III SA/Gl 256/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi B. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r. nr [...] wymierzającą B. G. karę pieniężną w kwocie 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automacie Apex nr [...] poza kasynem gry. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 - dalej zwana O.p.) oraz art. 2 ust. 5, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit.a, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 2 i art. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz. U. z 2009 r. nr 201, poz. 1540 ze zm. - dalej zwana u.g.h.). Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy: W dniu [...] r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w R. przeprowadzili w lokalu "Numer [...]" w R. kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. W lokalu tym działalność gospodarczą prowadziła firma FUH "[...]" G. B. W trakcie kontroli w w/w lokalu stwierdzono m.in. włączone do sieci i gotowe do gry urządzenie o nazwie "Apex" nr [...]. Urządzenie poddano oględzinom oraz przeprowadzono grę kontrolną (eksperyment). Oględziny urządzenia pokazały, że jest ono wyposażone m.in. w dwa monitory, jedenaście przycisków funkcyjnych, akceptor banknotów, wrzutnik monet kieszeń na wypłacane monety. Na urządzeniu stwierdzono naklejkę z napisem: [...] sp. z o.o. W., ul. [...]. B. G. posiadał klucze do urządzenia służące mu do serwisowania oraz wybierania gotówki, które udostępnił kontrolującym. Gra kontrolna (eksperyment) została zainicjowana kwotą 5 zł, za którą grający uzyskał 50 punktów i możliwość rozegrania 10 gier. Wybrano grę o nazwie Red Hot Fruits 2 za stawkę 10 pkt. Po naciśnięciu przycisku "start/ stop" w ruch wprawionych zostało 5 bębnów z symbolami, których obrót był na tyle szybki, że uniemożliwiał graczowi rozpoznanie poszczególnych symboli. Po ponownym naciśnięciu przycisku "start/ stop" bębny zatrzymały się samoczynnie, bez udziału grającego, w konfiguracji na którą nie miał wpływu. Po rozegraniu kolejnych czterech gier urządzenie stało się nieaktywne. Nie uzyskano wygranej. We wnioskach kontrolujący wskazali, że gry oferowane na urządzeniu organizowano w celach komercyjnych i miały charakter losowy. Do protokołu przesłuchania świadka z [...] r. sporządzonego w postępowaniu karnym skarbowym B. G. oświadczył m.in., że właścicielem urządzenia jest [...] sp. z o.o. w W., z którą zawarł umowę o wspólnym przedsięwzięciu. Rola B. G. polegała na tym, że osobiście zajmował się eksploatacją urządzenia, posiadał stosowne klucze, codziennie wyciągał pieniądze. Właścicielowi maszyny co miesiąc wypłacał kwotę 1.500 zł, natomiast nadwyżka ponad tą wartość stanowiła jego przychód. B. G. do akt złożył umowę o wspólnym przedsięwzięciu z [...] r. zawartą między [...] sp. z o.o. a FUH "[...]" G. B., gdzie w § 2 określono, że wpłaty do urządzenia stanowią wyłączny przychód B. G., natomiast [...] otrzyma wynagrodzenie ryczałtowe w kwocie 1.500 zł miesięcznie. Organ celny złożył do akt opinię z [...] r. nr [...] biegłego sądowego z zakresu informatyki i telekomunikacji R. R., sporządzoną w postępowaniu karnym skarbowym, który na podstawie badania urządzenia "Apex" nr [...] stwierdził m.in., że jest to automat do rozgrywania gier, który nie oferuje wygranych, ale gry mają o charakter losowy. W wyniku powyższych ustaleń, w tym przeprowadzonego eksperymentu, kontrolujący przyjęli, że gry spełniają definicję gier na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, gdyż wynik gry nie zależy od umiejętności gracza, gry rozgrywane są automatycznie, a nadto mają charakter losowy. Gry organizowane są w lokalu niebędącym kasynem, bez stosownego zezwolenia, urządzenia nie posiadają poświadczenia rejestracji. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wszczął wobec B. G. postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. W wyniku tego postępowania organ, uwzględniając ustalenia kontroli, w tym wyniki eksperymentu oraz opinię biegłego, decyzją z [...] r. wymierzył stronie karę pieniężną w wysokości 12.000 zł za urządzanie gier na automacie poza kasynem gry. Jako podstawę prawną wskazał w szczególności przepisy art. 2 ust. 5 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. akcentując, że gry na przedmiotowym automacie urządzane były przez stronę i miały charakter losowy. Urządzającym gry był B. G. bowiem to on umożliwił wstawienie urządzenia do użytkowanego przez siebie lokalu oraz zajął się jego ekspozycją i udostępnianiem klientom. Organ dodał, że B. G. miał doświadczenie w urządzaniu gier na automatach bowiem wcześniej legalnie eksploatował automaty należące do innej spółki. W odwołaniu strona, działając przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie: 1. przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez ich błędną interpretację, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie polegające na stosowaniu ustawy, która nie została uprzednio notyfikowana przez Komisję Europejską, co narusza przepisy prawa europejskiego, Konstytucji RP i umów międzynarodowych 2. oparcie rozstrzygnięcia na przepisach, które nie powinny być stosowana w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. i w konsekwencji prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 O.p.; 3. przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 6 ust. 4 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji wymierzającej karę pieniężną do podmiotu niebędącego zobowiązanym do uzyskania zezwolenia na prowadzenie kasyna gry, a tym samym niemogącego ponosić sankcji administracyjnej w postaci kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h.; 4. przepisów art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 .g.h. poprzez ich błędną wykładnię dokonaną wbrew dyrektywie płynącej z zasady per non est oraz zasady racjonalnego ustawodawcy, której zastosowanie prowadziłoby do zrównania pod względem znaczenia odmiennych pojęć użytych przez ustawodawcę w definicjach wskazanych w przepisach art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 ustawy, a w konsekwencji do zbędności jednego ze wskazanych pojęć i ostatecznie oparcie rozstrzygnięcia na błędnie zrekonstruowanej normie prawnej i tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 §1 i 2 O.p.; 5. art. 121 § 1 O.p. wyrażającego zasadę in dubio pro tributario, zgodnie z którą obowiązkiem organu podatkowego jest rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości faktycznych, a także co do wykładni prawa, na korzyść podatnika; w niniejszej sprawie jedt to szczególnie uzasadnionym wobec braku legalnych definicji pojęć ustawowych takich jak "element losowości" oraz "charakter losowy" zawartych ustawie, budzących poważne wątpliwości interpretacyjne i mających istotne znaczenie dla możliwości kwalifikacji gry na konkretnym urządzeniu jako gry hazardowej, a tym samym podstawy do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt. 2 u.g.h., polegające na dokonaniu przez organ wykładni najmniej korzystnej dla strony; 6. art. 181, art. 187 oraz art. 191 O.p. poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w recypowanej do niniejszego postępowania opinii biegłego sądowego R. R. sporządzonej na potrzeby postępowania, pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii z punktu widzenia właściwych przepisów postępowania karnego, dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, a także zaniechanie dokonania oceny i weryfikacji pod kątem prawidłowości tak zgromadzonego dowodu w sprawie; 7. art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 u.g.h. i art. 24 oraz art. 107 § 1 kks poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h., zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w zw. z art. 24 kks; 8. art. 187 § 1 O.p. poprzez nie zebranie całego materiału dowodowego i nie rozważenie sprawy w oparciu o całokształt materiału dowodowego, w szczególności poprzez brak pozyskania w toku postępowania opinii upoważnionej przez Ministra Finansów jednostki badającej jako jedynego podmiotu ustawowo umocowanego z uwagi na bezstronność i zakres posiadanych kompetencji do przeprowadzania badań i urządzeń do gier; 9. art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z 27.8.2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. 2009 r. nr 168, poz. 1323 ze zm.) poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem; Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem z [...] r. zawiesił postępowanie do czasu wydania orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie pytania prawnego WSA w Gliwicach zawartego w postanowieniu z 21.05.2012 r. sygn. akt III SA/Gl 1979/11. Postanowieniem z [...] r. organ podjął postępowanie, a następnie zaskarżoną decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wyjaśnił, że według przepisów art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Ilekroć zaś w ustawie jest mowa o ośrodkach gier - rozumie się przez to kasyno gry - jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit.a u.g.h.). Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Dalej organ wskazał, że istotnym elementem niezbędnym dla wymierzenia kary pieniężnej jest ustalenie, czy sporne urządzenia spełniają wymogi automatów w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, czyli czy gry w nich zainstalowane wypełniają definicje z art. 2 ust. 3, ust. 4 lub ust. 5 u.g.h. W tym zakresie stwierdził, powołując się na ustalenia dokonane w toku kontroli, w tym eksperymentu przeprowadzonego przez organ I instancji, że: 1) przedmiotowy w sprawie automat to urządzenie elektroniczne przeznaczone do rozgrywania gier losowych - wynik pojedynczej gry zależy od przypadku, grający nie ma żadnego wpływu na wynik końcowy gry; 2) gry były urządzane w ogólnie dostępnym lokalu, co pozwala na wyciągnięcie wniosku, iż prowadzone były w celach komercyjnych; 3) wyposażenie urządzenia wskazuje na prowadzenie gier o charakterze komercyjnym - warunkiem jego uruchomienia było zakredytowanie przez grającego wybraną kwotą pieniędzy, za którą grający otrzymuje określoną liczbę punktów kredytowych przeznaczonych na prowadzenie gier; 4) gry na ww. automacie urządzane były poza kasynem gry, bowiem w/w lokal nie posiada takiego statusu. Przywołując regulację art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 2 pkt 2 u.g.h. organ odwoławczy wskazał, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 wynosi 12.000 zł od każdego automatu. Stwierdził dalej, że w ustalonym stanie faktycznym przepisy te mają zastosowanie do skarżącego, gdyż urządzającym gry był B. G. To on, wspólnie z właścicielem urządzenia, stworzyli warunki do uczestnictwa klientów lokalu w grach losowych. Nie podzielił przy tym argumentów strony co do tego, że nie było dopuszczalne zastosowanie wobec osoby fizycznej sankcji administracyjnej określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., gdyż do poniesienia kary pieniężnej może być zobowiązany jedynie podmiot wymieniony w art. 6 ust. 4 powołanej ustawy, a także, że w takim przypadku osoba taka ponosi odpowiedzialność karnoskarbową przewidzianą w art. 107 §1 kks. Zdaniem organu odwoławczego, na podstawie art. 6 ust. 1 i ust. 4 u.g.h. działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, wyłącznie w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Strona, jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, nie mogła dysponować koncesją, nie mniej jednak była podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry. Z art. 89 ust. 1 u.g.h. wynika, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, a zatem każdy, kto urządza gry hazardowe wbrew przepisom ustawy o grach hazardowych. To z kolei oznacza, że naruszenia przepisów ustawy może dopuścić się zarówno osoba fizyczna, jak i prawna, i każda z tych osób może zostać ukarana, a brak możliwości uzyskania przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą koncesji na prowadzenie kasyna gry nie może stanowić przesłanki do przyzwolenia na bezkarne prowadzenie nielegalnej działalności hazardowej. Za nietrafny uznał organ odwoławczy zarzut naruszenia prawa Unii Europejskiej w kontekście wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. (sygn. akt C-213/11, C-214/11, C-217/11 Fortuna i inni). Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że przepisy u.g.h. obowiązują w polskim systemie prawnym, gdyż Trybunał uznał jedynie, że przepisy krajowe tego rodzaju jak przepisy ustawy zawarte w ustawie z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, które mogłyby powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry, stanowią potencjalnie "przepisy techniczne" w przypadku ustalenia, iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości i/lub sprzedaż produktów. TSUE nie przesądził o technicznym charakterze rozważanych przepisów ale wskazał jedynie na taką możliwość w przypadku ustalenia, że przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów. Prawidłowo zatem organ pierwszej instancji przyjął, że norma prawna zawarta w art. 89 u.g.h. nie stanowi przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, gdyż z racji materii jaką reguluje, tj. kwestie odpowiedzialności finansowej za działanie niezgodne z przepisami ustawy, nie wprowadza istotnych warunków mających wpływ na właściwości czy też sprzedaż produktu jakim jest automat do gry o niskich wygranych. Stanowisko takie potwierdzają orzeczenia sądów administracyjnych, które przywołano, t.j. w szczególności wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 listopada 2015 r. o sygn. II GSK 183/14 odwołujący się do orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego z 25 marca 2010 r., sygn. P 9/08, z 7 lipca 2009 r., sygn. K 13/08, z 31 marca 2008 r., sygn. SK 75/06, czy WSA w Gliwicach z dnia 19 listopada 2015 r., sygn. III SA/Gl 1250/15 i wreszcie wyroki Trybunału Konstytucyjnego 21 października 2015 r. sygn. P 32/12 i z dnia 11 marca 2015 r. sygn. P 4/14. W szczególności jednak na poparcie swoich argumentów organ przywołał uchwałę NSA z 16 maja 2016 r. sygn. II GPS 1/16. Z tego organ wywiódł, że organy władzy publicznej nie mogą w sposób dowolny odmawiać stosowania prawa, zwłaszcza gdy normy prawne nakładają na nie obowiązek określonego działania. Dlatego też prawidłowe było działanie organu pierwszej instancji, który na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wymierzył karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Tym bardziej, że wyrokiem z dnia 11 marca 2015r. Trybunał Konstytucyjny (sygn. akt P 4/14) uznał zgodność tego przepisu oraz art. 14 ust. 1 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych z art. 2 i art. 7 w zw. z art. 9 oraz art. 20 i art. 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Organ II instancji nie podzielił również zarzutu naruszenia zakazu podwójnego karania za ten sam czyn, tj. na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. i na podstawie art. 107 § 1 k.k.s. Przywołując bogate orzecznictwo sądów administracyjnych, a przede wszystkim wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015 r. sygn. akt P 32/12 podkreślił, że art. 89 ust .1 pkt 2 u.g.h. skierowany jest do "urządzających gry" i odnosi się do wszystkich podmiotów, a kara administracyjna określona w tym przepisie ma charakter restytucyjny, wynikający z braku wpływu należności publicznoprawnych związanych z prowadzeniem legalnej działalności, podczas gdy art. 107 k.k.s. stanowi o sankcji karnej, jaką jest kara grzywny. Dlatego też nie dochodzi w tym przypadku do zbiegu kar ani konkurencyjności tych przepisów, skoro realizują one inne cele. Dyrektor Izby Celnej za bezzasadne uznał także pozostałe zarzuty odwołania. W skardze B. G., reprezentowany przez pełnomocnika, zarzucił naruszenie: 1. przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 ust 1 i 2 oraz art. 91 w zw. z art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącemu kary pieniężnej mimo braku notyfikacji w Komisji Europejskiej projektu ustawy z 19.11.2009r. o grach hazardowych wymaganej przez art. 8 ust 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z 20 listopada 2006 r (Dz. U UE L 98 20437 ze zm.) i w konsekwencji na zastosowaniu sankcji w sytuacji, gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 u.g.h. w świetle orzeczenia TSUE z 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 2. prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h. polegającą na bezpodstawnym przyjęciu, że przepis ten może stanowić samoistną podstawę wymierzenia kary, w sytuacji gdy norma sankcjonująca zawarta w tym przepisie ma charakter blankietowy, tj. wymaga dopełnienia normą sankcjonowaną zawartą w art. 14 ust. 1 u.g.h., jako że z treści art. 89 ust. 1 pkt 2 nie wynika jakakolwiek powinność, z której nie przestrzeganiem wiąże się określona dolegliwość dla adresata, tym samym bez powiązania z art. 14 ust. 1 u.g.h. nie jest możliwe ustalenie treści obowiązku obciążającego skarżącego i sankcjonowanego normą z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 3. art. 133 § 1 O.p. w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez skierowanie decyzji do podmiotu niebędącego urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 4. art. 187 § 1 i art. 122 O.p. przez naruszenie fundamentalnej zasady prawdy obiektywnej, polegające na zaniechaniu dokonania ustaleń co do rzeczywistych czynności podejmowanych przez skarżącego w stosunku do kwestionowanego urządzenia i w konsekwencji wadliwym przyjęciu, że skarżący jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry, a w przypadku nie podzielania w/w zarzutu - art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji zastosowanie polegające na wymierzeniu kary pieniężnej w sytuacji, gdy prawidłowa wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, iż czynności skarżącego nie mogą być zakwalifikowane jako wypełniające pojęcie urządzania gier na automatach poza kasynem gry; 5. przepisów art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię dokonaną wbrew dyrektywie płynącej z zasady per non est oraz zasady racjonalnego ustawodawcy, której zastosowanie prowadziłoby do zrównania pod względem znaczenia odmiennych pojęć użytych przez ustawodawcę w definicjach wskazanych w przepisach art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h., a w konsekwencji do zbędności jednego ze wskazanych pojęć i ostatecznie oparcie rozstrzygnięcia na błędnie zrekonstruowanej normie prawnej i tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 i 2 O.p.; 6. art. 121 § 1 O.p. wyrażającego zasadę in dubio pro tributario, zgodnie z którą obowiązkiem organu podatkowego jest rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości faktycznych, a także co do wykładni prawa, na korzyść podatnika; w niniejszej, sprawie jest to szczególnie uzasadnione wobec braku legalnych definicji pojęć ustawowych takich jak: "element losowości" oraz "charakter losowy", budzących poważne wątpliwości interpretacyjne i mających istotne znaczenie dla możliwości kwalifikacji gry na konkretnym urządzeniu jako gry hazardowej, a tym samym podstawy do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2, polegające na dokonaniu przez organ wykładni najmniej korzystnej dla strony; 7. art. 121 § 2 oraz art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie stronie przesłanek, którymi kierował się organ, uznając gry na kwestionowanym urządzeniu za gry posiadające charakter losowy według normy w art. 2 ust. 5 u.g.h., tym samym prowadzenie postępowania w sposób budzący wątpliwości strony, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 O.p.; 8. art. 191 O.p. poprzez błędne przyjęcie, iż zastopowanie przez gracza symboli w grze ma charakter przypadkowy, podczas gdy analiza dowodów zaoferowanych przez stronę w postaci ekspertyzy technicznej biegłego sądowego inż. J. K. (brak w aktach) dotyczącej sposobu funkcjonowania urządzenia do gier zręcznościowych identycznego z objętym niniejszym postępowaniem, opinii prawnej prof. M. C. (brak w aktach) oraz S. P. (brak w aktach), a także opinii technicznych biegłych B. B. (brak w aktach) oraz Z. K. (brak w aktach) w zakresie oceny funkcjonowania zakwestionowanego urządzenia prowadzi do wniosków przeciwnych od wyprowadzanych w zaskarżonej decyzji; 9. art. 180 § 1, art. 181, art. 187 oraz art. 191 O.p. poprzez oparcie zaskarżonej decyzji na wnioskach zawartych w recypowanej do niniejszego postępowania opinii biegłego sądowego R. R. sporządzonej na potrzeby postępowania karnoskarbowego, pomimo oczywistej wadliwości formalnej oraz merytorycznej wymienionej opinii z punktu widzenia właściwych przepisów postępowania karnego, dyskwalifikującej wskazaną opinię w świetle przydatności dla wyjaśnienia sprawy, co zostało uzasadnione w opinii prawnej dr hab. J. K. z [...] r. (brak w aktach); 10. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. przez błędne zastosowanie w stanie faktycznym sprawy i przyjęcie, że art 89 ustawy znajduje zastosowanie także do urządzania gier na symulatorze zręcznościowym nie objętym przepisami art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h.; 11. art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej, poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem. W konsekwencji skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w R., ewentualnie o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Ponadto wniósł o dopuszczenie w poczet materiału dowodowego i przeprowadzenie dowodu z dokumentu w postaci protokołu kontroli z [...] r. przeprowadzonej przez Urząd Celny w K. w Sklepie Spożywczo-Przemysłowym. W odpowiedzi na skargę organ II instancji, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Na rozprawie w dniu 20 czerwca 2017 r. Sąd oddalił wniosek dowodowy strony skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (art. 91 u.g.h.). Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry. W rozpatrywanej sprawie nie jest sporne, że opisane na wstępie urządzenie o nazwie "Apex" nr [...], stanowiące przedmiot postępowania, należało do [...] spółka z o.o. i zainstalowane było w lokalu: "numer [...]" w R., w którym działalność gospodarczą prowadził B. G. W w/w lokalu urządzane były gry oferowane klientom. Lokal nie był objęty koncesją na prowadzenie kasyna gry. Zgodnie z art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgodnie z art. 3 u.g.h., urządzanie gier i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Te m.in. przepisy stanowiły podstawę prawną decyzji organów obu instancji. W rozpoznawanej sprawie przeprowadzone niewadliwie przez organy administracji celnej postępowanie pozwoliło na ustalenie, że gry na ujawnionym w trakcie kontroli urządzeniu posiadają cechy, które kwalifikują je jako gry w rozumieniu art. 2 ust. 5 u.g.h., tj. są grami na urządzeniu elektronicznym organizowanymi w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Opisana już na wstępie gra kontrolna na urządzeniu HFP 0187 została zainicjowana poprzez dokonanie wpłaty w kwocie 5 zł, za którą grający uzyskał 50 punktów i możliwość rozegrania 10 gier. Wybrano grę o nazwie Red Hot Fruits 2 za stawkę 10 pkt. Po naciśnięciu przycisku "start/ stop" w ruch wprawionych zostało 5 bębnów z symbolami, których obrót był na tyle szybki, że uniemożliwiał graczowi rozpoznanie poszczególnych symboli. Po ponownym naciśnięciu przycisku "start/ stop" bębny zatrzymały się samoczynnie, bez udziału grającego, w konfiguracji na którą nie miał wpływu. Po rozegraniu kolejnych czterech gier urządzenie stało się nieaktywne. Nie uzyskano wygranej. Funkcjonariusze celny prowadzący eksperyment we wnioskach podsumowujących stwierdzili, że wynik gry na w/w urządzeniu nie zależał od umiejętności (zręczności) gracza bądź jego zdolności psycho-motorycznych; grający nie miał realnego wpływu na to w jakiej konfiguracji zatrzymują się i układają symbole, gry miały charakter losowy. Biegły sądowy z zakresu informatyki i telekomunikacji R. R. w opinii z [...] r. nr [...] sporządzonej w postępowaniu karnym skarbowym, włączonej do akt niniejszej sprawy, na podstawie badania urządzenia "Apex" nr [...] stwierdził m.in., że jest to automat do rozgrywania gier, który nie oferuje wygranych, ale gry mają o charakter losowy. Powyższe dowody jednoznacznie wskazują, że wynik gry na w/w urządzeniu nie zależał od umiejętności (zręczności) gracza, grający nie miał realnego wpływu na to w jakiej konfiguracji zatrzymują się i układają symbole, a gry rozgrywane były odpłatnie, automatycznie i miały charakter losowy. Wyczerpuje to przesłanki określone w art. 2 ust. 5 u.g.h. Sąd – wbrew zarzutom skargi - podzielił stanowisko organu, że ustalenia poczynione w oparciu o zebrane dowody, w tym eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych w trybie art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o służbie celnej, dały wystarczające podstawy do przyjęcia, że strona urządzała gry hazardowe w rozumieniu ustawy o grach hazardowych na automacie poza kasynem gry i podlegała z tego tytułu sankcji określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Ustalenia te potwierdził biegły sądowy, który przeprowadził badanie urządzenia. Opinia ta potwierdza słuszność stanowiska organu co do cech urządzenia. Działanie organu w tym zakresie znajdowało oparcie zarówno w art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o służbie celnej - brak bowiem argumentów prawnych dla przyjęcia, że efekt czynności w postaci przeprowadzania w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia, możliwości gry m.in. na automacie nie może być wykorzystany w postępowaniu będącym następstwem ustaleń kontrolnych (zob wyrok NSA z 7.07.2016 r. sygn. II GSK 619/14) – jak i przepisach art. 180, art. 181, art. 187 O.p., które nakazują w szczególności jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Wszystko to pozwoliło na realizację wymogów określonych w art. 191 O.p. Przyjęta w tym przepisie zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy, wszechstronnością oceny. W przedmiotowej sprawie kryteriom tym organ sprostał. Należy w tym miejscu wyjaśnić, że Sąd nie odniósł się do zarzutów skargi opartych na argumentach wywodzonych z ekspertyzy technicznej biegłego sądowego inż. J. K., opinii prawnej prof. M. C. oraz S. P., opinii technicznych biegłych B. B. oraz Z. K., a także w opinii prawnej dr hab. J. K. z [...] r., gdyż skarżąca nie złożyła ich do akt sprawy. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd zarzuty skargi w powyższym zakresie uznał za bezzasadne. Istotna część sporu i najdalej idący zarzut skargi dotyczy zasadności wydania przez organy decyzji o wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej w sytuacji braku notyfikacji Komisji Europejskiej przepisów ustawy o grach hazardowych. Zdaniem strony zaskarżona decyzja jest sprzeczna z prawem Unii Europejskiej, gdyż oparta została o przepisy art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz 14 ust. 1 u.g.h., które mocą wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 uznane zostały wprost za przepisy techniczne, które tym samym, z uwagi na brak ich obligatoryjnej notyfikacji Komisji Europejskiej, nie mogą być stosowane w żadnym postępowaniu. Zastosowanie tych przepisów przez organ oznacza więc naruszenie zasady legalizmu działania władzy publicznej. W ocenie Sądu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Co więcej, urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od [...] r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Za uzasadnione uznać należy to podejście interpretacyjne do spornej w sprawie kwestii, którego rezultat prowadzi do wniosku, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Relacji między sankcją administracyjną a deliktem prawa administracyjnego towarzyszy założenie, że (pieniężna) kara administracyjna nakładana jest wobec podmiotu dopuszczającego się deliktu bez związku z jego zawinieniem, bowiem odpowiedzialność za ten delikt ma charakter obiektywny. Z tego wynika, że instytucja kary administracyjnej stanowi nieodłączny element przymusu państwowego, który polega na stosowaniu przymusu typu administracyjnego, zwłaszcza w sytuacjach dotyczących wykonywania nakazów bądź przestrzegania zakazów ustanowionych przez administrację albo wprost wynikających z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Aktywność administracji publicznej w omawianej sferze zawsze więc będzie/jest determinowana prawnym obowiązkiem podjęcia skutecznych działań zmierzających do pełnej ich realizacji i doprowadzenia do stanu korespondencji zaistniałych stanów, sytuacji, czy zdarzeń z obowiązującymi aktami normatywnymi. Sankcja w postaci administracyjnej kary pieniężnej stanowi dolegliwość za popełniony delikt administracyjny, przez który należy rozumieć czyn polegający na bezprawnym działaniu lub bezprawnym zaniechaniu podjęcia nakazanego działania, skutkujący naruszeniem norm prawa administracyjnego i zagrożony sankcją administracyjną. W konsekwencji kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h., rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem tej kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat. Karze pieniężnej podlega przy tym zarówno 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia – od [...] r. także bez dokonania zgłoszenia lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. Z tego jasno i wyraźnie wynika, że ustawodawca penalizuje zasadniczo (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań, stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego. Stąd też nie bez powodu - gdy odwołać się do argumentu racjonalności działań prawodawcy oraz zasady określoności przepisów prawa represyjnego - ich znamiona podmiotowe oraz przedmiotowe, w celu zindywidualizowania tych deliktów w zakresie odnoszącym się do penalizowania naruszeń odrębnych od siebie sankcjonowanych przepisów ustawy o grach hazardowych, ustawodawca opisał w wyraźnie różny i odbiegający od siebie sposób. Dlatego też w świetle jednoznacznej treści przywołanego przepisu, za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą, uznać należy po pierwsze, fakt urządzania gier na automatach, o których mowa w art. 2 ust. 3, ust. 4, ust. 5 u.g.h., a po drugie ten zasadniczy dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Z powyższego wynika, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Gdy chodzi o zagadnienie odnoszące się do ustalenia podmiotu, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność administracyjna za popełnienie deliktu polegającego na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry, to za nie bez znaczenia uznać należy okoliczność, że w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. ustawodawca operuje pojęciem "urządzającego gry". Tego rodzaju zabieg służący identyfikacji sprawcy naruszenia prowadzi do wniosku, że podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry. Z powyższego wynika, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. W świetle powyższego bez wpływu na stanowisko Sądu orzekającego pozostaje załączona do skargi opinia prof. W. C. i dra M. T. Takie zapatrywanie znajduje oparcie w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16, w której NSA jednoznacznie rozstrzygnął wątpliwości dotyczące stosowania ustawy o grach hazardowych i nakładania kar pieniężnych za urządzanie gier poza kasynem. Zaakcentować trzeba, że powołana uchwała, podjętą w składzie 7 sędziów NSA, ma moc wiążącą na podstawie art. 269 p.p.s.a. Oznacza to, że stanowisko zajęte w uchwale wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować. Dodać można, że TSUE w swoich orzeczeniach (zob. sprawa C-65/05) za techniczne – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – uznaje wyłącznie normy zakazujące urządzania gier, co jednoznacznie wynika z pkt 61 tego wyroku. Natomiast przepisy sankcjonujące wprowadzone zakazy urządzania gier, jak wynika z kolei z pkt 50-52 tego wyroku, uznawane są za niekorespondujące z traktatową zasadą swobody przedsiębiorczości (pkt 56). Dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma znaczenia techniczny bądź nie, charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Da zastosowania wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. sankcji istotne jest to, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą – w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 1 – czy też przeciwnie, zasady te zignorował w ten sposób, że działalność tę prowadził pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry nigdy nie posiadał, ani też nie ubiegał się o nie. W obu przypadkach znajdzie zastosowanie art. 89 u.g.h., gdyż ewentualne niestosowanie tej regulacji w jednym z w/w przypadków oznaczałoby dowolność, polegającą na dokonywaniu wyboru co do przesłanek nakładania sankcji nie tyle przez uprawniony do tego organ, co przez samych zainteresowanych. Przy formułowaniu tego poglądu Sąd uwzględnił stanowisko prezentowane już przez TSUE z którego wynika, że nikt nie może powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. np. wyrok dnia 18 grudnia 2014 r. w połączonych sprawach C-131/13, C-163/13 i C-164/13). Fakt uznania przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 19 lipca 2012r. (Fortuna i inni) takiego przepisu jak art. 14 ust. 1 u.g.h., za przepis techniczny nie oznacza, że przepis ten nie obowiązuje w krajowym porządku prawnym. Nie oznacza to również, że bezskuteczność tego przepisu realizuje się w wymiarze bliskim utracie jego mocy powszechnie obowiązującej, a przez to w swoistego rodzaju generalnym uwolnieniu (poluzowaniu) zasad prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier na automatach. Takie stanowisko wyraził także Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 11 marca 2015 r. sygn. akt P 4/14, w którym stwierdził, że procedura notyfikacji aktów prawnych w Komisji Europejskiej nie jest elementem konstytucyjnego procesu ustawodawczego, w związku z czym brak notyfikacji nie może świadczyć o niekonstytucyjności przepisów. W tych okolicznościach zarzuty skargi w w/w zakresie okazały się nietrafne. Nie można także pominąć, że TSUE w wyroku z dnia 13 października 2016 r. sygn. C-303/15 orzekł, że artykuł 1 dyrektywy 98/34/WE w brzmieniu zmienionym na mocy dyrektywy 98/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 lipca 1998 r. należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego, nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu. Dodał przy tym, że nie należy uznać art. 6 ust. 1 u.g.h. za "inne wymagania" w rozumieniu art. 1 pkt 4 dyrektywy 98/34, ponieważ zezwolenie wymagane przez ten przepis krajowy na urządzanie gier hazardowych stanowi warunek nałożony względem prowadzenia działalności w zakresie organizowania takich gier w odróżnieniu od art. 14 ust. 1 tej ustawy, który ustanawia warunki względem danych produktów, zakazując ich użytkowania poza kasynami gry. Dodał przy tym, że zgodnie z utrwalonym już orzecznictwem przepisy krajowe, które ograniczają się do ustanowienia warunków zakładania przedsiębiorstw lub świadczenia usług przez przedsiębiorstwa, jak na przykład przepisy poddające wykonywanie jakiejś działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia, nie stanowią przepisów technicznych w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34 (zob. podobnie wyrok z dnia 4 lutego 2016 r., Ince, C-336/14, EU:C:2016:72, pkt 76 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji TSUE stwierdził jednoznacznie, że przepis taki jak art. 6 ust. 1 u.g.h. nie stanowi "przepisu technicznego" w rozumieniu dyrektywy 98/34. W tej sytuacji zarzuty skargi w powyższym zakresie okazały się nietrafne. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania poprzez nie ustalenie kto faktycznie urządzał gry na przedmiotowym automacie podkreślić raz jeszcze trzeba, że opisane na wstępie urządzenie o nazwie "Apex" użytkowane było w lokalu "Numer [...]" w którym działalność gospodarczą prowadził skarżący. To on na podstawie Umowy o wspólnym przedsięwzięciu zawartej z [...] sp. z o.o. zobowiązał się do wspólnej eksploatacji urządzenia "Apex" w swoim lokalu, w celu urządzania gier. Miało to stanowić poszerzenie oferty dla jego klientów. Według § 4 umowy, skarżący zobowiązał się do sprawowania stałej opieki nad urządzeniem, dbania o jego czystość, wygląd, właściwe eksploatowanie, serwisowanie (za powiadomieniem właściciela). Kwoty z gier stanowiły w całości przychód skarżącego. Właściciel urządzenia pobierał jedynie wynagrodzenie ryczałtowe. Taki stan rzeczy potwierdziły także zeznania B. G. Ponieważ ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "urządzającego gry", należy w takim wypadku odwołać się do definicji słownikowych. Według Wielkiego słownika poprawnej polszczyzny (red. A.Markowski, PWN, Warszawa 2011 r.), zwrot "urządzać" oznacza wyposażać, zagospodarowywać, organizować coś, przedsiębrać, stwarzać komuś odpowiednie warunki. Urządzającym gry jest więc podmiot realizujący (wykonujący) te czynności. Konieczna jest zatem jakaś forma aktywnego udziału w przedsięwzięciu polegającym na organizowaniu i oferowaniu gier hazardowych (zob.: wyrok NSA z dnia 9 listopada 2016 r. sygn. akt II GSK 2736/16; wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 23.08.2016 r. sygn. akt II SA/Rz 1412/15). Kluczowy dla ustalenia nielegalnego urządzania gry na automatach jest zakres partycypacji podmiotu zarówno w obowiązkach wynikających z organizowania gry, jak również w zyskach finansowych pochodzących z urządzania gier - sankcjonowana działalność ma bowiem charakter komercyjny (szczególnie w świetle art. 2 ust. 5 u.g.h.). Samo udostępnienie miejsca w lokalu w celu instalacji urządzenia do gier nie jest jeszcze przejawem aktywnego uczestnictwa w tym procesie i nie może być utożsamiane z zachowaniem wypełniającym ustawowe znamiona "urządzania gier". Jednak sprzyjanie urządzaniu gry poprzez dbałość o urządzenia, ich prawidłową eksploatacje, serwis, udzielanie wszelkiej pomocy w tym zakresie, a przede wszystkim czerpanie zysków z gry (czym więcej grających, większy przychód właściciela lokalu) – dowodzą aktywności właściciela lokalu i przemawiają za tym, że wypełnione zostały przesłanki "urządzającego" w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Zdaniem Sądu w realiach przedmiotowej sprawy urządzanie gier na automacie obejmowało po stronie skarżącego zachowania aktywne, zaangażowane w ten proces, polegające przede wszystkim na organizowaniu i pozyskaniu klientów, umożliwieniu dostępu do nieograniczonej ilości graczy, utrzymywaniu automatów w stanie stałej aktywności, dbałości o ich sprawne funkcjonowanie, pobieranie w całości opłat za gry. W konsekwencji słusznie wskazały organy, powołując art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., że skarżący aktywnie uczestniczył w procesie urządzania nielegalnych gier, a więc podejmował czynności nie tylko związane z procesem udostępniania automatów, lecz także z ich obsługą oraz stwarzaniem technicznych, ekonomicznych i organizacyjnych warunków umożliwiających sprawne i niezakłócone funkcjonowanie samego urządzenia oraz jego używanie do celów związanych z zasadniczo komercyjnym procesem organizowania gier hazardowych, czerpiąc z tego korzyści. Tego rodzaju czynności były wynikiem porozumienia i podziału zadań pomiędzy współuczestnikami procederu nielegalnego urządzania gier na automatach poza kasynem gry (posiadacz lokalu/ właściciel urządzenia). W tym stanie rzeczy zarzuty i argumenty skargi wskazujące na brak podstaw do zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Sąd uznał za niezasadne. Wbrew stanowisku skarżącego nie doszło w sprawie do naruszenia art. 133 § 1 O.p. bowiem słusznie wykazano, iż urządzającym gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. był B. G.. Sąd nie podzielił także zarzutów skargi co do istnienia wątpliwości w wykładni przepisów art. 2 ust. 3 oraz art. 2 ust. 5 u.g.h. Zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 u.g.h., poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie do gry, jako istotnych, elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy gracza, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 u.g.h. te elementy (umiejętności, zręczności, wiedzy) mogą mieć jedynie charakter marginalny. Aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu art. 2 ust. 5, dominującym elementem gry musi być "losowość" rozumiana jako sytuacja, w której wynik gry zależy od przypadku, a także jako sytuacja, w której rezultat gry jest nieprzewidywalny dla grającego. W świetle powyższego należy uznać, że pojęcie charakter losowy jest pojęciem znacznie szerszym niż pojęcie element losowości. (zob.: wyrok WSA w Warszawie z 25 stycznia 2017 r. VIII SA/Wa 351/16). Organy stosując art. 2 ust. 5 nie dopuściły się więc błędu wykładni bądź stosowania prawa. Nie naruszyły przy tym przepisów art. 121 § 1 i 2 oraz art. 124 O.p. Skoro zatem za urządzającego gry na automatach poza kasynem w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. uznana powinna zostać osoba stwarzająca komuś odpowiednie warunki do udziału w grach na automatach poza kasynem gry, a taki stan rzeczy został w przedmiotowej sprawie bezspornie wykazany w odniesieniu do skarżącego, tym samym zasadnie organy stwierdziły, że za urządzającego gry na automacie poza kasynem gry należy uznać B. G. Dyrektor Izby Celnej przeprowadził w tym kierunku postępowanie w sposób wyczerpujący a w uzasadnieniu decyzji przekonująco odniósł się do wszystkich zarzutów podniesionych przez stronę skarżącą, czyniąc zadość wymogom określonym w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. Sąd zaprezentowane przez organ stanowisko i jego argumentację podziela, w tym w zakresie nieobjętym zarzutami skargi. Organy podatkowe nie naruszyły w rozpatrywanej sprawie przepisów prawa materialnego, a ponadto działały z poszanowaniem reguł postępowania. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.