III SA/Gl 316/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Beata Kozicka, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant specjalista Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 września 2020 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. w sprawie nr [...]Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach – dalej organ II instancji, odwoławczy – po rozpoznaniu odwołania A sp. z o.o– dalej strona, skarżąca – z dnia 12 września 2019 r. od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia [...]r. znak [...], nakładającej karę pieniężną w kwocie 5000,00 zł z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika, polegającego na nieuzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] w rejestrze zgłoszeń o dane wymagane przepisami prawa, o których mowa w art. 6 ust. 3 ww. ustawy, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ II instancji wydał decyzję na podstawie art. 233 §1 pkt 1 oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zin.) oraz ustawy z dnia 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opalowymi (t.j, Dz, U. z 2018 r. poz. 2332 ze zm,). W uzasadnieniu organ przedstawił stan faktyczny i argumentację prawną. Wskazał, że w dniu 4 listopada 2017r. na drodze [...] w C. B. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili kontrolę przewozu drogowego towarów dokonywanego zespołem pojazdów składającym się z ciągnika samochodowego marki Volvo o numerze rejestracyjnym [...] oraz naczepy ciężarowej - cysterny o numerze rejestracyjnym [...], kierowanym przez kierowcę zatrudnionego przez przewoźnika A sp. z o.o. Kontrola obejmowała przestrzeganie obowiązków wynikających z przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (określanej dalej jako ustawa SENT). W trakcie kontroli kierujący zespołem pojazdów przedstawił następujące dokumenty: dowody rejestracyjne ciągnika samochodowego i naczepy, CMR, wypis z licencji nr [...], dowód dostawy, świadectwo jakości. Według informacji zawartej w zgłoszeniu o numerze referencyjnym [...], obejmowało ono etanol w ilości 24.000 kg, klasyfikowany do pozycji CN 2207. Podmiotem wysyłającym była B Zrt. z siedzibą na Węgrzech, natomiast podmiotem odbierającym Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe "C" E.M., adres [...]. Po sprawdzeniu w systemie SENT zarejestrowanego towaru stwierdzono rozbieżność pomiędzy danymi zawartymi w ww. zgłoszeniu w systemie SENT, a stanem faktycznym, w zakresie danych przewoźnika. W systemie SENT wpisano, iż przewoźnikiem jest Przedsiębiorstwo Transportowo-Spedycyjne D sp. z o.o. z siedzibą w K. przy ul. [...], nr identyfikatora [...], natomiast przewóz realizowany był w oparciu o licencję nr [...]wydaną przez Głównego Inspektora Transportu Drogowego dla A sp. z o.o. z siedzibą w D., przy ul. [...](NIP [...]). W polu nr zezwolenia drogowego wpisano ww. nr licencji przewozowej posiadanej przez A sp. z o.o. Szczegółowe ustalenia z przeprowadzonej kontroli zawarte zostały w protokole kontroli z 4 listopada 2017r. znak [...]. Do protokołu kontroli zgłoszono uwagę, iż w zgłoszeniu SENT omyłkowo zostały wpisane dane przewoźnika przez osobę będącą upoważnioną do uzupełniania zgłoszeń SENT zarówno dla D sp. z o.o., jak i A sp. z o.o. Pismem z 17 sierpnia 2018r. A sp. z o.o. przyznała, że jako przewoźnik niewłaściwie uzupełniła zgłoszenie o dane, które wymagane są zgodnie z art. 6 ust.3 ustawy SENT, wyjaśniając, iż w dniu 4 listopada 2017r. była przewoźnikiem towaru objętego zgłoszeniem [...], dlatego w rubryce dotyczącej numeru zezwolenia drogowego została wpisana licencja [...] nalężąca do spółki. Jak zostało wskazane do protokołu kontroli, zgłoszenie zostało omyłkowo wystawione na przewoźnika PTS D sp. z o.o. przez osobę upoważnioną do uzupełniania zgłoszeń SENT zarówno dla PTS D sp. z o.o., jak i A sp. z o.o. Strona dodała, iż mimo omyłki pisarskiej, w żaden sposób nie doszło do uszczuplenia należności pieniężnych dla budżetu państwa. W oparciu o powyższe ustalenia Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...]r. znak [...], wszczął z urzędu wobec A sp. z o.o. postępowanie w sprawie wymiaru kary pieniężnej w związku z naruszeniem przepisów wynikających z ustawy SENT, informując jednocześnie stronę o możliwości składania wyjaśnień i wniosków dowodowych w sprawie. Pismem z dnia 10 października 2018r. A sp. z o.o. powtórzyła swoje wcześniejsze wyjaśniania, dodając, że nie zgadza się z próbą obciążenia przedsiębiorstwa karą pieniężną w wysokości 10 000,00 zł na podstawie art. 24 ustawy SENT. W przekonaniu spółki, będąc przewoźnikiem towaru, niewłaściwie uzupełniła zgłoszenie SENT o dane wymagane zgodnie z art. 6 ust.3 ustawy, a zatem zastosowanie w sprawie winien mieć przepis art. 22 ust.2 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku nieuzupełnienia przez przewoźnika zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 6 ust.3, nakłada się na niego karę pieniężną w wysokości 5 000,00 zł. Strona wniosła jednocześnie o umorzenie postępowania. Organ I instancji przeprowadził postępowanie z ZUS i US w K. na okoliczność ustalenia czy strona posiada zaległości w składkach ZUS, w podatkach lub innych należnościach publicznoprawnych oraz czy w ciągu ostatnich pięciu lat wobec spółki było prowadzone postępowanie egzekucyjne. ZUS Oddział w O., Inspektorat w K., pismem z dnia 27 grudnia 2018r. poinformował, iż we wrześniu 2018 r. było wobec A sp. z o.o. prowadzone postępowanie egzekucyjne oraz, że obecnie spółka nie posiada zaległości w składkach na ubezpieczenia społeczne. Natomiast Urząd Skarbowy w O. pismem z dnia 14 stycznia 2019 r. poinformował, że A sp. z o.o. posiada zaległości podatkowe, w okresie ostatnich pięciu lat i obecnie prowadzone są postępowania egzekucyjne wobec spółki. Organ podatkowy poinformował także, że spółka złożyła wnioski o rozłożenie na raty części zaległości podatkowych. Pismem z dnia 10 czerwca 2019r. organ pierwszej instancji poinformował stronę o dyspozycji art. 24 ust.3 ustawy SENT, z której wynika, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust.1 art.24 z uwzględnieniem art. 26 ust.3 ustawy. W piśmie tym udzielono stronie obszernych wyjaśnień odnośnie warunków jakimi ustawodawca obwarował możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, wzywając jednocześnie do nadesłania dokumentacji przedstawiającej aktualną sytuację finansową spółki. A sp. z o.o. nie odpowiedziała na ww. pismo, nie wniosła o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, nie przedstawiła żadnych dokumentów obrazujących sytuację ekonomiczną przedsiębiorstwa. Po przeprowadzeniu postępowania Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. w dniu [...]r. wydał decyzję znak [...], którą wymierzył spółce karę pieniężną w kwocie 5 000,00 zł z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika, polegającego na nieuzupełnieniu zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] danych, o których mowa w art.6 ust.3 ustawy SENT. W odwołaniu strona zarzuciła organowi naruszenie: - art. 17 w związku z art. 210 §1 pkt 7 Ordynacji podatkowej poprzez błędne pouczenie o prawie wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, co - zdaniem strony - stanowi naruszenie przepisów o właściwości; - art. 120, art. 121 §1 i art. 187 §1 Ordynacji podatkowej i wyrażonych w tych przepisach zasad: legalizmu, zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego przy dokonywaniu interpretacji pojęcia "interesu publicznego", którym to pojęciem posługuje się art. 22 ust. 3 ustawy SENT, wskazując go jako podstawę odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej; - art. 22 ust.2 i ust.3 oraz art. 26 ust.3 ustawy SENT poprzez błędną ich wykładnię, w szczególności w zakresie interpretacji pojęcia "interes publiczny", użytego w art. 22 ust. 3 ustawy, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 §1 i art. 187 §1 Ordynacji podatkowej oraz zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny; - art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego sprawy, co doprowadziło organ pierwszej instancji do poczynienia w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i nieuprawnionych ustaleń faktycznych, a dodatkowo zinterpretowanie stanu faktycznego sprawy na niekorzyść strony skarżącej, co stanowiło oczywiste naruszenie zasady pierwszeństwa słusznego interesu strony; - art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez brak wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, które przemawiały za nałożeniem kary pieniężnej; - art. 187 §1 i art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na nie wyczerpującym zebraniu materiału dowodowego, jego dowolnej i zbyt swobodnej ocenie; - art. 210 §1 pkt 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego wskazania podstawy prawnej wydania decyzji, powołany przez organ art. 22 ust. 2, art. 26 ust. 1, ust. 2 i ust. 5 ustawy SENT wskazują jedynie formalny tryb wydawania decyzji o nałożeniu kary, nie stanowią natomiast materialnoprawnej podstawy takiego rozstrzygnięcia; - art. 210 §1 pkt 6 oraz §4 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego. Po rozpoznaniu sprawy w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach stwierdził, iż odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie i decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy sporne rozstrzygnięcie. Wskazał iż zgodnie z art. 1 pkt 22 lit. b ustawy z dnia 19 lipca 2019r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 20 sierpnia 2019r., poz. 1556) w art. 26 zmienionej ustawy dodaje się ust.4 a w brzmieniu: Organem odwoławczym od decyzji naczelnika urzędu celno-skarbowego nakładającej karę pieniężną jest dyrektor izby administracji skarbowej właściwy ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję w pierwszej instancji. Na zasadzie art. 19 tej ustawy zmiany wchodzą w życie z dniem 1 września 2019r., z wyjątkiem m.in. art. 1 pkt 22 lit. b oraz art. 14, które wchodzą w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia, tj. 4 września 2019r. Jednocześnie, stosownie do art. 14 ustawy o jakiej mowa, w postępowaniach odwoławczych w sprawach nakładania kar pieniężnych, o których mowa w art. 21 - 22a oraz art.24 ustawy zmienianej w ust. 1 wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszego przepisu, właściwe są organy odwoławcze, które były właściwe w takich sprawach przed dniem wejścia w życie niniejszego przepisu. W związku z czym organ odwoławczy wskazał, w postępowaniach odwoławczych wszczętych i niezakończonych po dniu wejścia w życie zmian opisanych w art. 26 ust. 4a ustawy, tj. po dniu 4 września 2019r. właściwym do rozpatrzenia odwołania będzie dyrektor izby administracji skarbowej właściwej ze względu na siedzibę naczelnika urzędu celno-skarbowego, który wydał decyzję w pierwszej instancji. W konsekwencji gdy Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. wydał w dniu [...]r. decyzję, od której pismem z dnia 12 września 2019r. nadano odwołanie do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach to ten organ był właściwy do rozpatrzenia odwołania. Organ II instancji wskazał, że z akt sprawy, a w szczególności z protokołu kontroli oraz załączonych do niego dokumentów wynika, że realizująca przewóz drogowy A sp. z o.o. w zgłoszeniu o numerze referencyjnym [...] uzupełniła dane, o których mowa w art. 6 ust.3 ustawy SENT, z tym, że jako dane przewoźnika wskazała dane Przedsiębiorstwa Transportowo- Spedycyjnego D sp. z o.o., zamiast swoich danych. W związku z tym w przedmiotowej sprawie zachodzi zatem sytuacja, w której przewoźnik zobowiązany do uzupełnienia zgłoszenia dokonanego przez podmiot odbierający o dane wynikające z ww. art. 6 ust. 3 ustawy SENT, podał w zgłoszeniu dane identyfikujące przewoźnika niezgodne ze stanem faktycznym. W ocenie Dyrektora, stwierdzenie nieprawidłowości polegającej na podaniu w zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym, winno być sankcjonowane karą pieniężną w wysokości 10 000,00 zł, nałożoną na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Ten bowiem przepis ustawy (w brzmieniu obowiązującym w dniu dokonania kontroli drogowej) przewidywał, że w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000,00 zł. Dyrektor wskazał, iż w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie zasada formułowana przez art. 234 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. W związku z czym w tym stanie rzeczy, pomimo stwierdzenia, że w przedmiotowej sprawie należało zastosować wyższą sankcję wynikającą z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach uznał, że przywołana powyżej zasada reformationis in peius wynikająca z cytowanego art. 234 Ordynacji podatkowej, nie daje podstaw do zwiększania obciążenia strony karą pieniężną. Dodatkowo organ odwoławczy podkreślił, iż kwestia ewentualnego odstąpienia przez organ od nałożenia kary pieniężnej wynikająca z art. 24 ust. 3 ww. ustawy jest analogiczna do uregulowania zawartego w art. 22 ust. 3. Organ II instancji wskazał, że zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczących towaru, sankcjonowane jest karą wskazaną w ustawie w określonej wysokości. Przy czym nie ma znaczenia czy zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym wynikało z celowego działania, zaniechania, błędu, nieuwagi czy niedbalstwa. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach wyjaśnił, że przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że w razie stwierdzenia ich naruszenia, uprawniony organ obowiązany jest do nałożenia na podmiot wykonujący przewóz odpowiedniej kary pieniężnej w drodze decyzji administracyjnej. Przepisy uzależniają nałożenie kary jedynie od stwierdzenia samego faktu nieprzestrzegania nałożonych obowiązków. Dlatego też bez znaczenia są okoliczności z powodu których przedsiębiorca dopuścił się nieprawidłowości, organ nie jest bowiem upoważniony do ustalania i oceny przyczyn zaistniałego naruszenia prawa, lecz ma za zadanie jedynie stwierdzenie zaistniałych skutków. Organy stosując przepisy ustawy SENT nie relatywizują stwierdzonych uchybień pod kątem umyślności bądź nieumyślności zachowań strony. Stwierdzając zaś naruszenie obowiązku nałożonego na danego uczestnika obrotu towarami wrażliwymi /tu przewoźnika/ i wymierzając karę pieniężną organ nie ma możliwości miarkowania wysokości tej kary, lecz jest związany stawkami ustalonymi przez ustawodawcę. Przepisy ustawy SENT nie wyłączają odpowiedzialności przewoźnika nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, pomyłek, niedopatrzenia czy też nieznajomości regulacji wynikających z ustawy SENT. Organ II instancji podkreślił, że przewoźnik jako profesjonalny przedsiębiorca powinien dochować należytej staranności podczas wykonywania przewozu i ponosi pełną odpowiedzialność za uzupełnienie zgłoszenia w zakresie określonym w art. 6 ust. 3 ustawy SENT o prawidłowe dane, zgodne ze stanem faktycznym. Organ odwoławczy zwrócił również uwagę na to, że wszystkie obowiązki przewoźnika wymienione w art. 6 ust. 3 ustawy SENT mają charakter formalny, a jednak ustawodawca uznał w art. 24 ust. 1 pkt 2 tejże ustawy, że zgłoszenie danych, a dokładniej którychkolwiek danych wymaganych w ustawie, innych niż dotyczących towaru, skutkuje nałożeniem kary pieniężnej w wysokości 10 000,00 zł. Co istotne, brzmienie przepisu wskazuje, że zarówno wydanie decyzji nakładającej karę jak i jej wysokość, nie zależą od uznania organu, bowiem w przepisie tym nie użyto zwrotu "może". Organ nakładając karę nie ma podstaw do badania przyczyn, dla których przewoźnik nie wpisał prawidłowych danych do zgłoszenia, bowiem przedmiotowa kara nie jest uzależniona od wystąpienia przesłanki winy. Rzeczona ustawa nie przewiduje możliwości miarkowania wysokości kary pieniężnej nakładanej za dane naruszenie obowiązku nałożonego na uczestnika obrotu /tu: przewoźnika/. Dyrektor nie dopatrzył się w niniejszej sprawie okoliczności, o którym mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT, uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej za stwierdzone podczas kontroli naruszenia. W przypadku stwierdzenia przez organ zaistnienia którejkolwiek z ww. przesłanek (tj. ważnego interesu przewoźnika lub ważnego interesu publicznego), organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej pod warunkiem, że odstąpienie to spełnia warunki określone w art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Organ odwoławczy wskazał, iż użyte w przepisach art. 22 ust. 3, art. 24 ust.3 czy art. 26 ust. 3 ustawy SENT sformułowanie "może" wskazuje jednoznacznie, że instytucja ulgi, jaką de facto jest odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej oparta jest na uznaniu administracyjnym, z istoty którego wynika pozostawienie organowi swobody wyboru konsekwencji prawnych. Organ podatkowy dysponuje pewnym marginesem swobody w odniesieniu do wykładni wyrażeń użytych w przepisie. Pojęcia te ograniczają zakres stosowanego uznania wskazując sytuacje, w których można odstąpić od nałożenia kary pieniężnej. Ponieważ decyzje o udzieleniu ulg mają charakter uznaniowy, oznacza to, że samo złożenie wniosku nie zobowiązuje organu do ich udzielenia. Powyższe oznacza również, że decyzje pozytywne wydawane są w wyjątkowych, szczególnie uzasadnionych i udowodnionych przypadkach, wskazując bezsprzecznie na istnienie interesu wnioskodawcy, przy czym obowiązek wykazania swego ważnego interesu w uzyskaniu wnioskowanej ulgi spoczywa na podatniku. Równocześnie organ podatkowy winien mieć na uwadze interes publiczny, co oznacza dbanie o to, aby podmioty przestrzegały stosowania przepisów prawa, a w przypadku ich naruszenia podejmowały działania mające charakter sankcyjny i korygujący niewłaściwą postawę podmiotu. Organ odwoławczy podkreślił, że przez "ważny interes podatnika" należy rozumieć sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zobowiązań podatkowych. Oznacza to utratę możliwości zarobkowania lub też utratę majątku. Jednakże pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych. Winno się uwzględniać również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Zatem w postępowaniu dotyczącym przyznania ulgi jaką jest odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej organ winien przeprowadzić również analizę sytuacji majątkowej i gospodarczej podatnika. Okolicznościami stanowiącymi ważny interes przewoźnika mogą być: znaczne pogorszenie jego sytuacji ekonomicznej, w szczególności na skutek zdarzenia losowego, zagrożenie jego egzystencji lub zastosowanie się do błędnego pouczenia ze strony władz skarbowych. Jest to całokształt okoliczności dotyczących sytuacji przewoźnika, w szczególności aktualnej, lecz nie bez pominięcia przyczyn, które tę sytuację spowodowały. Organ odwoławczy podkreślił, że w trakcie postępowania prowadzonego przed organem pierwszej instancji Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. podjął działania z urzędu mające na celu ustalenie, czy w sprawie nie zachodzą okoliczności uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Organ odwoławczy wskazał, że strona poza zwróceniem się w piśmie z dnia 10 października 2018r. o umorzenie postępowania, nie wnioskowała o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, nie przedłożyła żadnych dokumentów przedstawiających sytuację ekonomiczną spółki. Organ odwoławczy wskazał, iż strona w toku postępowanie nie podała dlaczego udzielenie jej pomocy poprzez odstąpienie od nałożenia kary miałoby leżeć w interesie publicznym. Zdaniem organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie nie zachodzi przesłanka odstąpienia od nałożenia kary ze względu na interes publiczny. Organ wskazał, iż pojęcie "interesu publicznego" należy interpretować uwzględniając zasady konstytucyjne. Zgodnie z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. Przy wykładni interesu publicznego należy uwzględnić respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Organ odwoławczy wskazał, że z analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym dokumentacji finansowej A sp. z o.o. uzyskanej ze strony ministerstwa sprawiedliwości https://ekrs.ms.gov.pl wśród których znajdują się: sprawozdania zarządu z działalności spółki, bilans, rachunek zysków i strat za lata 2017 - 2018. nie wynika, by sytuacja ekonomiczna przewoźnika uniemożliwiała uregulowanie kary pieniężnej nałożonej za niewykonanie ustawowych obowiązków. Stan finansów przedsiębiorstwa nie wskazuje także na symptomy zagrożenia zdolności do prowadzenia dalszej działalności gospodarczej. Jak wynika z uzyskanych dokumentów spółka na koniec roku 2017 r. posiadała aktywa o łącznej wartości [...]zł, które w 2018 r. wzrosły do kwoty [...]zł. Zysk netto z prowadzonej działalności gospodarczej w 2017 r. wyniósł [...] zł, natomiast w 2018 r. spółka osiągnęła zysk netto w wysokości [...]zł. W sprawozdaniu zarządu działalności spółki za rok obrotowy 2017 wskazano: Sytuację ekonomiczną Spółki przedstawiają szczegółowo dokumenty finansowe, które, jako załączniki do niniejszego sprawozdania w pełni definiują ugruntowaną, zdrową i solidną kondycję Spółki A sp. z o.o. W 2017r. Spółka wygenerowała przychody ze sprzedaży na wyższym poziomie niż w roku poprzednim - wzrost obrotów o 14% (14 procenta) wynikający zarówno ze stopniowego rozbudowywania infrastruktury, jak i bardziej efektywnego podziału zadań w Grupie Kapitałowej A, jednakże w kontekście poprzednio rocznego wzrostu obrotów o 12 procent jest wynikiem bardzo pozytywnym, jednakże wzrost kosztów bieżących o 19%> nie pozwolił na utrzymanie rentowności na zeszłorocznym poziomie. Sytuacja makroekonomiczna w dłuższej perspektywie rysuje się pozytywnie. Spółka z uwagi na duże zakupy jednorodnego producenta samochodów jest ambasadorem marki VOLVO (...) Zarząd poczynił działania polegające na wzmocnieniu i uatrakcyjnieniu działalności hotelu. (...) Zarząd stale rozwija nowoczesny system elektronicznego zarządzania flotą oraz poszerza i zwiększa efektywność systemu finansowo-księgowego. W porównaniu z rokiem poprzednim zakres i rodzaj świadczonych usług nie uległ zasadniczej zmianie. Podnieść jednak należy, że Spółka podjęła nowe wyzwania inwestycyjne nakreślone i powierzone przez Grupę Kapitałową A. W roku obrotowym Spółka podjęła ogromne nakłady finansowe na nowe środki trwałe i nabyła kilkadziesiąt zestawów (ciągnik siodłowy - naczepa). W 2018r. planowane jest nabycie za pomocą kredytów kolejnych zestawów (ciągnik siodłowy - naczepa). W sprawozdaniu zarządu z działalności spółki za rok obrotowy 2018, podobnie jak w sprawozdaniu za rok obrotowy 2017 wskazano, że sytuację ekonomiczną Spółki przedstawiają szczegółowo dokumenty finansowe, które, jako załączniki do sprawozdania w pełni definiują ugruntowaną, zdrową i solidną kondycję Spółki A sp. z o.o W sprawozdaniu czytamy : w 2018 r. Spółka wygenerowała przychody ze sprzedaży na wyższym poziomie niż w roku poprzednim - wzrost obrotów o 15,34% (15,34 procenta) wynikający zarówno ze stopniowego rozbudowywania infrastruktury, jak i bardziej efektywnego podziału zadań w Grupie Kapitałowej A, jednakże w kontekście poprzednio rocznego wzrostu obrotów o 14 procent jest wynikiem bardzo pozytywnym, jednakże wzrost kosztów bieżących o 16,52 % nie pozwolił na utrzymanie rentowności na zeszłorocznym poziomie. Sytuacja makroekonomiczna w dłuższej perspektywie rysuje się pozytywnie. (...) W roku obrotowym Spółka podjęła ogromne nakłady finansowe na nowe środki trwałe i nabyła kilkadziesiąt zestawów (ciągnik siodłowy - naczepa). W 2019r. planowane jest nabycie za pomocą kredytów kolejnych zestawów (ciągnik siodłowy - naczepa) oraz zestawów kubaturowych zabudowanych. Ze sprawozdań zarządu z działalności spółki wynika, że sytuacja finansowa spółki z o.o. A jest stabilna, spółka osiąga zyski, wzrasta wartość środków trwałych służących do prowadzenia działalności gospodarczej. Sytuacja ekonomiczna spółki nie wskazuje na zagrożenie zdolności przedsiębiorstwa do kontynuowania dalszej działalności, wręcz przeciwnie, działalność ta jest stale rozwijana. Organ odwoławczy podkreślił, że z informacji uzyskanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. wynika, wprawdzie, iż na dzień 14 stycznia 2019 r. spółka posiadała zaległości w podatkach i innych należnościach publicznoprawnych, jednakże konieczność spłacania zadłużenia nie jest wystarczającą podstawą do przyznania ulgi. W zestawieniu z wartością należności krótkoterminowych wykazanych na koniec 2018 r. w kwocie [...] zł wniosek ten jest uzasadniony. W interesie publicznym nie leży odstąpienie od wymiaru kary pieniężnej, w sytuacji gdy do konieczności jej nałożenia doszło na skutek przyczyn zależnych od przewoźnika, a zapłata wymierzonej kary nie doprowadzi do zachwiania jego stabilizacji finansowej, skutkującej brakiem możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Organ II instancji wskazał, że strona dysponuje majątkiem trwałym, który niewątpliwie stanowi zaplecze prowadzonej działalności gospodarczej, lecz może być również gwarantem zapłaty wymierzonej kary, podobnie jak wartość środków pieniężnych jakimi jednostka dysponuje. Całość opisanego wyżej stanu faktycznego pozwala przyjąć, iż zapłata nałożonej na przewoźnika kary pieniężnej nie spowoduje takiego pogorszenia jego sytuacji ekonomicznej, że na skutek zapłaty kary stałby się beneficjentem pomocy publicznej. Nałożona kara pieniężna w wysokości 5 000,00 zł nie jest niemożliwa do zapłaty i nie zmieni znacząco sytuacji finansowej przedsiębiorstwa. W związku z powyższym Dyrektor w świetle zebranego w sprawie materiału dowodowego uznał, że nie można przyjąć, że nałożenie kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy regulującej zasady systemu monitorowania przewozu doprowadzi do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego jak i indywidualnego, ani do sytuacji gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Organu odwoławczy podkreślił, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w sytuacji, gdy zobowiązany jest w stanie ją uiścić, pozostawałoby w sprzeczności z interesem publicznym, który wymaga by przypadające budżetowi należności publicznoprawne były płacone we właściwych wielkościach i we właściwym czasie. Organ odwoławczy wskazał, że ustawodawca wprowadzając przepis prawa powszechnie obowiązującego nałożył na przewoźników obowiązek uzupełnienia zgłoszenia przewozu towaru poprzez podanie określonych danych, szczegółowo wymienionych m.in. w art. 6 ust. 3 ustawy SENT. Profesjonalny przedsiębiorca powinien zadbać o działanie w zgodzie z regulacjami prawnymi dotyczącymi dziedziny swojej działalności gospodarczej. Jak zostało wykazane, powyższe uchybienie nie powstało na skutek działania siły wyższej, czy jakiejkolwiek okoliczności, na którą przewoźnik nie miał wpływu. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że strona nie wnioskowała o udzielenie jej pomocy w postaci odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej ze względu na jej "ważny interes", bądź interes publiczny, natomiast ustalenia poczynione z urzędu przez organ pierwszej instancji nie potwierdziły, iż strona znajduje się w sytuacji uniemożliwiającej zapłatę wymierzonej kary. Organ podkreślił, iż kara pieniężna zawsze wiąże się z trudnościami i problemami dla strony. W przeciwnym przypadku nie spełniałaby swojej roli i funkcji w systemie prawa, która ma charakter prewencyjny wymuszający na ukaranym przestrzeganie przepisów prawa, w tym przypadku w systemie monitorowania przewozu towarów. Organ II instancji wskazał, że system kar z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty (nieprawidłowość równa się kara administracyjna albo grzywna w określonej wysokości). Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązku rejestracji, uzupełniania i aktualizacji wpisów było dla podmiotów "nieopłacalne". Nakładanie wysokich kar pieniężnych albo grzywien będzie miało również działanie odstraszające i prewencyjne. Organ odwoławczy zaznaczył, że konstrukcja oraz sposób zredagowania przepisów regulujących obowiązek przestrzegania norm związanych z systemem monitorowania drogowego przewozu towarów jest na tyle precyzyjny i jednoznaczny, że wyklucza możliwość swobodnej interpretacji tych uregulowań zarówno przez osoby dokonujące kontroli drogowej, jak też przez organy prowadzące postępowania. W uzasadnieniu projektu ustawy SENT wskazano m.in., iż wprowadzany projektowaną ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nakłada na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Jednakże oceniono je jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które będą podlegały ochronie, ponieważ przedmiotem monitorowania przewozu towarów będą towary określane jako "wrażliwe" i należące do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego. Organ odwoławczy wskazał, że z określonej w art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej zasady proporcjonalności wynika nakaz użycia jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Oznacza to, że organy państwa mają osiągać cel, który służy społeczeństwu, jak najmniejszym jego oraz poszczególnych jednostek kosztem, a surowość kary wymierzonej przez organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara dotyczy. Z jednej strony niewątpliwie interes adresatów norm prawnych wymaga, aby reakcja Państwa na popełnione przez nich uchybienia była adekwatna do popełnionego uchybienia, innymi słowy aby była do niego proporcjonalna. Z drugiej jednak nie można wykładać przepisów ustawy w sposób, który prowadziłby do zniweczenia jej celu. Gdyby nałożenie kary pieniężnej w sytuacji faktycznej niezgodności stanu deklarowanego w SENT i rzeczywistego, co wprost wpisuje się w hipotezę przepisu ustawy miało naruszać omawianą zasadę, to oznaczało by to, że cała ustawa ją narusza, a to by przeczyło racjonalności ustawodawcy. Organ podkreślił, iż ustawa SENT przewiduje kary pieniężne w różnej wysokości za poszczególne uchybienia. Zdaniem organu odwoławczego zasada proporcjonalności została przez ustawodawcę zachowana. Natomiast dotkliwa kara za podawanie w zgłoszeniu danych błędnych, bądź brak ich aktualizacji, ma na celu zobligowanie uczestników transportu, o których mowa w ustawie, do rygorystycznego i skrupulatnego przestrzegania regulacji. Organ odwoławczy wskazał, że udzielenie w takiej sytuacji ulgi, w postaci odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej byłoby złamaniem konstytucyjnej zasady powszechności obciążenia daninami publicznymi wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Ponoszenie ciężarów publicznych jest bowiem podstawowym obowiązkiem każdego podmiotu, który sam ponosi odpowiedzialność za swoje decyzje oraz wynikające z nich konsekwencje. Odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej mogłoby nastąpić, gdyby w toku postępowania dowodowego zostało stwierdzone, że w konkretnej sprawie, ze względu na ważny interes przewoźnika lub interes publiczny, nie jest możliwe uregulowanie zobowiązania. W przedmiotowej sprawie w ocenie organu takie okoliczności nie zachodziły. W ocenie Dyrektora podjęte przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięcie zostało oparte na kompletnie zgromadzonym i rozpatrzonym materiale dowodowym, dającym przez to podstawę do prawidłowych ustaleń faktycznych a organy nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów przy wydaniu spornych decyzji. Organ odwoławczy podkreślił, że organy podatkowe nie naruszyły zasad procesowych normowanych Ordynacją podatkową w tym z art. 122, art. 187 § 1, art. 188 , art. 191 . Kwestionując prawidłowość powyższej decyzji ostatecznej strona wniosła skargę żądając uchylenia decyzji obu instancji i zasądzenia kosztów oraz zarzuciła naruszenie: 1. art. 24 ust. 3 ustawy SENT przez jego niewłaściwą, rozszerzającą wykładnię i błędne zastosowanie w sprawie, polegające na: a) pominięciu, że uchybienie przewoźnika miało charakter drobnego niedopatrzenia oraz oczywistej omyłki, która została natychmiast, w czasie trwania kontroli poprawiona, a przy tym przez pominięcie okoliczności, iż kierujący pojazdem kontynuował transport przez terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z zachowaniem ustawowych wymagań, zaś poza błędnym wypełnieniem zgłoszenia nie stwierdzono żadnych działań przewoźnika, których zwalczanie było celem ustawy, b) pominięciu, iż uchybienie formalne (drobne, nieistotne) skutkujące nałożeniem na przewoźnika kary pieniężnej nie spowodowało uszczuplenia należności podatkowych Skarbu Państwa i nie miało żadnego wpływu na możliwość i przebieg kontroli, co winno skutkować nie wszczynaniem jako zbędnego postępowania i niewymierzeniem kary pieniężnej, c) pominięciu intencji ustawodawcy, który przez nowelizację ustawy niejako dokonał autentycznej legalnej wykładni przepisów prawa, z której to jasno wynika, iż zbędne i niepotrzebne do osiągnięcia celu ustawy jest wszczynanie postępowań w sprawach, w których nie doszło do uszczupleń wynikających z podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, a w konsekwencji zastosowanie wykładni prowadzącej do absurdu i sytuacji, w której celem przepisu jest kara dla samego karania podatnika, a nie piętnowanie czy zapobieganie nadużyciom. 2. art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.z 2019 r. poz. 900 ze zm.), zwana dalej: "OrdPU" i wyrażonych w tych przepisach zasady legalizmu, zasady zaufania do organu podatkowego oraz zasady oficjalności postępowania dowodowego przy dokonywaniu interpretacji pojęcia "interesu publicznego", którym to pojęciem posługuje się art. 24 ust. 3 ustawa SENT, wskazując go jako podstawę odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. 3. art. 24 ust. 3 oraz art. 26 ust. 3 ustawa SENT poprzez błędną ich wykładnią, w szczególności w zakresie interpretacji pojęcia "interes publiczny", użytego w art. 24 ust. 3 ustawy, którego prawidłowa wykładnia powinna odbyć się z poszanowaniem zasad zawartych w art. 120, art. 121 § 1 i art. 187 § 1 OrdPU oraz zasady proporcjonalności mającej wymiar konstytucyjny. 4. art. 122 OrdPU poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy, co doprowadziło organ I instancji do poczynienia w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i nieuprawnionych ustaleń faktycznych, a dodatkowo zinterpretowanie stanu faktycznego sprawy na niekorzyść strony skarżącej, co stanowiło oczywiste naruszenie zasady pierwszeństwa słusznego interesu strony; 5. art. 124 OrdPU poprzez brak wyjaśnienia stronie zasadności przesłanek, które przemawiały za nałożeniem kary pieniężnej; a) brak wyjaśnienia, czy mając na uwadze cele wprowadzenia do obrotu prawnego ustawy SENT, przy uwzględnieniu podstawowych zasad, w tym w szczególności zasady proporcjonalności, rzeczywiście istnieje interes publiczny w tym, aby nałożyć na legalnie działającego przewoźnika dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, które to uchybienia nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości szczuplenia dochodów budżetowych i zostały usunięte w całości w toku kontroli; b) nie wzięcie pod uwagę okoliczności, iż brak zgłoszenia został niezwłocznie uzupełniony, zaś pojazd został zwolniony celem kontynuowania przewozu, a tym samym, iż poza błędnym wypełnieniem zgłoszenia nie stwierdzono działań przewoźnika, których zwalczanie było celem ustawy SENT, podczas gdy okoliczności te winny być ocenione w kontekście interesu publicznego, w szczególności w odniesieniu do celu ustawy i zaufania do organów państwa; 6. art. 187 § 1 i art. 191 OrdPU polegające na niewyczerpującym zebraniu materiału dowodowego, jego dowolnej i zbyt swobodnej ocenie; 7. art. 210 § 1 pkt 4 OrdPU poprzez brak wskazania podstawy prawnej wydania decyzji; 8. art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 5 OrdPU poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, co uniemożliwia właściwe zapoznanie się z motywami działania organu pierwszej instancji, zrozumienie tych motywów, a w rezultacie ustosunkowanie się do nich w rzeczowy i wyczerpujący sposób. Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej jej decyzji pierwszoinstancyjnej w przedmiocie nałożenia kary na skarżącą, zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 dalej p.p.s.a.), stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107 ze zm.), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) p.p.s.a.). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami. Badając w zakreślonych wyżej ramach zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję pierwszoinstacyjną, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa. Spór w sprawie sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy zasadnie nałożono na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 5000,00 złotych z tytułu zgłoszenia w systemie monitorowania SENT danych niegodnych ze stanem faktycznym dotyczących danych przewoźnika na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Oceny wymaga także czy prawidłowo postąpił organ odwoławczy pozostawiając w obrocie prawnym sporną decyzję pomimo stwierdzenia, iż decyzja organu I instancji w zaniżonej kwocie nałożyła karę 5000,00 zł w sytuacji, gdy kara ta winna być w kwocie 10 000,00 zł stwierdzając, iż decyzja nie narusza w sposób rażący prawa i stąd nie może wydać decyzji na niekorzyść strony. Strona stoi na stanowisko, że nie powinna zostać obciążona obowiązkiem zapłaty kary, albowiem jej uchybienie miało charakter drobnego niedopatrzenia oraz oczywistej omyłki, która została natychmiast, w czasie trwania kontroli poprawiona. Z kolei zdaniem organu zgodnie z art. 6 ust. 3 ustawy SENT, to na przewoźniku ciąży obowiązek uzupełnienia zgłoszenia przed rozpoczęciem przewozu towaru o prawidłowe dane wskazane w tym przepisie. Zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym, innych niż dotyczących towaru, sankcjonowane jest karą wskazaną w ustawie w określonej wysokości. Przy czym nie ma znaczenia czy zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym wynikało z celowego działania, zaniechania, błędu, nieuwagi czy niedbalstwa. Wobec tak zarysowanego przedmiotu sporu przypomnieć trzeba, że celem ustawy SENT jest zapewnienie skutecznej kontroli przewozu towarów określonych tą ustawą oraz określenie zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tych towarów. Powołanym aktem wprowadzono również odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z przewozem towarów, podmiotów zobowiązanych: podmiotu wysyłającego, przewoźnika i kierującego środkiem transportu oraz podmiotu odbierającego. W ustawie przyjęto (art. 4), że środkiem technicznym służącym monitorowaniu drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń, zwany dalej w ustawie "rejestrem". Jest on prowadzony w systemie teleinformatycznym i gromadzi dane zawarte w zgłoszeniach, uzupełnieniach zgłoszeń i ich aktualizacjach oraz dotyczące przeprowadzonych kontroli. Rejestr prowadzi Szef Krajowej Administracji Skarbowej. W myśl art. 2 pkt 8 ustawy SENT przewoźnik to osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów. Przedmiotem przewozu poddanego kontroli przez funkcjonariuszy celno – skarbowych był etanol w ilości 24.000 kg, klasyfikowany do pozycji CN 2207, który zgodnie z art. 3 ust.2 pkt 1b ustawy SENT podlega systemowi monitorowania przewozu. W przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego albo z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju podmiot odbierający jest obowiązany, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy SENT, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. Przewoźnik jest natomiast obowiązany przed rozpoczęciem przewozu uzupełnić zgłoszenie m.in. o dane wymienione w art. 6 ust. 3 pkt 1 ustawy SENT, tj. dane przewoźnika. Przepis art. 22 ust. 2 ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym w dniu przeprowadzenia kontroli przewidywał, że w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa m.in. w art. 6 ust. 3 podlega karze pieniężnej w wysokości 5000,00 zł. Obecnie za tego rodzaju naruszenie ustawodawca przewidział karę pieniężną w wysokości 10 000,00 zł. Z kolei art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT stanowił i nadal stanowi, iż w przypadku, gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru - odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000,00 zł. W celu zapewnienia przestrzegania ustawowych obowiązków w zakresie odpowiednio: dokonywania, uzupełnienia i aktualizacji zgłoszenia; zgodności danych zawartych w zgłoszeniu ze stanem faktycznym; posiadania numeru referencyjnego, dokumentu zastępującego zgłoszenie, sprawowana jest kontrola przewozu towarów. Kontrola obejmuje weryfikacje danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego oraz dokonanie oględzin towaru w tym pobranie próbek. Kontrole przeprowadzają funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, a także Policji, Straży Granicznej, inspektorzy Inspekcji Transportu Drogowego. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości kontrolujący sporządza protokół. W rozpoznawanej sprawie w dniu 4 listopada 2017 r. na drodze [...] w C. B. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili kontrolę przewozu drogowego towarów dokonywanego zespołem pojazdów składającym się z ciągnika samochodowego marki Volvo o numerze rejestracyjnym [...]oraz naczepy ciężarowej - cysterny o numerze rejestracyjnym [...], kierowanym przez kierowcę zatrudnionego przez przewoźnika A sp. z o.o. Kontrola została udokumentowana w protokole kontroli z dnia 4 listopada 2017r., w którym stwierdzono, że w zgłoszeniu [...] stwierdzono rozbieżności w zakresie danych przewoźnika. W zgłoszeniu SENT wpisano, iż przewoźnikiem jest Przedsiębiorstwo Transportowo-Spedycyjne D sp. z o.o. z siedzibą w K. przy ul. [...], nr identyfikatora [...], natomiast przewóz realizowany był w oparciu o licencję nr [...]wydaną przez Głównego Inspektora Transportu Drogowego dla A sp. z o.o. z siedzibą w D., przy ul. [...](NIP ) [...]. W polu nr zezwolenia drogowego wpisano ww. nr licencji przewozowej posiadanej przez A sp. z o.o. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości interpretacyjnych art. 6 ust. 3 pkt 1 ustawy SENT, z którego wprost wynika, że przewoźnik jest zobowiązany wskazać w zgłoszeniu dane przewoźnika. Niewątpliwie w zgłoszeniu SENT wpisane zostało Przedsiębiorstwo Transportowo-Spedycyjne D sp. z o.o. z siedzibą w K. przy ul. [...] jako dane przewoźnika podczas, gdy w polu nr zezwolenia drogowego wpisano nr licencji przewozowej posiadanej przez A sp. z o.o. Okoliczność rozbieżności w danych przewoźnika jest zatem bezsporna. W tej sytuacji organ II instancji prawidłowo uznał, że zaistniały podstawy do wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, zgodnie z którym w przypadku, gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000,00 zł. Taka kwalifikacja prawna uchybienia przewoźnika znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z 4 czerwca 2019 r., sygn. II GSK 359/19. Należy zaznaczyć też, że w uzasadnieniu projektu ustawy SENT zapisano, że nieuchronność, katalog i wysokość kar mają przede wszystkim oddziaływać prewencyjnie na podmioty, dokonujące przewozu towarów. Sankcjami zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu, tzn. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty (nieprawidłowość = kara administracyjna albo grzywna w określonej wysokości). Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązków rejestracji, uzupełnienia i aktualizacji wpisów było dla podmiotów "nieopłacalne". Nakładanie wysokich kar pieniężnych albo grzywien będzie miało również działanie odstraszające i prewencyjne. Sąd nie stwierdził zatem naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej wskazanych w skardze. Za prawidłowe także Sąd uznał stanowisko organu odwoławczego polegające na tym, iż w sprawie nie wydano decyzji zwiększającej wysokość kary do 10 000,00 zł i zastosowano zasadę z art. 234 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej, chyba że zaskarżona decyzja rażącą narusza prawo lub interes publiczny. We wskazanym artykule ustawodawca wprowadził odstępstwo od zasady reformationis in peius mówiąc, iż organ odwoławczy może wydać decyzję na niekorzyść strony odwołującej się, jeżeli zaskarżona decyzja rażącą narusza prawo lub interes publiczny. Taka możliwość usunięcia z obrotu prawnego decyzji przy złożonym odwołaniu strony mogła mieć miejsce, gdy decyzja narusza prawo jedynie w sytuacji gdy naruszenie prawa jest rażące. W wyroku z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 113/06, publ. W CBOSA, Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że "rażący" to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny, bardzo duży. Podobnie w wyroku NSA z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1313/11. W wyroku zaś NSA z dnia 5 marca 2020 r., sygn. akt I FSK 61/20 stwierdzono, iż nie zachodzi przesłanka rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 O.p., gdy nie jest możliwe stwierdzenie danego naruszenia bez wnikliwej analizy stanu faktycznego sprawy. Podzielając te poglądy niewątpliwie w sprawie mamy do czynienia z taką sytuacją, iż bez wnikliwej analizy stanu faktycznego w niniejszej sprawie nie można ocenić charakteru prawnego naruszenia organu I instancji co do prawnej kwalifikacji uchybienia przewoźnika. W konsekwencji pozostawienie w obrocie prawnym decyzji organu I instancji w zakresie kary nałożonej na przewoźnika w kwocie 5000,00 zł należało uznać za prawidłowe. W ocenie Sądu nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 24 ust. 3 ustawy SENT, w myśl którego, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. W art. 26 ust. 3 ustawy SENT zostały wymienione enumeratywnie dodatkowe kryteria i warunki odstąpienia od nałożonej kary. Organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie:1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Pojęcia: ważnego interesu przewoźnika oraz interesu publicznego nie zostały zdefiniowane w ustawie. Zatem wypełnienie ich treścią należy do organów orzekających. Odstępstwo od nałożenia kary pieniężnej jest instytucją o charakterze wyjątkowym, gdyż zasadą jest płacenie kar, a nie zwalnianie z tego obowiązku. Zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. O istnieniu ważnego interesu przewoźnika, uprawniającego do odstąpienia od nałożonej kary pieniężnej nie decyduje jego subiektywne przekonanie, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, w każdym przypadku inne, uwzględniające różnorodne aspekty sprawy. Przy czym użycie słowa "ważny" podkreśla wyjątkowość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na tenże interes. Natomiast pojęcie interesu publicznego powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Sąd podzielił stanowisko organu II instancji, że zaistniały stan faktyczny nie jest skutkiem ponadprzeciętnych okoliczności, natomiast konieczność prawidłowego wypełnienia obowiązków rejestracyjnych nałożonych ustawą o SENT jest powszechnie znana podmiotom, do których jest skierowana. Zważyć także należy, że strona jako profesjonalista powinna dochować należytej staranności w prowadzeniu działalności, w związku z czym ponosi pełną odpowiedzialność za uzupełnienie zgłoszenia w zakresie określonym w art. 6 ust. 3 ustawy SENT o prawidłowe dane, zgodne ze stanem faktycznym. Przy czym należy podkreślić, iż przepisy ustawy SENT nie wyłączają odpowiedzialności przewoźnika nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, pomyłek, niedopatrzenia czy też nieznajomości regulacji wynikających z ustawy SENT. W związku z czym okoliczność, iż uchybienie przewoźnika miało charakter niedopatrzenia czy oczywistej omyłki, która została natychmiast, w czasie trwania kontroli poprawiona nie powoduje automatycznie odstąpienia przez organ od nałożenia kary pieniężnej w szczególności mając na uwadze jak zostało wyżej wskazane, iż zwolnienie z kary jest uzasadnione w sytuacjach bardzo szczególnych i wyjątkowych, na które strona nie miała wpływu i które były niezależne od sposobu jej postępowania. W tym stanie faktycznym gdy to pracownik strony dokonał błędnego zgłoszenia, za którego działania odpowiedzialność ponosi pracodawca nie sposób przyjąć, iż do błędnego zgłoszenia doszło z przyczyn niezależnych od strony. Zasadnie również organ w decyzji wskazał, iż bez wpływu na wymiar kary za stwierdzone podczas kontroli naruszenie jest podnoszona przez skarżącą okoliczność, iż jeszcze przed zakończeniem kontroli zgłoszenie zostało poprawione, transport po kontroli został dopuszczony do dalszego przewozu, a prawidłowość danych została potwierdzona przy zamknięciu zgłoszenia w systemie. Z treści art. 6 ust. 3 ustawy SENT jednoznacznie bowiem wynika, iż przewoźnik jest obowiązany uzupełnić zgłoszenie o prawidłowe dane w systemie SENT przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju. W ocenie Sądu nie jest trafny zarzut skarżącego, że organy pominęły intencje ustawodawcy, który poprzez nowelizację ustawy SENT: niejako dokonał autentycznej legalnej wykładni przepisów prawa, z której to jasno wynika, iż zbędne i niepotrzebne dla osiągnięcia celu ustawy jest wszczynanie postępowań w sprawach, w których nie doszło do uszczupleń wynikających z podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, a w konsekwencji zastosowanie wykładni prowadzącej do absurdu i sytuacji, w której celem przepisu jest kara dla samego karania podatnika, a nie piętnowanie czy zapobieganie nadużyciom. W tym zakresie Sąd podziela stanowisko organu z uwagi na to, iż art. 30 ust. 4 ustawy SENT zgodnie z ust. 5 tegoż przepisu nie ma zastosowania do przewoźników oraz ograniczenie możliwości nakładania przedmiotowych kar pieniężnych odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy nieprawidłowości ujawniono w wyniku czynności kontrolnych ex- post, a nie w trakcie tzw. kontroli drogowej. Sąd również podziela ocenę organów, iż sytuacja finansowa strony nie uzasadniała odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Istotnym w tym zakresie jest, iż strona nie przedstawiła żadnych dokumentów obrazujących sytuację ekonomiczną przedsiębiorstwa a organy oceniły kondycję finansową skarżącej na podstawie dokumentacji finansowej A sp. z o.o. uzyskanej ze strony ministerstwa sprawiedliwości https://ekrs.ms.gov.pl wśród których znajdują się: sprawozdania zarządu z działalności spółki, bilans, rachunek zysków i strat za lata 2017 – 2018, oraz informacji z ZUS oraz US. Jak wynika z tych dokumentów spółka na koniec roku 2017r. posiadała aktywa o łącznej wartości [...]zł, które w 2018r. wzrosły do kwoty [...]zł. Zysk netto z prowadzonej działalności gospodarczej w 2017r. wyniósł [...]zł, natomiast w 2018r. spółka osiągnęła zysk netto w wysokości [...]zł. Z informacji uzyskanej od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w O. wynika, wprawdzie, iż na dzień 14 stycznia 2019r. spółka posiadała zaległości w podatkach i innych należnościach publicznoprawnych, jednakże konieczność spłacania zadłużenia nie jest wystarczającą podstawą do przyznania ulgi. Należy podkreślić, że z ww. informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. wynika, iż strona złożyła wnioski o rozłożenie na raty części zaległości podatkowych. Z wyjaśnień udzielonych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w O., Inspektorat w K. w piśmie z dnia 27 grudnia 2018r. wynika natomiast, że A sp. z o.o. nie wykazuje zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Z przedstawionych dokumentów przy jednoczesnej braku aktywności skarżącej co do wykazywania okoliczności mogących przewiać za odstąpieniem od nałożenia kary wynika, iż nałożona kara pieniężna nie doprowadzi do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego jak i indywidualnego, ani do sytuacji gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. W konsekwencji zdaniem Sądu ocena organu II instancji iż nałożona kara pieniężna w wysokości 5000,00 zł, w kwocie niższej niż należna w stosunku do uchybienia sankcjonowanego znacznie wyższą wartością nie jest niemożliwa do zapłaty w realiach sytuacji finansowej przedsiębiorstwa. W interesie publicznym leży, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisów prawa, by była przestrzegana zasada równości i sprawiedliwości. Potrzeba zapewnienia środków budżetowych wymaga jednakże jednoczesnego rozważenia ewentualnych wydatków budżetowych, np. na zasiłki dla bezrobotnych, czy pomoc społeczną wnioskodawcy. W ocenie Sądu organ prawidłowo dokonał analizy interesu publicznego. Rozważania organu w tym zakresie pozwalają stwierdzić, że w sprawie nie doszło do naruszenia zasady proporcjonalności. Należy podkreślić, że wysokość kary administracyjnej, aby mogła spełnić swoją rolę prewencyjną, nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa (port. Wyrok TK z 26 marca 2002 r., sygn. akt SK 2/01, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 15). Warto w tym miejscu podkreślić, że w świetle przepisów SENT, całkowity brak dokonania zgłoszenia przez przewoźnika jest sankcjonowany karą najwyższą w wysokości 20 000,00 zł. Z kolei nieuzupełnienie zgłoszenia o konkretne dane, karą niższą - 10 000,00 zł, podczas gdy w sprawie mamy do czynienia z karą 5000,00 zł. Brak nałożenia kary za stwierdzone uchybienie byłby zatem zachwianiem zasady proporcjonalności i stawianiem strony w pozycji uprzywilejowanej względem innych podmiotów, którzy z różnych przyczyn dokonują nieprawidłowych zgłoszeń SENT i ponoszą odpowiedzialność z tego tytułu. O naruszeniu tej zasady, nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok NSA z 26 sierpnia 2016 r., sygn. akt I FSK 51/15, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Przepis art. 24 ust. 3 ustawy o SENT ma charakter uznaniowy i w ocenie Sądu, organ nie przekroczył granic tego uznania. Zaznaczyć należy, że skarżący, jako podmiot zajmujący się profesjonalnie przewozem towarów, winien posiadać rozeznanie co do obowiązków jakie w tym zakresie nakłada na niego ustawa. Nie mogą natomiast stanowić podstawy do odstępstwa od nałożenia kary okoliczności związane z brakiem rzetelności i staranności w realizacji tych obowiązków. W świetle powyższego, stwierdzić należy, że w warunkach niniejszej sprawy organy obu instancji dokonały w pełni właściwej wykładni art. 24 ust. 3 ustawy o SENT w zakresie przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Zaskarżona decyzja zawiera wszystkie wymagane prawem elementy, w tym powołanie podstawy prawnej oraz uzasadnienie faktyczne i prawne, o których mowa w art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób nie budzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji spełnia powyższe wymogi. Natomiast powołana podstawa prawna została ściśle skonkretyzowana określonymi przepisami według stanu prawnego z daty wydania decyzji. Wydanie zaś decyzji poprzedziło przeprowadzenie postepowania w zgodzie a z normami prawa procesowego uregulowanego w art. 120, art.121 , art. 124, art. 187 , art. 191 Ordynacji podatkowej. Podsumowując wskazać należy, że wbrew zarzutom skargi Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy SENT, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącą kary pieniężnej przewidzianej w art. 24 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Przepis ten bezspornie miał zastosowanie w sprawie, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej. Jak już podkreślono, przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący. W niniejszej sprawie, organ II instancji stwierdził zgłoszenie danych dotyczących przewoźnika niezgodnych ze stanem faktycznym co stanowiło naruszenie ustawy i musiało skutkować nałożeniem kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Jednocześnie organy po przeanalizowaniu okoliczności niniejszej sprawy zasadnie uznały, że nie można odstąpić od nałożenia kary pieniężnej na przewoźnika, gdyż nie wystąpiły wskazane w ustawie przesłanki. Z powyższych względów Sąd uznając za niezasadne zarzuty w skardze podniesione na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.