III SA/Gl 400/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Beata Machcińska (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 grudnia 2024 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 7 marca 2024 r., nr SKO.FD/41.4/138/2023/20388 w przedmiocie zwrotu dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę. Przedmiotem skargi C. sp. z o.o. w L. (dalej "skarżąca", "strona" lub "spółka") jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach wydana w przedmiocie dotacji za 2021 r. Stan sprawy przedstawia się następująco: Zaskarżoną decyzją z 7 marca 2024 r. (nr SKO.FD/41.4/138/2023/20388), wydaną na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U z 2023 r., poz. 775, ze zm.; dalej "k.p.a."), art. 1 ust. 1, art. 2, art. 17 i art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2018 r,, poz. 570, ze zm.), Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej: "SKO" lub "organ odwoławczy") po rozpatrzeniu odwołania skarżącej uchyliło decyzję Prezydenta Miasta J. (dalej: "organ pierwszej instancji") z 6 lipca 2023 r. w sprawie zwrotu dotacji oświatowej wypłaconej w 2021 r. na Szkołę [...] w J. (dalej również jako: "Szkoła") i określiło dla skarżącej: kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem za 2021 r. w wysokości 29.596,07 do zwrotu w terminie 15 dni na rachunek bankowy Urzędu Miasta J. wraz z odsetkami ustawowymi obliczanymi od dnia przekazania dotacji, czyli odpowiednio dla kwoty: 1) 3.214,64 zł począwszy od dnia 14.01.2021 r., 2) 9.070,92 zł począwszy od dnia 12.02.2021 r., 3) 182,86 zł począwszy od dnia 12.02.2021 r., 4) 343,22 zł począwszy od dnia 19.03.2021 r., 5) 5.964,41 zł począwszy od dnia 19.03.2021 r., 6) 9,91 zł począwszy od dnia 26.04.2021 r., 7) 3.351,02 zł począwszy od dnia 26.04.2021 r., 8) 7.459,09 zł począwszy od dnia 20.05.2021 r. Organ odwoławczy wskazał, że w roku 2021 dla Szkoły została wypłacona dotacja w wysokości 288.665,86 zł (w tym podstawowa kwota dotacji stanowiła 237.789,37 zł, a 50.876,49 zł stanowiło dotację na uczniów na podstawie art. 26 ust. 6 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych). Organ dotujący otrzymał rozliczenie wykorzystanej dotacji za rok 2021 w dwóch dokumentach (poz. 57 w aktach sprawy), w których uznano za niewykorzystaną kwotę 2.568,01 zł. Ostatecznie zwrócono ją 1 lutego 2022 r. Pismem z 18 stycznia 2022 r. organ dotujący wniósł o przedłożenie dokumentów oraz dodatkowych wyjaśnień do złożonego rozliczenia. W odpowiedzi pismem z 7 lutego 2022 roku strona złożyła w jednym piśmie korektę rozliczenia dotacji za 2021 r. z dnia 4 lutego 2022 r., uwzględniając w niej zarówno kwotę podstawową dotacji, jak i tę należną według art. 26 ust. 6 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych (poz. 64 w aktach sprawy). Do pisma dołączono także wyjaśnienia, wyciągi bankowe oraz wymagane pismem faktury. Otrzymane wyjaśnienia oraz dokumenty nie pozwoliły na rozliczenie dotacji, w następstwie czego 16 lutego 2022 r. zostało wszczęte postępowania administracyjne w sprawie o zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2021 r. W toku postępowania złożono jeszcze jedną korektę rozliczenia dotacji z 16 marca 2022 r. (poz. 74 w aktach sprawy). Organ pierwszej instancji w decyzji z 6 lipca 2023 r. zakwestionował następujące wydatki na szkołę w części wskazanej przez stronę jako sfinansowane z dotacji, a mianowicie: 1) 29.060.08 zł tytułem niezasadnych wydatków poniesionych na rzecz K., wynikających z faktur dotyczących obsługi procesu dydaktycznego o nr: [...], [...], [...], [...] i [...] (wskazano, że strona, choć była wzywana wielokrotnie, nie dostarczyła specyfikacji do tych faktur oraz złożyła wyjaśnienia, iż wynagrodzenie zostało uzależnione od przychodów); 2) 535,99 zł tytułem wydatków na wynagrodzenie N. M. (specjalisty ds. rozwoju usług edukacyjnych w Szkołach [...]); organ stwierdził, że zakres jej obowiązków obejmował w przeważającej części zagadnienia zw. z reklamą i marketingiem, a jedynie w kilku punktach dotyczył kwestii związanych z kształceniem, wychowaniem i opieką, co nie mieści się w dyspozycji art. 35 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych; 3) 61,12 zł tytułem wydatku poniesionego na opinię Państwowego Inspektoratu Sanitarnego w W. (organ uznał, że wydatek te nie jest w żaden sposób związany z procesem dydaktycznym nakierowanym na ucznia, jako beneficjenta dotacji, a ponadto strona nie przedłożyła ww. opinii). SKO nie przychyliło się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania. W jego ocenie w sprawie podjęte zostały wszelkie czynności niezbędne do dokładnego zbadania i wyjaśnienia sprawy. Z § 6 umowy między spółkami "Z." i K., zmienionej aneksem z 1 sierpnia 2017 r. i 1 września 2019 r. (poz. nr 70 w aktach sprawy), wynika, że w 2021 r. K. otrzymywała od Szkoły wynagrodzenie miesięczne w stałej kwocie 200 zł netto (wcześniej 100 zł) oraz wynagrodzenie za dodatkowe działania (§ 6 ust. 1 i 6). W rozliczeniu dotacji spółka wykazywała faktury K. na inne kwoty. Stąd w pismach z dnia 24 maja 2022 r. i 19 lipca 2022 r. organ pierwszej instancji wzywał spółkę do szczegółowego wyjaśnienia, jakie usługi zostały wykonane w odniesieniu do poszczególnych faktur. Mimo tego spółka nie przedstawiła szczegółowych rozliczeń, lecz przesłała m.in. aneks do umowy z K. z 1 września 2021 r. (obowiązujący również od tego dnia), w którym zmieniono § 6 ust. 1 umowy w ten sposób, że ustalono wynagrodzenie miesięczne K. w wysokości 17% przychodów Szkoły za dany miesiąc nie mniej niż 200 zł netto. Przeprowadzono również oględziny systemu [...], podczas których zbadano jego możliwości w zakresie pomocy w obsłudze Szkoły. Ostatecznie zakwestionowano zasadność rozliczania wskazanych faktur K., ponieważ wynagrodzenie zostało ustalane procentowo w zależności od wysokości przychodów Szkoły za dany miesiąc, w kwotach znacznie odbiegających od określonego w umowie abonamentu (200 zł netto). Zdaniem SKO sposób obliczania wynagrodzenia K. nie pozwalał na zweryfikowanie konkretnych czynności, za które Szkoła płaciła w ramach abonamentu obliczanego procentowo od jej przychodu. Stan faktyczny w tym zakresie jest bezsporny, zatem przeprowadzenie kolejnych wnioskowanych przez stronę dowodów było zbędne. Rzecz bowiem w tym, że za zgodą stron oderwano koszt tych usług od rzeczywistych potrzeb Szkoły i powiązano je wyłącznie z jej przychodami. Oczywiście Szkoła (niepubliczna) ma możliwość zawarcia takiej umowy, ale nie może domagać się jej zapłaty z dotacji oświatowej. SKO wskazało, że dotacja nie ma za zadanie pokrywać wszystkich wydatków, lecz jednie dofinansować te, które zostały wyraźnie dopuszczone przez prawo. W ocenie SKO organ pierwszej instancji prawidłowo zakwestionował wynagrodzenie specjalisty ds. rozwoju usług edukacyjnych w Szkołach [...] w wysokości 535,99 zł z tego powodu, że zakres obowiązków tego pracownika w przeważającej części obejmował zagadnienia związane z reklamą i marketingiem, co nie mieści się w dyspozycji art. 35 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych. Pogląd o niedopuszczalności pokrywania ze środków z dotacji oświatowych działań reklamowych i promocyjnych jest utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt: II GSK 1858/12). SKO przyznało natomiast rację stronie co do możliwości pokrycia z dotacji wydatku na opinie Państwowego Powiatowego Inspektoratu Sanitarnego w łącznej wysokości 61,12 zł. Poniesienie tego wydatku było konieczne do realizowania zadań dydaktycznych w Szkole z uwagi na art. 168 ust. 4 pkt 3 lit d Prawa oświatowego. W stanie prawnym obowiązującym w 2021 r. dotacja oświatowa, zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o finansowaniu zadań oświatowych mogła być wykorzystywana m.in. na sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, czyli na zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki. Stanowisko organu pierwszej instancji, zgodnie z którym z dotacji można finansować wyłącznie wydatki związane z procesem dydaktycznym nakierowanym na ucznia jako beneficjenta dotacji, nie ma podstawy w obowiązujących w 2021 r. przepisach. Zatem wydatek na uzyskanie obligatoryjnej opinii Państwowego Powiatowego Inspektoratu Sanitarnego mógł być finansowany z dotacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji SKO z dnia 7 marca 2024 r. i poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta J. z dnia 6 lipca 2023 r., o umorzenie postępowania administracyjnego oraz o zasądzenie od SKO na jej rzecz kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1) naruszenie art. 15 k.p.a. poprzez bezkrytyczne przyjęcie stanowiska organu pierwszej instancji, bez przeprowadzenia odrębnego postępowania w tym zakresie, a w konsekwencji naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania; 2) naruszenie art. 7 k.p.a. w zw. z art. 10 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 80 k.p.a. i 107 § 3 k.p.a. poprzez niedostrzeżenie, iż : a) organ odwoławczy poczynił ustalenia faktyczne w sprawie wyłącznie w oparciu o dane zebrane w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, w sytuacji, gdy strona nie miała prawnej możliwości zakwestionowania w sposób wiążący dla organu dokonanych ustaleń, a w konsekwencji dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny materiału dowodowego, co znajduje odzwierciedlenie w wadliwym zatem uzasadnieniu decyzji, b) w zw. z art. 10 k.p.a. przez brak uwzględnienia zarzutów skarżącej co do zaniechania organu pierwszej instancji polegającego na niepodjęciu wystarczających działań zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego przedmiotowej sprawy oraz niewskazanie stronie w toku postępowania, czy zachodzi potrzeba przedkładania przez nią dodatkowych wyjaśnień i dokumentów, a następnie przyjęcie, iż pobranie dotacji w części nie zostało udokumentowane, a tym samym brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, c) braku należytej weryfikacji, czy decyzja organu pierwszej instancji została wydana przez osobę uprawnioną do jej podpisu, albowiem nie widnieje na niej podpis prezydenta J., co świadczyło o pozornym wykonaniu przez organ pierwszej instancji obowiązku określonego w art. 10 i 77 kodeksu postępowania administracyjnego, a w konsekwencji winno skutkować uchyleniem decyzji przez organ odwoławczy; 3) naruszenie art. 35 ustawy z dnia 27 października 2017 roku o finansowaniu zadań oświatowych w związku z art. 10 ustawy prawo oświatowe poprzez uznanie, iż dotacja została wydatkowana niezgodnie z przeznaczeniem, w sytuacji gdy organ nie kwestionuje zasadności poniesienia przez stronę wydatku, a jedynie w sposób nieuprawniony, zakwestionował sposób ustalenia wynagrodzenia kontrahenta, którego ten wydatek dotyczył; 4) naruszenie art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r., o finansach publicznych poprzez ich bezpodstawne zastosowanie co do zaistnienia przesłanek do zwrotu dotacji i uznanie, iż dotacje zostały wydatkowane niezgodnie z przeznaczeniem i pobrane w nadmiernej wysokości; 5) wewnętrzną sprzeczność zaskarżonej decyzji polegającą na zakwestionowaniu przez organ części wydatków Szkoły na pokrycie kosztów usługi świadczonej przez K., przy jednoczesnym zaakceptowaniu tych samych wydatków w innych miesiącach, przyjmując jedynie za kryterium odmowy akceptacji tego wydatku nie istotę wydatku, jego związek z działalnością szkoły czy też prawo do zlecenia tego typu usług, lecz sposób ustalenia pomiędzy stronami umowy wysokości wynagrodzenia. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Na wstępie wskazać należy, że Sąd rozpatrywał już skargi Skarżącej w analogicznych sprawach, stąd w dalszej części uzasadnienia powoła się na ocenę prawną zawartą m.in. w wyrokach z dnia: 24 października 2023 r., III SA/Gl 545/23; 2 lutego 2024 r., III SA/Gl 915/23; 7 lutego 2024 r., III SA/Gl 912/23; 4 kwietnia 2024 r., sygn. akt III SA/Gl 913/23 i z 9 października 2024 r. sygn. akt III SA/Gl 410/24 (opubl. CBOSA), którą podziela i uznaje za własną. Kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej: "p.p.s.a."), stosownie do art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a). Przy czym, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy i nie jest związany zarzutami skargi ani jej wnioskami. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to, czy skarżąca, jako organ prowadzący Szkołę, prawidłowo wydatkowała otrzymane w 2021 r. środki z dotacji oświatowej, z zachowaniem regulacji art. 35 ust. 1 ustawy z 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 754; dalej: "u.f.z.o." w brzmieniu obowiązującym w 2021 r.). Przed przystąpieniem do badania sprawy w wyżej wymienionym zakresie zauważyć należy, że dotacje oświatowe są środkami publicznymi, do których zastosowanie mają przepisy ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.f.p."), co wynika z jej art. 60 pkt 1. Zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Stosownie zaś do art. 252 ust. 5 i ust. 6 pkt 1 u.f.p. zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego naliczane są począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Należy również w tym miejscu zauważyć, że brak jest ustawowej definicji "dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem". Jednakże w doktrynie przyjmuje się, że dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem to taka, która została wydatkowana w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów aniżeli te, na które została udzielona bądź służyła pokryciu wydatków innych niż te, na które miała być wykorzystana (zob. M. Stawiński Komentarz do art. 252 w: Ustawa o finansach publicznych. Komentarz. Wolters Kluwer Polska, 2019). Podobnie w przypadku, gdy wydatki, na pokrycie których dotacja została przeznaczona nie wystąpiły, to dotacja taka nosi znamiona dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (por. wyrok WSA w Gliwicach z 4 kwietnia 2024 r., III SA/Gl 913/23, LEX nr 3730586; wyrok WSA w Gliwicach z 2 lutego 2024 r., III SA/Gl 915/23, Legalis nr 3045795; wyrok WSA w Szczecinie z 21 czerwca 2018 r., I SA/Sz 235/18, Legalis nr 1806176). Niniejsza sprawa dotyczy tzw. dotacji oświatowej, przekazanej skarżącej w 2021 r. Otrzymane w jej ramach środki beneficjent zobligowany jest spożytkować na realizację zadań określonych w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Dotacja może bowiem zostać wykorzystana wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na: a) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy o pracę w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce w przeliczeniu na maksymalny wymiar czasu pracy - w wysokości nieprzekraczającej: - 250% 12-krotnego średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1, - 150% 12-krotnego średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek, aa) roczne wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej na podstawie umowy cywilnoprawnej w publicznym lub niepublicznym przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej publiczne lub niepubliczne przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego – w wysokości nieprzekraczającej odpowiednio kwot określonych w lit. a, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami, 2) pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach, c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania. Każdy wydatek pokryty z dotacji musi zatem zostać poddany weryfikacji, a jej granice wyznacza art. 35 ust. 1 u.f.z.o. W przypadku stwierdzenia, że wydatkowane środki nie służyły działalności szkoły, tj. kształceniu, nie mogą być pokryte z dotacji (por. wyrok WSA w Gliwicach z 24 października 2023 r., III SA/Gl 545/23, Legalis nr 3000116; wyrok WSA w Gliwicach z 11 grudnia 2020 r., I SA/Gl 1063/20, Legalis nr 2528672). Istotne w sprawie jest, że to podmiot dotowany ma obowiązek wykazania związku między wydatkami a zadaniami szkoły (mieszczącymi się w katalogu zawartym w art. 35 ust. 1 u.f.z.o.), a także udowodnienia, kiedy i w jakich kwotach konkretne wydatki zostały poniesione. Jeżeli tego nie uczyni uzasadnione będzie wydanie decyzji o zwrocie dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, czyli na sfinansowanie zadań innych niż te, na które przyznano dotację. Mieści się tu także przypadek, gdy podmiot dotowany nie wykaże, kiedy i w jakich kwotach dokonał określonych wydatków, finansowanych z dotacji. Dla oceny prawidłowego wydatkowania dotacji znaczenie ma art. 44 ust. 3 u.f.p. Zgodnie z tym przepisem wydatki publiczne powinny być dokonywane: 1) w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad: a) uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów, b) optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów, 2) w sposób umożliwiający terminową realizację zadań, 3) w wysokości i terminach wynikających z wcześniej zaciągniętych zobowiązań. Dotowany jest zatem zobowiązany do starannego dokumentowania poniesionych wydatków w celu rozliczenia dotacji. Staranność w rozliczeniu dotacji obejmuje także takie dokumentowanie wydatków, jakie przewidują obowiązujące przepisy. Dotacje pochodzą bowiem ze środków publicznych, a sposób ich wykorzystania jest pod szczególną kontrolą. Dotujący jest zatem zobowiązany do kontrolowania wydatkowania dotacji, a dotowany - do przeznaczania otrzymanych dotacji tylko na zadania określone w umowie i w sposób w niej opisany. Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdził, że organy prawidłowo zakwestionowały skarżącej kwotę dotacji pobranej w nadmiernej wysokości, kwestionując wydatki: a) na rzecz K., wynikające z faktur dotyczących organizacji procesu dydaktycznego (nr: [...], [...], [...], [...] i [...]), co do których spółka, pomimo wezwań nie dostarczyła specyfikacji oraz złożyła wyjaśnienia, że wynagrodzenie zostało uzależnione od przychodów; b) tytułem wynagrodzenia na rzecz specjalisty ds. rozwoju usług edukacyjnych w Szkołach [...] z tego powodu, że zakres obowiązków tego pracownika w przeważającej części obejmował zagadnienia związane z reklamą i marketingiem, co nie mieści się w dyspozycji art. 35 u.f.z.o. Przechodząc do kwoty spornej i zakwestionowanych przez organ wydatków, w pierwszej kolejności należy podkreślić, że choć na podmiocie dotowanym spoczywa obowiązek wykazania wydatkowania dotacji zgodnie z przeznaczeniem, co wynika z ogólnych reguł dowodzenia zawartych w k.p.a. To jednak organ dotujący nie jest zwolniony z obowiązku dowodzenia. Wywiązując się z niego bada dokumenty przedłożone przez podmiot dotowany. W razie zastrzeżeń co do przedstawionej dokumentacji, zwraca się do kontrolowanego podmiotu o wyjaśnienie nieprawidłowości lub o przedłożenie dowodów potwierdzających wydatkowanie dotacji oraz jej zasadność. Zgodnie bowiem z art. 75 § 1 k.p.a. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Natomiast zgodnie z art. 78 § 1 k.p.a. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla sprawy. To oznacza, że przepisy k.p.a. zapewniają stronie możliwość przedstawiania dowodów na poparcie swojego stanowiska. Na okoliczność wyjaśnienia zasadności rozliczania wydatków na rzecz K. strona – jak wynika z akt administracyjnych sprawy – była wzywana do złożenia wyjaśnień, przedstawienia dodatkowych dokumentów, w tym do przedłożenia specyfikacji do faktur, które potwierdzałyby zasadność poniesionych wydatków (wezwania z 21 lutego, 24 maja i 19 lipca 2022 r.). Organ pierwszej instancji domagał się od skarżącej merytorycznego wyjaśnienie zasadności wypłaty wynagrodzenia opartego na wskaźniku przychodowym oraz szczegółowego wskazanie jakie czynności zostały wykonane przez K. Wprawdzie skarżąca reagowała na wezwania organu, lecz nie wyjaśniła kluczowych w sprawie kwestii. Podała, że wysokość wynagrodzenia dla Biura [...] Sp. z o.o. sp. k. oraz K. Sp. z o.o. wynika wprost z postanowień zawartych w umowach łączących strony. Strony stosują współczynnik przychodowy. Organ postanowieniami o sygnaturach [...] i [...] z dnia 20 października 2022 r. dopuścił wnioski dowodowe skarżącej o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka w osobie L. K. na okoliczność określenia funkcjonalności programów, do których C. [...] Sp. z o.o. miało dostęp oraz o przeprowadzenie oględzin systemu [...] w siedzibie Szkoły. L. K. wyjaśnił, iż pełni stanowisko Zastępcy Dyrektora Finansowego i poza finansami zajmuje się systemami informatycznymi, w tym także systemami do obsługi szkoły. Podał, że spółka K. świadczyła usługi na rzecz C. [...] w zakresie organizacji procesu kształcenia, który wspierany był m. in. przez dział dydaktyczny liczący ok 10 osób, przedstawicieli w terenie oraz dostarczenie szkołom Z. systemu informatycznego [...]. K. zapewniało też pełne wsparcie IT obejmujące logistykę oraz kompleksowy serwis sprzętów i systemów IT służących szkołom. Dział dydaktyczny zapewniał szkołom i Dyrektorom szkół stałe i bieżące wsparcie w zakresie realizacji procesów dydaktycznych, implementacji przepisów oświatowych, opracowania i realizacji podstawy programowej, wsparcie w zakresie bieżącej dokumentacji oświatowej i poprawności jej prowadzenia przez nauczycieli, itp. Oględziny systemu [...] zostały ostatecznie przeprowadzone w dniu 5 grudnia 2022 r. w siedzibie Szkoły w obecności jej dyrektor S. H., oraz L. K. W trakcie oględzin został sporządzony protokół, który został przesłany stronie pismem z 8 grudnia 2022 r. Zebrany w trakcie oględzin materiał dowodowy został włączony do akt administracyjnych w trybie art. 75 k.p.a. Strona została poinformowana o dołączeniu do akt przedmiotowej sprawy materiału dowodowego zebranego w trakcie oględzin systemu [...] oraz o możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Pomimo faktu, że pełnomocnik Strony w piśmie z 10 stycznia 2023 r. wnosił o przesłanie zdjęć z oględzin systemu [...] oraz wnosił o udzielenie 14-dniowego terminu do wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów i zebranych materiałów, strona nie skorzystała z tej możliwości. Ponadto w aktach administracyjnych znajduje się pismo organu pierwszej instancji z 8 maja 2023 r. zatytułowane jako "zawiadomienie", na mocy którego w trybie art. 10 § 1 k.p.a. informowano skarżącą o zakończeniu postępowania administracyjnego, a także o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego w sprawie. Zawiadomienie to zawiera wykaz znajdujących się w aktach administracyjnych dokumentów. Zostało ono doręczone pełnomocnikowi strony 24 maja 2023 r. Należy zgodzić się z organami, że przeprowadzone na wniosek skarżącej postępowanie dowodowe nie wniosło nic do sprawy, gdyż nie dało odpowiedzi na pytanie jakie usługi zostały objęte zakwestionowanymi fakturami (tabela nr 1). Spółka przede wszystkim nie dostarczyła specyfikacji do tych faktur oraz złożyła wyjaśnienia, iż wynagrodzenie zostało uzależnione od przychodów Szkoły. W tych okolicznościach prawidłowo, zdaniem Sądu, organy administracji zakwestionowały zawarte w tych fakturach wydatki, skoro nie wykazano jakich konkretnie działań i czy dotyczyły rzeczywiście wykonanych usług związanych z procesem dydaktycznym. Sposób obliczania wynagrodzenia K. nie pozwalał na zweryfikowanie konkretnych czynności, za które Szkoła płaciła w ramach abonamentu obliczanego procentowo od jej przychodu. Zasadnie organ odwoławczy argumentował, iż sporna kwestia różni się od porównywanej w skardze sytuacji szkoły ponoszącej koszty programu [...], przeliczane według liczby uczniów (s. 7 skargi). Dotacja oświatowa nie ma bowiem za zadanie pokrywania wszystkich wydatków, lecz jednie dofinansować te, które zostały wyraźnie dopuszczone przez prawo. Dotacja nie może być natomiast wykorzystywana do dzielenia się przychodami szkoły przez spółkę prowadzącą szkołę i powiązane z nią gospodarczo inne spółki współpracujące, poprzez opłacanie z dotacji ich faktur opiewających na kwoty wyliczane od przychodu szkoły, a nie od poniesionych przez nią kosztów (zob. WSA w Gliwicach w wyrokach z 12 marca 2024 r., sygn. akt III SA/Gl 914/23, z 24 października 2023 r., sygn. akt III SA/Gl 545/23, z 7 lutego 2024 r. sygn. akt III SA/Gl 912/23, z 22 marca 2023 r. III SA/Gl 76/23). Podkreślić w tym miejscu należy, że jeżeli między stroną i organem występuje różnica co do istotnych dla sprawy okoliczności, strona ma obowiązek (spoczywa na niej ciężar) przedstawienia konkretnych faktów i zdarzeń, potwierdzających jej stanowisko. To bowiem strona jest najlepiej zorientowana w okolicznościach faktycznych sprawy jej dotyczącej. Powinna zatem współdziałać z organem w postępowaniu dowodowym, w szczególności w sytuacjach, w których zaniechanie udowodnienia określonej czynności może skutkować negatywnie dla strony. W niniejszej sprawie strona, wzywana wielokrotnie, nie przedłożyła stosownych specyfikacji do faktur, jak również nie przedłożyła dodatkowych wyjaśnień, które dokumentowałaby zasadność poniesionych wydatków. Sąd za prawidłowe uznał zakwestionowanie przez organy wydatków na wynagrodzenia osoby zatrudnionej na stanowisku specjalisty ds. rozwoju usług edukacyjnych. Dotację oświatową można bowiem wydatkować na cele ściśle związane z procesem kształcenia uczniów, a reklamowanie czy promowanie szkoły nie realizuje tych celów. Reklama i promocja wprawdzie wiąże się z nauczaniem, wychowaniem i opieką, lecz pośrednio, co nie uzasadnia przeznaczenia na ten cel środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Wydatki te służą bowiem interesom podmiotu prowadzącego, gdyż wpływają potencjalnie na wzrost liczby uczniów, a w konsekwencji zwiększają przychody z tytułu czesnego (lub środki pochodzące z dotacji). Dlatego niedopuszczalne jest pokrywanie z dotacji oświatowych działań reklamowych czy promocyjnych (por. wyrok WSA w Gliwicach z 4 kwietnia 2024 r., III SA/Gl 913/23, LEX nr 3730586; wyrok WSA w Gliwicach z 2 lutego 2024 r., III SA/Gl 915/23, Legalis nr 3045795). W świetle powyższego za nieuzasadnione Sąd uznał zarzuty skarżącej dotyczące naruszenia w sprawie przepisów postępowania, tj. art. 7 k.p.a., art. 10 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a., art. 80 k.p.a. i art. 107 § 3 k.p.a. Z akt wynika bowiem, że materiał dowodowy został zebrany przez organy w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia, a jego spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszyła granic swobodnej oceny dowodów. Organy rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę. Lektura zaskarżonej decyzji prowadzi do wniosku, że organ w wystarczający sposób ustosunkował się do zarzutów podniesionych przez skarżącą i przedstawił stanowisko w kwestii zasadności zwrotu dotacji, które Sąd podziela. Zarzuty dotyczące wadliwej oceny dowodów byłyby słuszne, gdyby zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiadała wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego lub gdyby wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszały przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzutów takich nie można jednak podnosić w sytuacji, gdy te sprowadzają się jedynie do samej polemiki z ustaleniami poczynionymi przez organ, czy do odmiennej oceny materiału dowodowego bez wykazania jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuścił się organ. Sam fakt, że materiał dowodowy został oceniony odmiennie niż oczekiwała tego skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania wyrażonych w k.p.a. Zauważyć trzeba, że w realiach rozpoznawanej sprawy sposób postępowania skarżącej sprowadzał się nie tyle do negowania poczynionych ustaleń, co raczej do kontestowania ostatecznych wniosków wyprowadzonych przez organ. Również w ocenie Sądu zarzut naruszenia przez organ art. 10 k.p.a. nie mógł odnieść spodziewanego skutku. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że zarzut naruszenia art. 10 k.p.a. może być skuteczny tylko wówczas, gdy stawiająca go strona wykaże, że zarzucane naruszenie lub uchybienie uniemożliwiało jej dokonanie konkretnych czynności procesowych, w konsekwencji, miało wpływ na podjęte w sprawie rozstrzygnięcie (por. wyrok WSA w Gliwicach z 29 maja 2023 r., II SA/Gl 1096/22, Legalis nr 2933185; wyrok WSA w Poznaniu z 4 sierpnia 2020 r., III SA/Po 796/19, Legalis nr 2478646). Sytuacja taka w niniejszej sprawie nie występuje. Organ pierwszej instancji z odpowiednim wyprzedzeniem informował skarżącą o zakończeniu postępowania w sprawie o zwrot dotacji, czego wyrazem stanowi m.in. pismo z 8 maja 2023 r. (doręczone stronie 24 maja 2023 r.), w którym przedstawiono również informację o wszystkich znajdujących się w aktach administracyjnych dokumentach. Dodać trzeba, że skarżąca nie skorzystała z możliwości uzupełnienia zgromadzonego materiału dowodowego, jak również nie wypowiedziała się co do potrzeby przeprowadzenia dalszych dowodów w prowadzonym postępowaniu. W sprawie nie doszło również do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego (art. 15 k.p.a), ponieważ organ odwoławczy, pomimo odwołania się do ustaleń i postępowania organu pierwszej instancji (m.in. określenie kwoty dotacji wykorzystanej w nadmiernej wysokości), to we własnym zakresie dokonał oceny zgromadzonych dowodów. Trzeba przypomnieć, że istotą obowiązującej w procedurze administracyjnej zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, jest to aby sprawa administracyjna została dwukrotnie rozpatrzona i rozstrzygnięta przez organy obu instancji. Właściwe zachowanie zasady dwuinstancyjności postępowania wymaga nie tylko podjęcia dwóch kolejnych rozstrzygnięć przez właściwe organy, ale konieczne jest, aby rozstrzygnięcia te zapadły w wyniku przeprowadzenia przez każdy z tych organów postępowania merytorycznego tak, aby dwukrotnie oceniono dowody i przeanalizowano wszystkie istotne okoliczności sprawy (por. wyrok WSA w Gliwicach z 4 lipca 2024 r., III SA/Gl 181/24, Legalis nr 3099932; wyrok WSA w Gliwicach z 14 lutego 2024 r., III SA/Gl 632/23, Legalis nr 3049524). Niewątpliwie z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynikają ustalenia faktyczne i obszerna ocena prawna tych ustaleń zawierająca odniesienie do sprawy. Są to ustalenia własne organu odwoławczego. Co istotne zaskarżona decyzja odnosi się również do treści zarzutów i twierdzeń podnoszonych w odwołaniu, a ich rozważenie zostało przez organ odwoławczy należycie uzasadnione (art. 107 § 3 k.p.a). Organ odwoławczy wydał decyzję na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a., zatem zarzucanie mu bezkrytycznego przyjęcia stanowiska organu pierwszej instancji jest chybione. Decyzja organu pierwszej instancji została podpisana przez II zastępcę Prezydenta Miasta J., działającego z upoważnienia Prezydenta Miasta J., stąd zarzut, że nie została podpisana przez Prezydenta Miasta nie jest zrozumiały. Odnosząc się zarzutu wewnętrznej sprzeczności poprzez zaakceptowanie niektórych wydatków szkoły z faktur spółki B., SKO wyjaśniło w decyzji (s. 12), że powzięło wątpliwości co do możliwości pokrycia z dotacji tych faktur w kwocie 50.550,98 zł, jednakże SKO nie mogło zmienić decyzji organu pierwszej instancji w tym zakresie na niekorzyść strony, z uwagi na zakaz z art. 139 k.p.a. Mając powyższe na względzie, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a, oddalił skargę.