III SA/Gl 2573/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys – Kmiecik, Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi A. D. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją nr [...] z [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. numer [...] z [...]r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...], nr nadwozia [...], pojemności silnika 2800 cm3, rok produkcji 2005, w wysokości [...] zł. Podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami – dalej powoływana jako O.p.). Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym. Strona nabyła [...] 2005 r., a następnie przemieściła z Niemiec na terytorium kraju samochód marki [...], nr nadwozia [...], pojemności silnika 2800 cm3, rok produkcji 2005. Jak wynika z Certyfikatu Zgodności Wspólnoty Europejskiej samochód ten jest pojazdem turystycznym służącym do przewozu osób o kategorii M1 (samochód osobowy), jest samochodem kempingowym. Rejestracja pojazdu na terytorium kraju nastąpiła [...]r., a jego przemieszczenie przez granicę wg oświadczenia skarżącego nastąpiło 2 lipca tegoż roku, tj. w czasie, kiedy pojazd był już zarejestrowany. Natomiast zaświadczenie diagnosty o badaniu technicznym pojazdu wystawione zostało z datą [...] r., a więc w czasie, gdy wg oświadczenia strony auto znajdowało się jeszcze za granicą. Wyjaśniając tę okoliczność strona oświadczyła, że diagnosta na jej prośbę przeprowadził badanie techniczne za granicą. Wobec powyższego, organ podatkowy przesłuchał diagnostę wydającego zaświadczenie o stanie technicznym pojazdu, który ani nie potwierdził, ani nie zaprzeczył temu twierdzeniu. W dokumencie Karta Informacyjna Pojazdu rodzaj przedmiotowego pojazdu określono jako: samochód specjalny, a przeznaczenie jako: kempingowy. W dniu [...] r. do Urzędu Celnego w R. wpłynęło pismo Starostwa Powiatowego w R., z którego wynikało, że skarżący A.D. złożył wniosek o rejestrację samochodu marki [...], nr nadwozia [...], rok produkcji 2005, pojemność skokowa 2800 cm3, od którego nie została złożona deklaracja uproszczona AKC-U ani nie zapłacono podatku akcyzowego. Wobec powyższego organ podatkowy [...] r. wszczął postępowanie podatkowe, a po jego przeprowadzeniu decyzją [...] r. numer [...]określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...] nr nadwozia [...], pojemności silnika 2800 cm3, rok produkcji 2005, w wysokości [...]zł. W uzasadnieniu wskazał, że stosownie do art. 80 ust.1 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm. – powoływana dalej jako ustawa o podatku akcyzowym) akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z art. 3 ust. 2 tej ustawy do celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Oznacza to, że dokonania klasyfikacji wyrobu zastosowanie mają jedynie przepisy tej ustawy oraz reguły zamieszczone w Zintegrowanej Taryfie Wspólnot Europejskich stanowiącej załącznik nr 1 do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie wspólnej Taryfy Celnej (Dz.U.UE.L.87.256.1, Dz.U.UE-sp.02-2-382), gdyż tam została zamieszczona nomenklatura scalona obowiązująca od dnia przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. Pod pozycją 8703 tej taryfy kwalifikuje się pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Analogiczną definicję zawiera art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Wskazuje on bowiem, że wyrobami akcyzowymi są wyroby podlegające akcyzie, określone w załączniku nr 1 do ustawy, w którym pod poz. 59 pojęcie samochodu osobowego zdefiniowano identycznie, przywołując wprost kod CN 8703 oraz symbol PKWiU 34.10.2. Natomiast klasyfikację wyrobów w układzie odpowiadającym PKWiU należy stosować do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju, co wynika z art. 3 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym. Zasady, na jakich oparta jest klasyfikacja towarów w nomenklaturze scalonej określają Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej zawarte we Wspólnej Taryfie Celnej. Oznacza to, że dany towar może być zaklasyfikowany tylko do jednej pozycji lub podpozycji taryfy celnej z wyłączeniem wszystkich innych. Zgodnie z pkt 1 lit. A Sekcji I Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej przepisów wstępnych (część pierwsza) WTC stanowiącej załącznik nr 1 do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej tytuł sekcji działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Rozwijając szczegółowo kod 8703, w podpozycji 8703311 wskazano, że obejmuje on pojazdy wyposażone w silniki tłokowe wewnętrznego spalania o zapłonie samoczynnym (wysokoprężne i średnioprężne) o pojemności skokowej przekraczającej 2500 cm3, samochody kempingowe. Zgodnie z Nomenklatura Scaloną pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia objęte są pozycją nr 8705 i należą do nich pojazdy inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów, np. dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki, zamiatarki. Ponieważ z dokumentów przekazanych przez Starostwo Powiatowe w R. wynika, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód kempingowy oznacza to, że podlegał on akcyzie, a kwota zobowiązania podatkowego w tym podatku została przez organ podatkowy określona od ceny pojazdu zapłaconej przez podatnika, wynikającej z rachunku dokumentującego nabycie przy uwzględnieniu stawki podatku 13,6% właściwej dla pojemności silnika 2800 cm3. Strona skarżąca pismem z [...] r. odwołała się od powyższej decyzji żądając jej uchylenia w całości jednocześnie podnosząc zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną klasyfikację nabytego samochodu marki [...]. Zdaniem Strony samochód kempingowy jest pojazdem specjalnym i nie podlega obowiązkowi zapłaty akcyzy. Wskazują na to świadectwo homologacji i dowód rejestracyjny pojazdu, które mają moc dokumentu urzędowego. Powołał się także na orzecznictwo NSA wskazujące, że organ celny jest związany treścią dokumentu urzędowego i winien uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści. Nie może swobodnie oceniać ani kwestionować treści dokumentu urzędowego nie przeprowadzając dowodu przeciwko prawdziwości zawartych w nim informacji. Zaskarżonym rozstrzygnięciem Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że stosownie do art. 3 ust. 2 powoływanej ustawy o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), a nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Przypomniał, że z Certyfikatu Zgodności Wspólnoty Europejskiej wynika, iż samochód ten jest pojazdem turystycznym służącym do przewozu osób o kategorii M1 (samochód osobowy) i jest samochodem kempingowym. Natomiast w Karcie Informacyjnej Pojazdu jego rodzaj określono jako: samochód specjalny, a przeznaczenie jako: kempingowy. Pozycja 8703 "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi" obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Niniejsza pozycja obejmuje również: (1) samochody; (2) specjalistyczne pojazdy transportowe, takie jak ambulanse, więźniarki i pojazdy pogrzebowe; (3) samochody mieszkalne (kempingowe, itd.). pojazdy do przewozu osób specjalnie wyposażone do zamieszkiwania (z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, toaletami, itd.): (4) pojazdy przeznaczone specjalnie do jazdy po śniegu; (5) wózki golfowe i podobne pojazdy. Z kolei pozycja 8705 "Pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne) obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie niektórych funkcji nietransportowych, co oznacza, iż pierwotnym przeznaczeniem pojazdu w niniejszej pozycji nie jest przewóz osób albo towarów. Pozycja obejmuje: (1) samochody pomocy drogowej na podwoziu ciężarowym, z podłogą albo bez, wyposażone w mechanizmy podnoszące przeznaczone do podnoszenia i holowania uszkodzonych samochodów; (2) pojazdy wyposażone w pompy, w których to pojazdach pompa jest zwykle napędzana silnikiem pojazdu; (3) pojazdy wyposażone w drabiny albo platformy podnoszące służące do konserwacji przewodów napowietrznych, oświetlania ulic itp.; samochody z regulowanym ramieniem i platformą do użytku w filmie i w telewizji; (4) pojazdy samochodowe używane do czyszczenia ulic, kanałów ściekowych, pasów startowych lotnisk; (5) pługi i dmuchawy śnieżne z wbudowanymi urządzeniami; (6) polewarki wszelkiego rodzaju, wyposażone lub nie w urządzenia grzewcze, do rozkładania smoły albo żwiru, do użytku rolniczego itp.; (7) żurawie samochodowe nie przeznaczone do przewozu towarów, składające się z podwozia pojazdu mechanicznego, na którym na stałe zamontowano kabinę i żuraw obrotowy; (8) ruchome wieże wiertnicze; (9) samochody wyposażone w mechanizmy do sterowania: (10) betoniarki składające się z kabiny i podwozia pojazdu mechanicznego, na którym na stałe zamontowano urządzenie do mieszania betonu, umożliwiające wytwarzanie i przewóz betonu; (11) generatory przewoźne; Na tej podstawie organ celny przyjął, że pojazd, który został nabyty przez skarżącego nie jest samochodem specjalnym, lecz osobowym, stawka podatku akcyzowego wynosi 13,6 %, a zatem rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji uznał za prawidłowe. Na rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Celnej strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze zarzuciła: 1/ naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy: a/ art. 80 ust.1, art. 2 pkt 1 , art. 3 ust.2 ustawy o podatku akcyzowym i Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1810/2004 z 7 września 2004 r. zmieniającego załącznik nr 1 do Rozporządzenia rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej oraz rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, a w szczególności poz. 23 załącznika nr 2 do tego rozporządzenia oraz dyrektywy Komisji nr 2001/116/WE poprzez przyjęcie, iż samochód skarżącego jest samochodem osobowym, b/ art. 80 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie, że występuje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym w sytuacji, gdy skarżący dokonał rejestracji pojazdu przed jego przemieszczeniem do Polski, c/ art. 90 TWE poprzez obciążenie nowego samochodu kempingowego podatkiem akcyzowym w sytuacji, gdy nie występuje podobny produkt krajowy obciążony podatkami wewnętrznymi, 2/ naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy: a/ art. 194 § 1 O.p. poprzez pominięcie okoliczności stwierdzonej dokumentami urzędowymi w postaci dowodu rejestracyjnego, karty pojazdu, certyfikatu zgodności Wspólnoty Europejskiej z 31 maja 2005 r. oraz oświadczenia zgodności z 27 stycznia 2004 r., z których wynika, że samochód skarżącego jest samochodem specjalnym o przeznaczeniu kempingowy, b/ art. 121 § 1 O.p. polegające na przeprowadzeniu postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych poprzez pominięcie okoliczności, że samochód skarżącego jest samochodem specjalnym, stwierdzonej dokumentami urzędowymi oraz poczynienie ustaleń odmiennych bez przeprowadzania przeciwdowodu. Na tej podstawie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasadzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację organów podatkowych. Na rozprawie pełnomocnik skarżącego wnosił i wywodził jak w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Meritum sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do właściwej klasyfikacji taryfowej nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu marki [...], co ma wpływ na powstanie bądź nie obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a.", sąd uchyla decyzję lub postanowienie, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia, jeżeli zachodzą przyczyny określone we właściwych przepisach. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona decyzja dotknięta jest przynajmniej jedną z w/w wad skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego. Badanie zaskarżonej decyzji we wskazanych wyżej ramach nie wykazało, że jest ono dotknięte wadą uzasadniającą jego usunięcie z obrotu. Jako pierwsze należy poddać analizie zarzuty strony dotyczące naruszenia przepisów postępowania, gdyż ich zasadność czyniłaby zbędnym badanie zarzutów naruszenia prawa materialnego. Oba zarzuty naruszenia przepisów procesowych zostaną omówione zbiorczo, gdyż – mimo, że odnoszą się do różnych przepisów O.p. - dotyczą tej samej czynności organu tj. pominięcia szeregu dokumentów szczegółowo opisanych w skardze, z których wynika, że samochód skarżącego jest samochodem specjalnym. Stosownie do art. 194 § 1 O.p. wskazanego przez skarżącego jako naruszony, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W ocenie Sądu zarzut oparty o powołany przepis nie zasługuje na uwzględnienie. Zauważyć bowiem należy, że organ nie kwestionował, że pojazd skarżącego jest samochodem specjalnym w rozumieniu innych przepisów, stosowanych np. w związku z rejestracją pojazdu. Podniósł tylko, że klasyfikacji celnej dokonuje się jedynie w oparciu o Nomenklaturę Scaloną, która wskazuje, iż analogiczny pojazd jest samochodem osobowym i wymiar należności celnych winien być dokonany jak dla takiego pojazdu, na co wskazuje art. 3 ust. 2 cytowanej ustawy o podatku akcyzowym, w związku z brzmieniem pozycji 8703. Powołany przepis ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), a pozycja 8703 przewiduje, że samochodami osobowymi są m.in. (...) samochody mieszkalne (kempingowe, itd.). pojazdy do przewozu osób specjalnie wyposażone do zamieszkiwania (z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, toaletami, itd.). Z tego też względu nie zasługuje na uwzględnienie zarzut, że organ bezpodstawnie pominął dowody z dokumentów, z których wynika, że jest to samochód specjalny, gdyż działanie organu podatkowego w istocie sprowadziło się nie do oceny, czy pojazd skarżącego jest samochodem specjalnym, lecz do ustalenia – w oparciu o przepisy dot. taryfy celnej – do jakiego kodu taryfy celnej należy przyporządkować samochód kempingowy, natomiast fakt, że taki pojazd był przedmiotem nabycia przez stronę jest poza sporem. Dlatego też organ podatkowy nie był zobowiązany do przeprowadzenia przeciwdowodu na okoliczność w istocie niesporną – faktu, że nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd w istocie jest samochodem kempingowym. Natomiast czy jest także pojazdem specjalnym w rozumieniu Scalonej Nomenklatury, to wynika z jej przepisów i nie wymaga przeprowadzenia dowodu. Takie zaś ustalenie determinowało opodatkowanie pojazdu jako samochodu osobowego z uwagi na brzmienie pozycji 8703. Zatem spór dotyczy właściwej klasyfikacji taryfowej, jednak jest to okoliczność wynikająca z dokonanej wykładni przepisów celnych i przeprowadzanie dowodu w tej kwestii należy uznać za zbędne. Z tej przyczyny niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p., stosownie do którego postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Przechodząc zatem do analizy zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego, zauważyć należy, że stosownie do art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe to wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Pod pozycją 59 załącznika nr 1 zamieszczone zostały samochody osobowe o symbolu PKWiU 34.10.2 i kodzie CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z kolei art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy stanowią odpowiednio, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), natomiast do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Oznacza to, że m.in. w celu poboru podatku akcyzowego stosuje się klasyfikacje PKWiU i CN, jednakże organ nie ma swobody wyboru w oparciu o którą klasyfikację dokona taryfikacji konkretnego towaru i winien to uczynić w zależności od tego, czy dotyczy ona towarów w obrocie krajowym, czy też w imporcie albo nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Zarzut naruszenia poz. 23 załącznika nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, o ile dotyczy rozporządzenia opublikowanego w Dz. U. Nr 87 poz. 825, to wydaje się, iż odnosi się do poz. 21 załącznika nr 2, dotyczącej samochodów osobowych, która wprowadza dwie stawki podatku akcyzowego 13,6 % oraz 3,1%. Reasumując, skoro sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703, jako samochód osobowy, to stosownie do art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podlegał on akcyzie według stawki zawartej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), ustalającej stawkę na samochody osobowe sprzedawane w kraju klasyfikowane do grupowania PKWiU 34.10.2 - poz. 27 załącznika nr 1 do rozporządzenia - oraz w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu na niektóre wyroby z grupowania CN 8703 - poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia. Zgodnie z brzmieniem pozycji 21 niektóre wyroby sklasyfikowane w pozycji 8703 CN określone jako pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 opodatkowane są stawką podatku akcyzowego w wysokości odpowiednio 13,6% natomiast pozostałe stawką 3,1%.Jak wynika zatem z powyższego, opodatkowane podatkiem akcyzowym są wszystkie wyroby mieszczące się w PKWiU 34.10.2, oraz z pozycji 8703 gdyż są to samochody osobowe. Tak więc zastosowanie stawki 13,6% było jedynie konsekwencją uznania auta za samochód osobowy w rozumieniu nomenklatury Scalonej CN, co Sąd uznał za działanie prawidłowe z uwagi na przesłanki wskazane w części uzasadnienia dotyczącej zarzutów naruszenia prawa procesowego, a odnoszące się do brzmienia pozycji 8703 i 8705. Również niezasadny jest zarzut naruszenia Dyrektywy Komisji 2001/116/WE z dnia 20 grudnia 2001 r. dostosowującej do postępu technicznego dyrektywę Rady 70/156/EWG w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do homologacji typu pojazdów silnikowych i ich przyczep. Jak z powyższego wynika, przedmiotem regulacji omawianej Dyrektywy jest homologacja pojazdów i nie ma ona bezpośredniego przełożenia na przepisy celne i stawkę celną, jaką dany towar jest objęty. O niezgodności z prawem Unii Europejskiej, które miałoby wpływ na wynik niniejszej sprawy można byłoby mówić dopiero wówczas, gdyby skarżący wskazał sprzeczność pomiędzy przepisem wspólnotowym obligującym państwa członkowskie do opodatkowania wyrobu akcyzowego w określony sposób, a przepisem prawa krajowego, który wprowadza rozwiązania odmienne. W niniejszej sprawie skarżący takiego przepisu nie powołał. Nie jest nim w szczególności wspomniana Dyrektywa 2001/116/WE jako dotycząca homologacji pojazdów, a nie taryfikacji celnej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 90 TWE zauważyć należy, że przepis ten zakazuje opodatkowania podatkiem akcyzowym wyrobów pochodzących z krajów Wspólnoty Europejskiej w stopniu wyższym, niż podatek rezydualny zawarty w cenie wyrobu krajowego. Z faktu, że auta tego rodzaju jak nabyte wewnątrzwspólnotowo przez skarżącego nie są produkowane w kraju nie wynika, że pojazdy takie zwolnione są z podatku akcyzowego w oparciu o art. 90 TWE jak wskazuje skarżący na stronie 9. skargi. Przepisy prawa charakteryzują się bowiem pewnym stopniem abstrakcji, aby regulowały wszystkie stany faktyczne – w tym także potencjalne - które w ocenie ustawodawcy wymagają regulacji. Innymi słowy być może w chwili dokonania nabycia wewnątrzwspólnotowego przez skarżącego istotnie żaden producent krajowy nie wytwarzał samochodów kempingowych, nie oznacza to jednak, że nigdy to nie nastąpi, a wówczas sprzedaż takiego wyrobu akcyzowego na terytorium kraju także będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. W skardze skarżący zarzucił także organom podatkowym naruszenie art. 80 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez przyjęcie, że występuje obowiązek podatkowy w tym podatku w sytuacji, gdy skarżący dokonał rejestracji pojazdu przed jego przemieszczeniem do Polski. Strona twierdzi bowiem, że przemieszczenie pojazdu na terytorium Polski miało miejsce dopiero [...] r., podczas gdy rejestracja pojazdu w Polsce nastąpiła [...] r. Ustosunkowując się do powyższego, zauważyć należy, że zgodnie z brzmieniem tego przepisu akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W ocenie Sądu przepisu tego nie można jednak interpretować w oderwaniu od pozostałej części art. 80. Stosownie do ust. 2 podatnikami akcyzy od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju, importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego. Stosownie zaś do ust. 3 cytowanego artykułu w obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów powstaje: 1) w przypadku sprzedaży - z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w terminie 7 dni, licząc od dnia wydania wyrobu; 2) w przypadku importu - z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego; 3) w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego - z chwilą nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, nie później jednak niż z chwilą jego rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Wywodzenie, tak jak czyni to strona, że skoro akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju, podczas gdy w dacie przemieszczenia do Polski pojazd był już zarejestrowany prowadziłoby do wniosku, że pojazd nie podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym mimo, że – jak wynika z wyżej cytowanych przepisów - powstał obowiązek podatkowy obciążający konkretnego podatnika, co jest wnioskiem niemożliwym do zaakceptowania z punktu widzenia racjonalności ustawodawcy. Ponadto fakt podlegania lub niepodlegania nabycia pojazdu podatkowi akcyzowemu uzależniony byłby jedynie od sekwencji faktów w czasie – czy najpierw nastąpiła rejestracja pojazdu, czy też jego przemieszczenie na terytorium kraju, co jest okolicznością obojętną z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego w świetle ogólnej zasady, jaka wydaje się wynikać z przepisu art. 80 ustawy o podatku akcyzowym, interpretowanego jako całość, mianowicie, że każdy samochód osobowy na terytorium kraju jednorazowo podlega podatkowi akcyzowemu czy to w związku z jego sprzedażą przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju czy też w związku z importem albo nabyciem wewnątrzwspólnotowym. Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.