III SA/Gl 349/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek Sędzia NSA Ewa Madej Asesor WSA Mirosław Kupiec (spr.) Protokolant Beata Jacek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2005 r. przy udziale - sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych co do wartości celnej towaru oddala skargę. W dniu [...] 03.1999 r. działająca z upoważnienia M. P. właściciela firmy "A" Agencja Celna zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu ciągnik [...] marki [...] na jednolitym dokumencie SAD [...] deklarując dla importowanego towaru wartość celną w wysokości [...] CHF tj. wartość towaru - [...] CHF w oparciu o fakturę nr [...] z dnia [...] r. i koszty transportu w wysokości [...] CHF według oświadczenia oraz stawkę celną obniżoną w wysokości 15 % na podstawie świadectwa przewozowego EUR 1 nr [...] z dnia [...] r. wystawionego przez władze celne kraju eksportu tj. Szwajcarii. W wyniku kontroli przeprowadzonej w siedzibie firmy "A" ujawniono m.in. fakturę nr [...] z dnia [...] r. wystawioną przez firmę "B" obciążającą importera kwotą w wysokości [...] CHF za przegląd techniczny i kontrolę układu hamulcowego ciągnika marki [...]. Na podstawie numeru ramy: [...] podanego w ujawnionej fakturze ustalono, iż dotyczy ona ciągnika [...] objętego procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Celnego w K. postanowieniem z dnia [...] r. wszczął postępowanie w sprawie. W trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego - w związku z wątpliwościami co do rzetelności informacji zawartych w świadectwie przewozowym EUR. 1 nr [...] z dnia [...].03.1999 r. załączonym do zgłoszenia celnego - wystąpiono do szwajcarskich władz celnych o jego weryfikację. Szwajcarskie władze celne wypełniły pole 14 świadectwa EUR 1 i odpowiedziały pismem z dnia [...].2000 r., że "dochodzenie nie zdołało ustalić pochodzenia towarów i w związku z tym powinny być one uznane za towary nieokreślonego pochodzenia. Załączony dowód pochodzenia został wystawiony nieprawidłowo. Eksporter został odpowiednio pouczony, tak aby błąd ten się więcej nie powtórzył". Strona o wynikach weryfikacji świadectwa przewozowego EUR 1 i skutkach jego braku została powiadomiona pismem z dnia [...].2001 r. M. P. w pismach z dnia [...] i [...].2001 r. składał wnioski o przedłużenie terminu wyjaśnienia pochodzenia samochodu celem uzyskania nowego dokumentu EUR 1 w trybie retrospektywnym. W tym czasie strona przedłożyła jedynie zaświadczenie z dnia [...].2001 r. wystawione przez Autoryzowanego Dealera "C" Odział w R., że przedmiotowy samochód jest wyprodukowany przez firmę "D", Szwecja. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Celnego w K. uznał zgłoszenie celne dokonane na j.d.a. SAD nr [...] za nieprawidłowe ustalając wartość celną importowanego towaru z uwzględnieniem kosztów wynikających z ujawnionej faktury, a do określenia kwoty wynikającą z długu celnego przyjął stawkę celną autonomiczną w wysokości 35% - podwyższoną o 100%. Pismem z dnia [...].2001 r. (uzupełnionym pismem z dnia [...].2001 r.) strona odwołała się od powyższej decyzji wnosząc o zastosowanie do wymiaru cła preferencji celnych w postaci stawki celnej obniżonej stosowanej dla "produktów unijnych". Na poparcie swoich roszczeń przedstawiła: - zaświadczenie z dnia [...].2001 Autoryzowanego Dealera "C" potwierdzające fakt wyprodukowania przedmiotowego ciągnika w "D", Szwecja, - korespondencję (wraz z tłumaczeniem) prowadzoną ze szwajcarskim eksporterem oraz - ocenę techniczną z dnia [...].2001 r. Stowarzyszenia Rzeczoznawców Techniki Motoryzacyjnej i Ruchu Drogowego w K., określającą na podstawie danych identyfikacyjnych pojazdu jako kraj produkcji Szwecję. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej (obniżając jej wysokość z 70 % na 35 %) określając niższą kwotę wynikającą z długu celnego. W wyniku wniesienia skargi od tej decyzji tutejszy Sąd wyrokiem z dnia 1.10.2003 r. sygn. akt I SA/Ka 1924/02 uchylił decyzję organu drugiej instancji. Sąd zarzucił organowi naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Cytując art. 32 ust. 6 Protokołu B Umowy zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Państwami Europejskiego Stowarzyszenia wolnego Handlu EFTA (jeżeli w przypadkach uzasadnionej wątpliwości brak jest odpowiedzi w ciągu dziesięciu miesięcy od dnia złożenia wniosku o dokonanie sprawdzenia albo jeżeli odpowiedź nie zawiera wystarczających informacji do ustalenia autentyczności weryfikowanych dokumentów lub rzeczywistego pochodzenia produktów, to władze wnioskujące o weryfikację odmawiają, jeśli nie zaistnieją wyjątkowe okoliczności, wszelkich preferencji) Sąd stwierdził, że negatywna weryfikacja dokumentów stwierdzających pochodzenie towaru skutkuje, co do zasady, odmową stosowania wszelkich preferencji w tym i obniżonej stawki celnej. Sąd podkreślił jednak, że przepis ten przewiduje jeden wyjątek, który całkowicie pominięty został w rozważaniach organów celnych. Mianowicie z treści ust. 6 art. 32 wynika, że przewidziane tym postanowieniem ujemne konsekwencje negatywnej weryfikacji dokumentów stwierdzających pochodzenie towaru nie będą stosowane w przypadku, gdy zaistnieją wyjątkowe okoliczności. Mając na uwadze to, że powyższe sformułowanie nie zostało w postanowieniach umowy wyjaśnione Sąd oparł się na potocznym rozumieniu tych pojęć (odczytanym według słownika języka polskiego) przyjmując, że są to okoliczności "szczególne, osobliwe, wyróżniające się czymś, będące wyjątkiem". Z racji usytuowania powyższego pojęcia Sąd przyjął, że owe szczególne okoliczności winny dotyczyć całego postępowania, w którym poddawano weryfikacji dokumenty stwierdzające pochodzenie towary, czyli także wyniku postępowania. Ostatecznie wskazano, że działania organu winny "zmierzać do potwierdzenia bądź zakwestionowania oświadczenia o preferencyjnym pochodzeniu towarów dokonanego z uwzględnieniem wszelkich dostępnych dowodów (art. 32 ust. 3 Protokołu B), które generalnie wiąże polskie organy celne o ile nie zaistnieją względy, określone w art. 32 ust. 6 in fine Protokołu B. Skoro zatem skarżący wykazał w postępowaniu zasadniczą rozbieżność między wynikami postępowania weryfikacyjnego a rzeczywistym stanem rzeczy organ odwoławczy powinien rozważyć, czy w sprawie nie zaistniały okoliczności, o których mowa w powołanym wyżej postanowieniu". Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy pismem z dnia [...].2004 r. wezwał stronę o wskazanie, jakie jego zdaniem wyjątkowe okoliczności miały miejsce w przedmiotowej sprawie. Jednocześnie wyjaśnił, że przedłożone przez dokumenty w postaci : - zaświadczenia z dnia [...].2001 r Autoryzowanego Dealera "C" w Polsce oraz - Oceny Technicznej Rzeczoznawców Techniki Motoryzacyjnej Ruchu Drogowego i Towaroznawstwa z dnia [...].2001 r., potwierdzające wyprodukowanie towaru (ciągnika [...]) w Szwecji mogą być rozpatrywane jako dowody przy ustaleniu niepreferencyjnego pochodzenia towaru zgodnie z wymogami określonymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 15.10.1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia ( Dz. U. Nr 130 poz.851 z późn. zm.) wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 19 § 3 Kodeksu celnego. Zauważono też, że zgodnie z § 11 ust. 2 powyższego rozporządzenia dowodem pochodzenia towarów z wyjątkiem towarów wymienionych w Wykazie nr 3 przedmiotowego rozporządzenia może być: 1/ świadectwo pochodzenia, 2/ faktura, specyfikacja towarowa, kontrakt, świadectwo jakości lub inny dokument urzędowy, o ile w dokumentach tych jest umieszczony zapis o kraju pochodzenia towaru, 3/ trwałe oznaczenie kraju pochodzenia na towarze. Dodatkowo organ podkreślił, że zgodnie z art. 16 Protokołu B do Umowy EFTA produkty pochodzące z Państwa EFTA korzystają w imporcie do Polski, a produkty pochodzące z Polski korzystają w imporcie do Państwa EFTA z postanowień umowy, pod warunkiem przedłożenia: a) świadectwa przewozowego EUR 1, którego wzór jest zamieszczony w załączniku III, lub b) w przypadkach określonych w artykule 21 (1) - deklaracji, której tekst jest zamieszczony w załączniku IV, złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym, który opisuje produkty, o których mowa, w sposób wystarczający do ich identyfikacji ( zwanej dalej "deklaracją na fakturze"). Mając to na uwadze poinformowano stronę, że przedłożone przez nią dokumenty nie stanowią dowodu w rozumieniu art. 16 Protokołu B do Umowy EFTA. W odpowiedzi na powyższe wezwanie M. P. wskazał, że wyjątkowość zaistniałej sytuacji polega na tym, że ustalenie pochodzenia towaru i określenie stawki nie następuje na bazie wymienionych w rozporządzeniu materiałów lecz innych, przedłożonych przeze niego dokumentów, których wiarygodności i wartości merytorycznej ani Dyrektor Izby Celnej ani NSA nie podważał. Jego zdaniem podstawą dla określenia pochodzenia produktu i zastosowania preferencji co do stawki celnej we wskazany wyżej sposób jest właśnie powoływany przez organ odwoławczy art. 32 ust. 6 Protokołu B do Umowy EFTA, z którego a contrario wynika, iż w zaistnieniu wyjątkowych okoliczności, preferencji odmówić nie można. Strona jeszcze raz podkreśliła, powołując się na przedłożone dokumenty, że niewątpliwym w sprawie jest, że ciągnik [...] marki [...] wyprodukowano w Szwecji, co potwierdzone zostało w zaświadczeniu Autoryzowanego Dealera "C" oraz Ocenie Technicznej Rzeczoznawców. Strona zwróciła uwagę, że fakt ten, po pierwsze nie tylko nie był kwestionowany przez Dyrektora Izby Celnej, lecz przez niego przyznany w decyzji z dnia [...] r. (strona 5 uzasadnienia), a po drugie unijne pochodzenie towarów nie zostało de facto zakwestionowane także przez przeprowadzające weryfikację szwajcarskie władze celne, które jedynie nie zdołały ustalić pochodzenia towaru. W tej sytuacji strona doszła do wniosku, że pomimo wadliwości dokumentu EUR 1 rzeczywiste pochodzenie towaru zostało wyczerpująco udokumentowane - co stanowi wyjątkową okoliczność pozwalającą na zastosowanie preferencyjnej stawki celnej w myśl art. 32 ust. 6 Protokołu B do umowy EFTA. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. ponownie uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej i określił kwotę wynikającą z długu celnego przy uwzględnieniu stawki 35 % zamiast 70 %. W pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy podkreślił, że obowiązek prawidłowego zgłoszenia towaru ciąży na importerze i na podstawie wniosku importera i przedstawionych przez niego dokumentów, towar zostaje objęty właściwą procedurą celną. W niniejszej sprawie strona zadeklarowała pochodzenie towaru z Unii Europejskiej na podstawie świadectwa pochodzenia EUR 1 nr [...] z dnia [...].03.1999 r. Zaznaczono, że po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny może przystąpić do jego weryfikacji, w myśl przepisu art. 70 oraz art. 83 Kodeksu celnego, które uprawniają organ celny do wykonania określonych czynności po zwolnieniu towarów, a podstawą dla przeprowadzenia weryfikacji dowodów pochodzenia jest art. 32 Protokołu B do Umowy między Rzeczpospolitą Polską a Państwami Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu EFTA zmienionej decyzją Wspólnego Komitetu EFTA - Polska Nr 1 z 1997r ( przyjętą w trybie obiegowym w dniu 30 czerwca 1997r opublikowaną w Dz.U. z 2001 r. Nr 58, poz. 604). Według organu zgodnie z treścią art. 241 ust. 1 Konstytucji RP przepis ten należy traktować jako element umowy międzynarodowej. Zwrócono przy tym uwagę, że z treści tego przepisu (dotyczącej definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej) wynika, że do weryfikacji dowodów pochodzenia uprawnione są wyłącznie władze celne kraju eksportu i jest to jedyna, według organu, przewidziana w Protokole forma kontroli dowodów pochodzenia towarów. Powołując się na orzecznictwo NSA (wyrok NSA z dnia 25.04.2003 r., sygn. akt SA/Bd 566/03; z dnia 04.10.2002 r. sygn. akt SA/Łd 1597/01; z dnia 30.11.1999 r. sygn. akt SA/Ka 743/98; z dnia 8.09.1998 r. sygn. akt I SA/Łd 777/97, Pr. Gosp. 1999, nr 1, s. 40) uznano, że wynik sprawdzenia świadectwa pochodzenia ma charakter wiążący dla organów celnych państwa importera oraz że dokonywana przez te władze weryfikacja dowodów pochodzenia prowadzona jest w ramach współpracy organów celnych Państw Stron Umowy i w postępowaniu tym udział importera nie jest przewidziany. Odnosząc się do okoliczności sprawy i przesłanego przez szwajcarskie władze celne wyniku weryfikacji dowodu pochodzenia zamieszczonego na odwrocie świadectwa przewozowego EUR 1 (pole 14) uznano, że wbrew sugestiom strony, odpowiedź szwajcarskich organów celnych jest na tyle dostatecznie jasna, że przedłożony do zgłoszenia celnego dokument EUR 1 nie jest wiarygodny, a uzyskane wyniki dochodzenia służb celnych kraju eksportu są dla polskich władz celnych wiążące i nie podlegają ocenie pod względem ich rzetelności bądź wiarygodności jak również podstaw prawnych wydanego orzeczenia. Zdaniem organu postanowienia części VI Protokołu B nie dają szczególnych uprawnień władzom wnioskującym o weryfikację do występowania z jakimkolwiek żądaniem odnoszącym się do przebiegu prowadzonej kontroli dowodu pochodzenia, do uwzględnienia wymogu uczestnictwa w czasie prowadzonej kontroli przedstawicieli władz wnioskujących, czy importera, oraz do przedstawienia przez władze kraju eksportu materiałów na podstawie których dokonały ostatecznej oceny badania. Organ odwoławczy wyjaśnił też, że okoliczności związane z miejscem i przedmiotem zakupu towaru nie są równoznaczne z udowodnieniem, że jest on produktem pochodzącym. Uznano bowiem, że świadectwa EUR 1 lub deklaracje na fakturze będące jedynymi dowodami pochodzenia wymaganymi dla zastosowania obniżonych stawek celnych, nie mogą być zastępowane innymi środkami dowodowymi. W tym zakresie organ powołał się na wyrok NSA z dnia 09.10.2002 r. sygn. akt I SA/Lu 184/02. W sytuacji zatem, gdy pochodzenie towaru nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia wobec uznania przez szwajcarskie władze celne świadectwa EUR 1, za nieprawidłowe oraz gdy jednocześnie strona w toku prowadzonego przez organ celny postępowania wyjaśniającego przedłożyła dokumenty potwierdzające fakt wyprodukowania przedmiotowego ciągnika w "D" - Szwecja zasadnym stało się, według organu, określenie kwoty wynikającej z długu celnego z zastosowaniem stawki celnej autonomicznej w wysokości 35%. Należy przy tym również dodać, iż zastosowanie stawki celnej obniżonej dla importowanego towaru jest szczególnym przywilejem przewidzianym w przepisach krajowego porządku prawnego. Odnosząc się do istnienia wyjątkowych okoliczności organ odwoławczy wyjaśnił, iż przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy bardzo szczegółowo rozważył wszystkie okoliczności mogące mieć wpływ na jej końcowe rozstrzygnięcie ponieważ: - po pierwsze, wynik weryfikacji został nadesłany przed upływem dziesięciomiesięcznego terminu , - po drugie, informacje szwajcarskich władz celnych dotyczące wyniku weryfikacji są jasno sprecyzowane - świadectwo zostało wystawione nieprawidłowo - i z ustaleniem tego faktu organ weryfikacyjny nie miał żądnych trudności. Ponadto wskazano, że przeprowadzone dochodzenie wykazało, iż nie można ustalić kraju pochodzenia, czyli należy go traktować jako towar o nieznanym pochodzeniu, a wynik ten jest wiążący dla organu celnego i czyni świadectwo EUR 1 nieważnym. Ponadto wynik weryfikacji jednoznacznie został podany w samym świadectwie, w polu 14 ("przeprowadzona weryfikacja wykazała, że świadectwo nie spełnia wymogów co do autentyczności i rzetelności"), - po trzecie, sam fakt, iż importowany ciągnik był wyprodukowany w Szwecji nie wystarcza do zastosowania preferencji celnych ponieważ muszą być spełnione łącznie trzy warunki określone w przepisach prawa. Na uwagę, zdaniem organu, zasługiwał również fakt, iż pismem z dnia [...] 2001 r. strona została poinformowana przez organ celny pierwszej instancji jakie warunki należy spełnić i jakie dokumenty stanowią podstawę do zastosowania dla przedmiotowego w sprawie ciągnika stawki celnej obniżonej. W odpowiedzi na powyższe strona złożyła prośbę (pismo z dnia [...].2001 r.) o przedłużenie terminu do wydania decyzji w przedmiotowej sprawie ponieważ poczyniła ona starania o wystawienie nowego dokumentu potwierdzającego pochodzenie tj. świadectwa EUR 1 wystawionego w trybie retrospektywnym. Jednakże pomimo takiego oświadczenia do dnia wydania decyzji ([...] r.) akta sprawy nie zostały uzupełnione o takie świadectwo. Organ zgodził się ze stwierdzeniem że nie kwestionował wiarygodności i wartości merytorycznej przedstawionych przez stronę dokumentów. Kierując się zasadą swobodnej oceny dowodów uznał, iż w przedmiotowej sprawie kraj pochodzenia ciągnika jest tożsamy z krajem , w którym został wyprodukowany, co dało podstawę do zmiany decyzji organu pierwszej instancji. Zasada swobodnej oceny dowodu uprawniała bowiem organ do ustalenia prawdy obiektywnej według swojej wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych oraz ustalenia wpływu udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Podkreślono, że w przedmiotowej sprawie niekwestionowany jest fakt, iż organ drugiej instancji dokonując oceny dowodów zastosował zasadę in dubio pro reo w związku z czym, zaznaczono, że ustalenie kraju pochodzenia towaru i określenie stawki celnej ( autonomicznej w wysokości 35% ) nastąpiło właśnie w oparciu o przedłożone przez stronę w toku prowadzonego postępowania dokumenty. Jednak nie zmieniło to faktu, iż warunki dla zastosowania stawki celnej obniżonej, o którą strona wnioskowała w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione. Zdaniem organu odwoławczego w niniejszej sprawie organ celny zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) oraz dopuścił jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 Ordynacji podatkowej). Ponadto zauważył, że dążąc do realizacji prawdy obiektywnej podjął wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy przez wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie i dał temu wyraz w uzasadnieniu decyzji wskazując fakty, na których się oparł oraz przyczyny, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności. Zaznaczył przy tym, że to, że na podstawie złożonych przez stronę dokumentów i wyjaśnień organ celny poczynił ustalenia odmienne od tych, na które liczyła strona nie oznacza, że organ celny naruszył jej prawa. Podkreślono, że z akt sprawy wynika, iż organ celny zapewnił stronie czynny udział w postępowaniu i wypowiedzenia się w sprawie biorąc pod uwagę dostarczone informacje. W skardze na powyższą decyzję strona zarzuciła jej: - naruszenie przepisów postępowania (art. 7, art. 77 i art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego), - naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 32 i art. 29 Protokołu B Umowy między Rzeczpospolitą Polską a Państwami Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu EFTA zmienionej decyzją Wspólnego Komitetu EFTA - Polska nr 1 z 1997 r., Dz.U. z 2001 r., Nr 58, poz. 604). Skarżący wskazał, że nie może podzielić stanowiska organu, co do braku możliwości ustalenia stawki celnej w wysokości preferencyjnej z uwagi na nieprawidłowości widniejące na świadectwie przywozowym EUR 1. Jeśli chodzi o cytowane przez organ odwoławczy orzeczenia, to jego zdaniem żadne z nich nie opierało się i nie dotyczyło analogicznego jak w niniejszej sprawie stanu faktycznego. Według skarżącego kwestią sporną nie był bowiem ani fakt, że świadectwo przywozowe EUR 1 wypisano z błędem, ani też to że weryfikacja dowodu pochodzenia nie zakończyła się pozytywnym rezultatem ani wreszcie okoliczność czy towar pochodzi z kraju Unii Europejskiej, czy też nie. Istota problemu sprowadza się bowiem do pytania, czy w zaistniałym stanie faktycznym możliwe jest zastosowanie preferencyjnej (obniżonej) stawki celnej w oparciu o obowiązujące przepisy prawa. Skarżący przyznał za organem, że umowa międzynarodowa ma wyższą rangę niż ustawa i przepisy wykonawcze, dlatego korzysta z pierwszeństwa stosowania. W związku z tym, skarżący zauważył, że powoływanie się przez Dyrektora Izby Celnej w zaskarżonej decyzji na postanowienia rozporządzenia Rady Ministrów oraz Kodeksu celnego i wywodzenie z nich niekorzystnych - w porównaniu z przepisami umowy międzynarodowej skutków prawnych -należy uznać za bezskuteczne. Dalej powołując się na art. 32 ust. 6 Protokołu B stwierdził, że analiza logiczna powołanego przepisu wskazuje, iż tzw. "negatywna weryfikacja" świadectwa skutkuje odmową preferencji. Od tej generalnej reguły przepis prawa przewiduje jednakże wyjątek, a mianowicie sytuację, w której zaistnieją wyjątkowe okoliczności i gdzie -a contrario - preferencji się nie odmawia. Skarżący podkreślił, iż nie domaga się ponownej weryfikacji świadectwa, podzielając jednolite stanowisko NSA co do braku podstawy prawnej dla takiego działania polskich organów celnych ale wyjątek przewidziany w ust. 6 Protokołu nie wymaga wcale przeprowadzania jakichkolwiek dalszych czynności sprawdzających pozostawiając jedynie ocenie organu celnego czy okoliczności danej sprawy są "zwykłe" czy "wyjątkowe". Jak wskazał Protokół B nie zawiera w swej treści definicji pojęcia "wyjątkowe okoliczności", a zatem według niego interpretacja tego sformułowania powinna opierać się na ogólnych normach wykładni i językowej i celowościowej, a wyjątkowa sytuacja, która miała miejsce w przypadku skarżącego polegała na pewnym absurdzie wynikłym z ustaleń szwajcarskich władz celnych (Szwajcaria była krajem eksportera) odnośnie sprowadzanego do Polski towaru - ciągnika [...]. Uznał on, że samochód można łatwo zidentyfikować w szczególności co do kraju pochodzenia. W sytuacji, gdy wątpliwości budziło pochodzenie towaru w postaci przedmiotowego samochodu skarżący przedstawił zaświadczenie z dnia [...].2001 r. Autoryzowanego Dealera "C" w Polsce oraz ocenę techniczną Rzeczoznawców Techniki Motoryzacyjnej Ruchu Drogowego i Towaroznawstwa z dnia [...] 2001 r., z których to dokumentów, zdaniem skarżącego niezbicie wynikało, iż towar sprowadzony do Polski w postaci ciągnika [...] został wyprodukowany w Szwecji. Podkreślił też, że fakt pochodzenia towaru z tego właśnie kraju nigdy nie był kwestionowany przez Dyrektora Izy Celnej, przeciwnie - okoliczność ta została przez niego wielokrotnie przyznana w toku postępowania. Jeśli chodzi o naruszenia przepisów postępowania, to skarżący zwrócił uwagę na zasadę swobodnej oceny dowodów przez organ celny, co stoi w sprzeczności z twierdzeniem, że odpowiedź organów celnych kraju eksportu ma wiążący charakter. W związku z tym skarżący nie doszukał się przyczyny, dla której należałoby odmówić mu preferencyjnego określenia stawki celnej mając na uwadze oczywiście nieprawdzie orzeczenie szwajcarskich "niekompetentnych urzędników". Skarżący podniósł ponadto, iż naruszenie prawa przez organ celny w niniejszej sprawie polega także na braku zastosowania art. 29 wymienionego wcześniej Protokołu B, który stanowi, iż stwierdzenie drobnych niezgodności między oświadczeniami złożonymi w dowodzie pochodzenia i oświadczeniami podanymi w dokumentach przedłożonych w urzędzie celnym celem dopełnienia formalności wymaganych przy imporcie produktów nie czyni tym samym dowodu pochodzenia nieważnym, jeżeli zostało w pełni dowiedzione, że odpowiada on przedłożonym produktom. Uznał on, że w przypadku skarżącego fakt dowiedzenia w pełni kraju pochodzenia towaru był niewątpliwy, a wpisanie do świadectwa EUR 1 w jednym polu "Niemcy" zamiast "Szwecja", nastąpiło wskutek oczywistej omyłki eksportera, którą można uznać za drobną niezgodność (zwłaszcza, że oznaczenie kraju wpisuje się nie poprzez jego nazwę, lecz symbol). W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał wszystkie argumenty i wywody zawarte w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo organ wyjaśnił, iż okoliczności związane z miejscem i przedmiotem zakupu towaru nie są równoznaczne z udowodnieniem , że jest on produktem pochodzącym. Świadectwa EUR 1 lub deklaracje na fakturze będące jedynymi dowodami pochodzenia wymaganymi dla zastosowania obniżonych stawek celnych, nie mogą być zastępowane innymi środkami dowodowymi. Zwrócono przy tym uwagę, że w myśl pkt 5 załącznika nr 49 "Dokumenty Potwierdzające Pochodzenie Towaru" do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 07.09.2001 w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 117 poz. 1250) w celu zastosowania stawek celnych autonomicznych lub konwencyjnych można nie żądać przedstawienia dokumentu potwierdzającego pochodzenie, gdy na towarach zamieszczono w sposób trwały oznaczenie kraju pochodzenia, a z innych przepisów nie wynika wymóg przedłożenia świadectwa pochodzenia. Za trwałe oznaczenie można uznać wytłoczenie lub nadrukowanie napisu na towarze lub na bezpośrednim opakowaniu, tabliczki znamionowe, etykiety itp., jeżeli zawierają informacje o towarze, a w tym o kraju pochodzenia, i których proste usunięcie pozostawia widoczny ślad na towarze lub opakowaniu. W tym zakresie organ odwoławczy powołując się na przedłożoną przez skarżącego Ocenę Techniczną Nr [...] z dnia [...].2001 r. i własną analizę numeru identyfikacyjnego VIN przedmiotowego ciągnika [...], stwierdził, że w sytuacji, gdy pochodzenie towaru nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia wobec uznania przez szwajcarskie władze celne świadectwa EUR 1 za nieprawidłowe oraz gdy jednocześnie w toku prowadzonego przez organ celny postępowania wyjaśniającego ustalono, iż przedmiotowy ciągnik został wyprodukowany w "D" - Szwecja zasadnym stało się określenie kwoty wynikającej z długu celnego z zastosowaniem stawki celnej autonomicznej w wysokości 35 %. Dyrektor Izby Celnej w K. kierując się zasadą swobodnej oceny dowodów uznał, iż w przedmiotowej sprawie kraj pochodzenia ciągnika jest tożsamy z krajem, w którym został wyprodukowany co dało podstawą do zmiany decyzji organu pierwszej instancji. Organ jednak podkreślił, że warunki dla zastosowania stawki celnej obniżonej, o którą skarżący wnioskuje, w przedmiotowej sprawie nie zostały spełnione, ponieważ zastosowanie obniżonej stawki celnej może nastąpić tylko i wyłącznie w oparciu o prawidłowo wystawiony pod względem formalnym i merytorycznym dowód pochodzenia towaru. Na podkreślenie, zdaniem organu, zasługuje fakt, iż to właśnie przepisy postanowień Protokołu B Umowy EFTA, na który powołuje się skarżący jako aktu prawnego o randze wyższej niż przepisy ustawy, jasno precyzują po spełnieniu w jakich warunków towar może korzystać z obniżonych stawek celnych. Według organu skarżący skupił swoją uwagę tylko na art. 29 (niezgodności i pomyłki formalne) oraz art. 32 (weryfikacja dowodów pochodzenia) pomijając zupełnie dyspozycję wynikającą z art. 16 Protokołu B, która zdaniem Dyrektora Izby Celnej miała decydujący wpływ na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. Na rozprawie pełnomocnicy stron postępowania sądowoadministracyjnego wnosili i wywodzili tak jak odpowiednio w skardze i odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z poźn. zm., zwaną dalej P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Skarga pełnomocnika skarżącej, wbrew zawartym w niej twierdzeniom nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszej kolejności należy wskazać, że organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję, dotyczącą zgłoszenia celnego z dnia [...].06.2001 r., prawidłowo zastosował Kodeks celny w zakresie prawa materialnego na podstawie przepisu przejściowego art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623), który stanowi, że Przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że w całości chybiony jest zarzut dotyczący zakwestionowania przez organy celne prawidłowości udokumentowania przez skarżącą preferencyjnego pochodzenia importowanego towaru z terenu Szwajcarii, co miało uzasadniać zastosowanie wobec tego towaru preferencyjnej 15 % stawki celnej. W tym zakresie Sąd w pełni podziela obszerny wywód prawny zawarty w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Należy przypomnieć, że art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) formułuje jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: - należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, - materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, - ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (tak B. Adamiak w "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz" Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1996 r., str. 376 - 378). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar miał preferencyjne pochodzenie. W związku z powyższym, szczególnego zaakcentowania wymaga zagadnienie mocy dowodowej wyniku weryfikacji, jakiej na żądanie polskich władz celnych działających w ramach uprawnień wynikających z art. 83 § 1 – 3 Kodeksu celnego przeprowadzają władze celne kraju importu. W tym kontekście należy podkreślić, że za ugruntowane należy uznać orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego sprowadzające się do tezy, że wynik weryfikacji dowodu pochodzenia nie podlega ocenie organów celnych kraju importu i jest dla nich wiążący (por. wyroki NSA powołane przez organ odwoławczy i dodatkowo zapadłe w sprawach o sygn. akt – I SA/Kr 1664/98, SA/Wr 290-295/99, I SA/Ka 1082/99, I SA/Gd 1506/97, SA/Rz 153/98, I SA/Ka 2209/97, I SA/Sz 1016/98). W zakresie w jakim omawiany wynik weryfikacji poddaje się ocenie organów celnych kraju, który o taką weryfikację wystąpił, należy stwierdzić, iż w rozpoznawanej sprawie wynik weryfikacji spełnia wszelkie wymogi Protokołu B Umowy EFTA. Treść tego wyniku weryfikacji jest bowiem taka, że w pełni umożliwiała wyraźne ustalenie, że będące przedmiotem importu towary nie można uznać za pochodzące ze Szwajcarii, co znalazło wyraz w wypełnionej poz. 14 wystawionego świadectwa EUR 1 (k.18v akt administracyjnych) i piśmie szwajcarskich organów celnych z dnia [...].2000 r. (k.22-22a akt administracyjnych). Rozbieżności między zebranymi dowodami potwierdzającymi szwedzkie pochodzenie, a ustaleniami władz szwajcarskich zostały przez organ wyjaśnione poprzez uwzględnienie szwedzkiego, a nie szwajcarskiego pochodzenia towaru celem obniżenia stawki celnej autonomicznej z 70 % na 35 %. Organ odwoławczy zwrócił też uwagę, że obowiązujące w dniu dokonania zgłoszenia celnego przepisy ust. 5 pkt 2 części pierwszej Postanowienia wstępne A. Stawki celne Taryfy celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15.12.1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz.U. Nr 158, poz. 1036) oraz postanowienia art. 13 i art. 16 Protokołu B Umowy EFTA wprowadziły możliwość stosowania stawek celnych obniżonych w przypadku jednoczesnego spełnienia następujących warunków: 1/ towar pochodzi z Państwa EFTA w rozumieniu postanowień Protokołu B Umowy EFTA ; 2/ pochodzenie towaru zostało udokumentowane prawidłowo sporządzonym świadectwem przewozowym EUR 1 lub deklaracją na fakturze; 3/ został spełniony warunek bezpośredniego przywozu towaru do Polski. Warunków tych importowany towar nie spełniał. Wszystko to prowadzi do jednoznacznej konstatacji, że omawiany wynik weryfikacji spełniał wszelkie wymogi Protokołu B Umowy EFTA i wiązał polskie organy celne. Wynika zaś z niego, iż nie można jednoznacznie stwierdzić, że świadectwo EUR 1 spełnia wymogi co do autentyczności o rzetelności (uwagi do załącznika III Protokołu B do poz. 14). To zaś z kolei, po uwzględnieniu treści art. 13 i art. 16 Protokołu B w powiązaniu z przepisami stanowiącymi, że dowodami pochodzenia wymaganymi dla zastosowania obniżonej stawki celnej mogą być wyłącznie świadectwo przewozowe EUR 1 lub deklaracja eksportera na fakturze, prowadzi do oczywistego wniosku, że dla rozstrzygnięcia o pochodzeniu towaru uzasadniającym stosowanie obniżonej stawki celnej nie mają żadnego prawnego znaczenia jakiekolwiek inne dokumenty. Przechodząc do rozważań w zakresie wystąpienia "wyjątkowych okoliczności", na co zwrócił uwagę NSA uchylając poprzednią decyzję organu odwoławczego należy stwierdzić, że organ rozważył, czy w niniejszej sprawie nie zachodziły takie okoliczności. Postępowanie dowodowe w tym zakresie było przeprowadzone z udziałem strony, która na wezwanie organu o podanie konkretnych wyjątkowych okoliczności odpowiedziała, że są nimi te, które już zgłosiła w skardze, a mianowicie, że fakt pochodzenia towaru ze Szwecji został udowodniony zaświadczeniem z dnia [...].2001 r. oraz oceną techniczną z dnia [...].2001 r. Słusznie organy podatkowe podkreśliły, że takie okoliczności nie mogą być uznane za wyjątkowe na podstawie art. 32 ust. 6 Protokołu B. Nie można im przypisać charakteru "wyjątkowości" lub "osobliwości" na co zwrócił uwagę NSA. Takim ogólnym wskazaniem Sąd w niniejszym postępowaniu jest związany stosownie do art. 153 P.p.s.a. Należy przy tym zwrócić uwagę, że gdyby NSA uznał już podnoszone w skardze okoliczności za wyjątkowe mające zastosowanie w sprawie dałby temu wyraz zarzucając naruszenie prawa materialnego poprzez błędna wykładnie, a nie przepisów postępowania i konieczność "rozważenia, czy w sprawie nie zaistniały okoliczności, o których mowa w powołanym wyżej postanowieniu" (str. 4 in fine uzasadnienia wyroku z dnia 1.10.2003 r.). Za wyjątkowe okoliczności nie można też uznać elementów zawartych w nie potwierdzonym zarzucie zgłoszonym w skardze z dnia [...].2004 r., że "szwajcarskie władze celne żadnego dochodzenia nie przeprowadziły i na zapytanie polskiej Izby Celnej odpowiedzi udzielono nie ruszając się za biurka". Reasumując, przedstawiony stan faktyczny oceniany na tle obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej decyzji stanu prawnego nie dostarczył podstaw do uznania, by sprowadzony przez skarżącą towar podlegał preferencyjnej (obniżonej stawce) celnej z tytułu pochodzenia ze Szwajcarii. Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 P.p.s.a.