III SA/Gl 276/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner po rozpoznaniu w dniu 27 lipca 2017 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie: zaliczenia zwrotu na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług postanawia odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonego postanowienia. Pismem z dnia [...] r. "A" sp. z o.o. w J. (od [...] r. Sąd Rejonowy w G. Wydział XII Gospodarczy postanowieniem w sprawie o sygn. akt [...] ogłosił upadłość Spółki i wyznaczył syndyka masy upadłości) wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. znak: [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. znak: [...] w sprawie zaliczenia zwrotu w podatku od towarów i usług za 09/2013 r. wynikającego z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. znak: [...] w kwocie [...] zł na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za 07/2013 odpowiednio na: należność główną w kwocie 16.244 zł i odsetki za zwłokę w kwocie 267 zł. W skardze tej zawarty został wniosek o wstrzymanie przez organ wykonania zaskarżonego postanowienia do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez Sąd, ewentualnie wstrzymanie wykonalności przez Sąd. Wniosek ten nie zawierał wskazania przepisu prawa, na którym został oparty jak i nie zawierał dowodów na poparcie argumentacji mającej przemawiać za zasadnością wstrzymania wykonania tego postanowienia. Strona również nie przedstawiła żadnych dokumentów, które mogłyby potwierdzić jej argumenty. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektora Izby Skarbowej w K. odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) – zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. – sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Należy przy tym mieć na uwadze, że skoro ustawa przyznaje stronie prawo do wystąpienia do sądu z takim wnioskiem, uzależniając możliwość udzielenia tej stronie ochrony tymczasowej od wystąpienia choć jednej z dwóch wskazanych w powołanym przepisie przesłanek, to obowiązkiem strony jest wskazanie we wniosku okoliczności na poparcie spełnienia przynajmniej jednej z tychże przesłanek. Decyzja o skorzystaniu z możliwości ubiegania się o udzielenie ochrony tymczasowej należy do strony postępowania, jednakże powinna ona mieć świadomość, że uprawnienie to wiąże się z obowiązkiem uzasadnienia wniosku, poprzez poparcie go stosowanymi twierdzeniami i dokumentami na okoliczność spełnienia ustawowych przesłanek wstrzymania wykonania danego aktu lub czynności (por. postanowienie NSA z 26 listopada 2007 r., II FZ 338-339/07). Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny, jak również orzecznictwem sądów administracyjnych, wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności może dotyczyć tylko takich z nich, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania. W rzeczywistości problem wykonania aktów administracyjnych dotyczy aktów zobowiązujących, ustalających dla ich adresatów nakazy powinnego zachowania lub zakazy określonego zachowania, a także aktów, na podstawie których określony podmiot uzyskuje równocześnie uprawnienie i mocą którego zostają na niego nałożone określone obowiązki. Problem ten nie dotyczy natomiast aktów odmownych, które nie wymagają żadnych działań ze strony uprawnionych podmiotów dla spowodowania określonego w nim stanu faktycznego lub prawnego (T. Woś , H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. 5, Warszawa 212, str. 490-491 i przywołane tam orzecznictwo: np. postanowienie NSA z 19 lutego 2009 r. II FSK 136/09; zob. też postanowienie NSA z 4 sierpni 2010 r. II FZ 360/10). W związku z tym, nie każdy akt administracyjny kwalifikuje się do tak rozumianego wykonania i dlatego nie każdy wymaga wykonania. Wstrzymanie wykonania dotyczy sytuacji, gdy zaskarżony akt wywołuje skutki materialnoprawne. Ponadto należy pamiętać, że instytucja wstrzymania wykonania decyzji lub postanowienia może mieć zastosowanie jedynie do decyzji lub postanowienia nakładających na podatnika określone obowiązki (np. decyzje ustalające lub określające wysokość zobowiązania podatkowego). Instytucja prawna wstrzymania wykonania postanowienia w związku z wniesioną skargą, jak słusznie zauważył organ odwoławczy, nie ma zastosowania w niniejszej sprawie z uwagi na charakter wydanego rozstrzygnięcia, które nie konstruuje obowiązków, podlegających wykonaniu. W niniejszej sprawie żądaniem wstrzymania wykonania zostało objęte postanowienie wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. znak: [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. znak: [...] w sprawie zaliczenia zwrotu w podatku od towarów i usług za 09/2013 r. wynikającego z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. znak: [...] w kwocie 16.511 zł na poczet zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za 07/2013 odpowiednio na: należność główną w kwocie 16.244 zł i odsetki za zwłokę w kwocie 267 zł. Jest to rodzaj aktu prawnego nienoszącego znamion wykonalności. Zaskarżone postanowienie nie ustala określonych obowiązków o charakterze prawno-materialnym, a jedynie stwierdza powstałe i dokonane ex lege zaliczenie na poczet zaległości podatkowych. Sąd zgadza się ze zdaniem organu odwoławczego, który uważa, że postanowienie o zaliczeniu kwoty zwrotu zostaje wydane dla wiedzy organu podatkowego i podatnika i w celu stworzenia możliwości zweryfikowania, a także wykorzystania jej w przyszłych rozliczeniach podatkowych. Ma ono jedynie odzwierciedlić i potwierdzać wykonanie czynności rachunkowo-technicznej, że z mocy prawa, w dacie wynikającej z prawa i wskazanej w tym postanowieniu, nastąpiło zaliczenie określonej kwoty zwrotu na dane zaległości podatkowe, nie konstytuując natomiast powyższego stanu prawnego. Skoro zatem jest to akt nie nadający się do wykonania, to nie może być też mowy o jego wstrzymaniu, gdyż brak mu cech wykonalności, w związku z czym niemożliwym jest również pozytywne ustosunkowanie się do zawartego w skardze wniosku. Ponadto należy zwrócić uwagę, że wniosek dotyczy takiego postanowienia, którego wykonanie nie może być podstawą prawna czynności egzekucyjnych administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599), wykonaniu bowiem takiemu podlega złożone zeznanie lub decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego. Na marginesie należy dodać, że strona skarżąca nie wskazała żadnych dowodów uzasadniających udzielenie jej tymczasowej ochrony ani okoliczności uzasadniających możliwość wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków w przedstawionym materiale dowodowym. Podkreślić ponownie trzeba, że to w interesie strony leży takie sformułowanie wniosku, by powołane w nim okoliczności wskazywały na spełnienie przesłanki z art. 61 § 3 p.p.s.a. oraz poparcie twierdzeń w tym zakresie stosowanymi dokumentami. Ważne jest aby o okolicznościach przemawiających za wstrzymaniem wykonania zaskarżonego aktu, które występują w sprawie, sąd miał wiedzę i możliwość zweryfikowania tej wiedzy, a dostarczenie odpowiednich informacji i dokumentów w tym zakresie obciążają stronę. Należy dodać, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowane jest już takie stanowisko, iż twierdzenia podnoszone we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji lub postanowienia powinny bezwzględnie zostać poparte dokumentami źródłowymi (por. postanowienie NSA z 18 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 502/09, LEX nr 569795). Wobec powyższego, mając na uwadze wszystkie podniesione już okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach działając na podstawie powołanego wyżej art. 61 § 3 i § 5 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, postanowił jak w sentencji.