie takie rozpatrzenie sprawy urąga zasadom współżycia społecznego oraz nie realizuje celów, które zakłada Skarb Państwa wdrażając przepisy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych. Z jednej strony ZUS wskazał, że deklarację za maj miała złożyć do 30 czerwca 2020r, a z drugiej odmówił prawa do złożenia korekty rozliczenia w dniu 24 czerwca 2020r. Zdaniem strony jest to postępowanie absurdalne w którym ZUS korektę z 24 czerwca 2020r. przyjmuje w aspekcie zobowiązania do zapłaty, ale jej nie przyjmuje w aspekcie prawa do zwolnienia. Podkreśliła, że termin wypłat w firmie przypadał na 10 dzień następnego miesiąca i taką informację posiadało biuro rachunkowe. Dopiero począwszy od miesiąca maja 2020r. postanowiła zmienić termin wypłat na ostatni dzień miesiąca. Taki sposób realizacji wypłat jest kontynuowany do dnia dzisiejszego. Rzeczywiście, nie mając świadomości istotności zmiany terminu wypłat dla naliczania składek oraz podatku, nie przekazała tej informacji od razu do biura rachunkowego. Natomiast biuro skorygowało deklarację w terminie kilku dni od powzięcia takiej informacji, co jest zrozumiałe i zgodne z wiążącą umową. Zaakcentowała, że prowadzona działalność (usługi fryzjerskie) została przez Skarb Państwa w niekonstytucyjny sposób ograniczona, a w efekcie poniosła spore straty finansowe. Wprowadzenie przepisów zmierzających do przynajmniej częściowych rekompensat dla poszkodowanych przedsiębiorców miało na celu wyrównanie tychże strat. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem, stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo. Na wstępie wskazać należy, że podstawę prawną wniosku skarżącego stanowił przepis art. 31zo ust. 2 ustawy o COVID w brzmieniu na dzień składania wniosku. Zgodnie z tym przepisem na wniosek płatnika składek, będącego osobą prowadzącą pozarolniczą działalność, o której mowa w art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 266 i 321, dalej "u.s.u.s."), zwanej dalej "osobą prowadzącą pozarolniczą działalność", opłacającego składki wyłącznie na własne ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne, zwalnia się z obowiązku opłacenia nieopłaconych należności z tytułu składek na jego obowiązkowe ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz wypadkowe, dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Solidarnościowy, należne za okres od dnia 1 marca 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r., jeżeli prowadził działalność przed dniem 1 kwietnia 2020 r. i przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskany w pierwszym miesiącu, za który jest składany wniosek o zwolnienie z opłacania składek, o którym mowa w art. 31zp ust. 1, nie był wyższy niż 300% prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia brutto w gospodarce narodowej w 2020 r. Przepis art. 31zq ust. 1 i 3 ustawy o COVID stanowił, iż za marzec, kwiecień i maj 2020 r. płatnik składek zobowiązany jest przesyłać deklaracje rozliczeniowe lub imienne raporty miesięczne na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, chyba że zgodnie z tymi przepisami zwolniony jest z obowiązku ich składania. Zatem warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, było przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za marzec, kwiecień i maj 2020 r. nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania. Podkreślić należy, że do postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją, z mocy art. 180 k.p.a. oraz art. 123 u.s.u.s., mają zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, stanowiące m.in., że w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli (art. 7 k.p.a.). Organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania (art. 8 § 1 k.p.a.). Organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 77 § 1 k.p.a.), co oznacza, że materiał dowodowy zebrany w sprawie powinien być kompletny, tj. dotyczący wszystkich okoliczności faktycznych, które mają znaczenie dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, a zatem konieczne jest zgromadzenie i przeprowadzenie z urzędu dowodów, które pozwolą rozstrzygnąć sprawę w kontekście znajdujących zastosowanie przepisów prawa materialnego. Dopiero na podstawie całokształtu materiału dowodowego organ ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 80 k.p.a.). Podjęte przez organ rozstrzygnięcie oraz okoliczności stanowiące jego podstawę powinny znaleźć odzwierciedlenie w decyzji spełniającej wymogi określone w art. 107 k.p.a., w tym w § 3 tego artykułu. Wskazany przepis stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji powinno, w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne i prawne jest ważnym elementem decyzji, ponieważ przedstawia tok rozumowania organu, który doprowadził do wydanego rozstrzygnięcia. Prawidłowo zredagowane uzasadnienie wymaga logicznego i czytelnego przedstawienia przez organ swojego stanowiska. Dodać należy, że poprawne pod względem merytorycznym uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla realizacji zasady przekonywania wyrażonej w art. 11 k.p.a. Zgodnie z tym przepisem organ administracji jest zobowiązany do wyjaśnienia stronom zasadności przesłanek, którymi kierował się przy załatwieniu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania decyzji bez stosowania środków przymusu. Istotą tej zasady jest to, by każdy uczestnik postępowania był przekonany, że bierze udział w rzetelnie prowadzonym procesie, i że jeżeli zapadło negatywne rozstrzygnięcie, to przyczyną tego są istotne powody (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 1994 r., sygn. akt III ARN 2/94, OSNAPiUS 1994, Nr 1, poz. 2 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 1997 r., sygn. akt III RN 94/96, OSNAPiUS 1997, Nr 19, poz. 366). Należało o tym wspomnieć, ponieważ o uchyleniu zaskarżonej decyzji przesądziły stwierdzone przez Sąd uchybienia proceduralne. W niniejszej sprawie Zakład Ubezpieczeń Społecznych stwierdził, że nie ma podstaw do zwolnienia skarżącej z obowiązku opłacania należności składkowych, w kwocie [...] zł czyli w wartościach wynikających z korekt deklaracji rozliczeniowych za maj 2020r. gdyż korekta deklaracji za ten okres rozliczeniowy sporządzona została 24 czerwca 2020r., czyli po dacie wydania decyzji zwalniającej z obowiązku opłacania składek za maj 2020r w kwocie [...] zł . Zdaniem Sądu, organ w ramach uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, ograniczył się jedynie do przytoczenia przepisów prawa, regulujących warunki zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek. Decyzja nie posiada jednak prawidłowego uzasadnienia faktycznego, ponieważ organ odmawiając zwolnienia za maj 2020r stwierdził, że kwota do zwolnienia z opłacania składek jest ustalana wg stanu dokumentów na dzień rozpatrywania wniosku o zwolnienie co stanowi negatywna przesłankę do podejmowania decyzji w zakresie prawa do zwolnienia z opłacenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne wynikających z korekty deklaracji rozliczeniowych. Organ nie podał jednak na jakiej podstawie prawnej wywodzi, że brak jest podstaw przy dokonanej korekcie deklaracji rozliczeniowej za maj 2020r dokonanej nadto w terminie uprawniającej do złożenia samej deklaracji rozliczeniowej czyli w terminie do końca czerwca 2020r do podjęcia decyzji w przedmiocie zwolnienia należności z tytułu składek za ten okres w wielkości wykreowanej korektą. Rzeczą Zakładu było wykazanie, iż po myśli przepisów wskazanych w sentencji jako podstawa materialnoprawna działania a to art. 31zq ust. 8, art. 31zo i art. 31 zq ust.1 i 3ustawy COVID-19 wobec skarżącej nie mogła zostać podjęta decyzja o zwolnieniu składek za maj 2020 r. z uwagi na zmianę wartości składek wskutek korekty deklaracji rozliczeniowych. Zdaniem Sądu Zakład zadaniu temu nie sprostał. Organ po przywołaniu treści w/w przepisów nie wskazał które z nich uzasadniają podjętą decyzję. Nie dokonał subsumpcji zastosowanych przepisów do zaistniałego w sprawie stanu faktycznego. Zdaniem Sądu z treści powołanych w sentencji decyzji przepisów żadną miarą nie wynika stanowisko organu by kwota składek do zwolnienia była ustalana jednorazowo i nie mogła być korygowana do innej wysokości a w konsekwencji nie wynika z jakich przyczyn prawnych organ nie mógł orzekać o zwolnieniu w wysokości składek wynikających z korekty deklaracji rozliczeniowych zwłaszcza iż został zachowany termin do złożenia deklaracji rozliczeniowej za maj 2020 . Trudno bowiem odmówić stronie racji iż skorygowanie do właściwej należnej wysokości podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne ,Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy za pracowników nie czyni zadość obowiązkowi przesłania do Zakładu deklaracji rozliczeniowej. Jak bowiem stanowi art. 31zq ust. 1 ustawy COVID-19 za marzec, kwiecień i maj 2020 r. płatnik składek zobowiązany jest przesłać deklaracje rozliczeniowe lub imienne raporty miesięczne na zasadach i w terminach określonych w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, chyba że zgodnie z tymi przepisami zwolniony jest z obowiązku ich składania. Zakład Ubezpieczeń Społecznych zwalnia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, w terminie nie dłuższym niż 30 dni od dnia przesłania deklaracji rozliczeniowej lub imiennych raportów miesięczny należnych za ostatni miesiąc wskazany we wniosku o zwolnienie z opłacania składek, a w przypadku gdy płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania - w terminie nie dłuższym niż 30 dni od terminu, w którym powinna być opłacona składka za ostatni miesiąc wskazany we wniosku o zwolnienie z opłacania składek (art. 31zq ust. 2 ustawy COVID-19). Zgodnie z art. 31zq ust. 3 tej ustawy warunkiem zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o których mowa w art. 31zo, jest przesłanie deklaracji rozliczeniowych lub imiennych raportów miesięcznych należnych za marzec, kwiecień i maj 2020 r. nie później niż do dnia 30 czerwca 2020 r., chyba że płatnik składek zwolniony jest z obowiązku ich składania. Od decyzji o odmowie zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek, o której mowa w ust. 7, płatnikowi składek przysługuje prawo do wniesienia wniosku do Prezesa Zakładu o ponowne rozpatrzenie sprawy, na zasadach dotyczących decyzji wydanej w pierwszej instancji przez ministra. Do wniosku stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego dotyczące odwołań od decyzji oraz ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. ( ust. 8). Skoro podjęte przez Zakład rozstrzygnięcie nie czyni zadość wymogom prawa wynikających z przepisów prawa a przy jego wydaniu doszło do naruszenia przepisów postępowania - art. 6, art. 11 § 1, oraz art. 107 § 3 k.p.a. co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzji i poprzedzającą ją decyzję Zakładu z 17 listopada 2020 r. Ponownie rozstrzygając sprawę i dokonując subsumpcji zastosowanego przepisu prawa organ wskaże w sposób jednoznaczny normę prawa materialnego stojącą u podstaw podjętego orzeczenia w sprawie i wyda orzeczenie spełniające wymagania z art. 107 § 3 k.p.a.