III SA/Gl 459/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć, Sędzia WSA Renata Siudyka (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Zaskarżoną tu decyzją z [...] r. Nr [...], Dyrektor Izby Celnej w K., po rozpatrzeniu odwołania M. M. prowadzącego Firmę Handlowo- Usługową "A" z siedzibą w R., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...]r. nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za luty 2010 r. w wysokości [...] zł. Decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 z pózn. zm. – dalej Op.), art. 8 ust. 2 pkt 3, art. 10 ust. 8 art. 13 ust. 1 pkt 1. art. 14 ust.1, art. 21 ust, 1 i ust. 2. art. 86 ust.1 pkt 2. art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 4 pkt 1. ust. 14. ust. 15 i ust. 16 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009r. Nr 3, poz. 11 z póżn zm.- dalej u.p.a.) . Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: Jak wynika z akt sprawy w dniu [...]r. do Naczelnika Urzędu Celnego w R. wpłynęło zestawienie oświadczeń o przeznaczeniu odsprzedawanego oleju opałowego składane przez podmioty nabywające celem dalszej odsprzedaży nadane przez firmę F.H.U "A" M. M. z siedzibą w R.. Organ I instancji stwierdził, iż zgodnie z datą określoną na stemplu pocztowym ([...]r.) zestawienie zostało przesłane po ustawowym terminie określonym w art.89 ust. 14 u.p.a. Naczelnik Urzędu Celnego w R. mając na względzie uchybienie terminowi określonemu w art. 89 ust. 14 ustawy o podatku akcyzowym postanowieniem nr [...] z dnia [...] roku wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc luty 2010 roku. Postanowieniem z dnia [...]r. wszczęto postępowania podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za luty 2010 r. Wezwaniem z dnia [...] r. zobowiązano M. M. do przedstawienia dokumentów potwierdzających sprzedaż w lutym 2010 roku oleju opałowego wraz z oświadczeniami o przeznaczeniu oleju opałowego składanymi przez kupujących. W dniu [...]r. M. M. przedstawił dokumenty potwierdzające sprzedaż oleju opałowego w lutym 2010 roku wraz z oświadczeniami, zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym REGON, decyzję w sprawie nadania nr NIP oraz kopię zestawienia oświadczeń za luty 2010 r. Z przedstawionej dokumentacji wynikało, iż FHU "A" M. M. z siedzibą w R. w lutym 2010 roku dokonała sprzedaży olejów opałowych lekkich w ilości [...] litrów. Organ zawiadomił podatnika o możliwości zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, z prawa tego podatnik nie skorzystał. W dniu [...]r. do Naczelnika Urzędu Celnego w R. wpłynęło pismo wyjaśniające M. M. właściciela FHU "A" z siedzibą w R. Z wyjaśnień wynikało, iż jednodniowe opóźnienie w wysyłce zestawienia oświadczeń za luty 2010 roku było spowodowane uczestnictwem M. M. w szkoleniu "niezbędnym do wykonywania działalności". M. M. załączył do pisma wyjaśniającego kopię pisma z "B" z J. z dnia [...]r. potwierdzającego jego uczestnictwo w szkoleniu w terminie od [...] do [...] r. Organ wskazał, iż przepis art. 89 ust. 14 u.p.a. obliguje sprzedawcę wyrobów akcyzowych, takich jak oleje opałowe, do sporządzenia i przekazania właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznie zestawienie oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego. Termin ten jest terminem materialnym. Jak dalej wyjaśniał, terminy prawa materialnego są, co do zasady, nieprzywracalne, a ich przywrócenie jest dopuszczalne tylko wówczas, gdy taką możliwość przewidują przepisy prawa określające dany termin. Uchybienie terminowi prawa materialnego powoduje taki skutek, że wygasają roszczenia uprawnionego. Przepisy prawa materialnego o których stanowi ustawa o podatku akcyzowym nie regulują kwestii przywrócenia terminu do złożenia zestawienia oświadczeń. Stwierdził, iż udział w szkoleniu nie zwalnia podatnika od obowiązki złożenia zestawienia oświadczeń w terminie wynikającym z ustawy. Podkreślił, iż ustawa wskazuje, że zestawienie oświadczeń winno być złożone do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży. Określenie terminu "do 25 dnia" oznacza, iż podatnik winien w tym terminie sporządzić i przesłać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego zestawienie oświadczeń. Może tej czynności dokonać w ostatnim dniu ale może wcześniej. Stwierdził, iż podatnik winien tak zorganizować pracę (czas) aby w wymaganym terminie zdążyć przedstawić organowi podatkowemu przedmiotowe zestawienie. Konsekwencją nie przedstawienia w terminie jest fakt powstania obowiązku podatkowego i przez to zobowiązanie podatnika do zapłaty należnego podatku. Do wyrobów energetycznych w rozumieniu ustawy, zalicza się m. in. wyroby objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715 (art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym). Oleje opałowe klasyfikowane są do pozycji CN 2710. Organ podatkowy wskazał, iż zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki. Artykuł 13 ust. 1 w/w ustawy stanowi, iż podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny, podlegający opodatkowaniu akcyzą, Biorąc pod uwagę w/w przepisy oraz zgromadzony materiał dowodowy ustalono, iż w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy ciążył na Firmie Handlowo - Usługowej "A" M. M. z siedzibą w R. przy ul. [...]. Obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą (art. 10 ust. 1 w/w ustawy o podatku akcyzowym). Jeżeli jednak sprzedaż, o której mowa w art. 8 ust. 2 pkt 3, powinna być potwierdzona fakturą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania wyrobu akcyzowego (art. 10 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym). Datę powstania obowiązku podatkowego na podstawie w/w przepisu ustalono zgodnie z fakturami potwierdzającymi sprzedaż wyrobów akcyzowych. Dalej organ wskazywał, że zgodnie z art. 89 ust. 14 ustawy o podatku akcyzowym sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 (m. in. olejów opałowych) sporządza i przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w ust. 5; oryginały oświadczeń powinny być przechowywane przez sprzedawcę przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone, i udostępniane w celu kontroli. Podkreślił jednocześnie, że ustęp 15 art. 89 u.p.a. statuuje jakie elementy powinno zawierać wyżej wymienione zestawienie stwierdził, iż zestawienie złożone przez FHU "A" M. M. z siedzibą w R. zawierało wszystkie elementy, jednakże zostało złożone po wymaganym terminie. Terminem na złożenie w/w zestawienia był dzień [...] roku. Zgodnie z datą stempla pocztowego zestawienie to zostało wysłane w dniu [...] r. Wpływ do Urzędu Celnego w R. zanotowano w dniu [...]r. Artykuł 89 ust. 16 stanowi, iż w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15 stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1. Przepis ten statuuje, iż w przypadku użycia wyrobów o których mowa w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, do napędu silników spalinowych, użycia ich, gdy nie spełniają warunków określonych w szczególnych przepisach w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia, a także ich posiadania w zbiorniku podłączonym do odmierzacza paliw lub sprzedaży z takiego zbiornika, stosuje się odpowiednio stawkę 1822,00 zł / 1000 litrów, a w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest równa lub wyższa od 890 kilogramów/metr sześcienny - 2047,00 zł/ 1000 kilogramów. W związku z powyższym dla sprzedaży przez FHU "A" M. M. z siedzibą w R. olejów opałowych zastosowano stawkę 1822,00 zł/ 1000 litrów. W trakcie prowadzonego postępowania ustalono, iż w miesiącu lutym 2010 roku powstał obowiązek podatkowy dla sprzedaży olejów opałowych lekkich w ilości [...] litrów. Wobec powyższego organ wyliczył należny podatek akcyzowy i określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za luty 2010 r. w kwocie [...] zł. Organ podatkowy powołał art. 21 ust. 1 i 2 u.p.a., stwierdził, że podatnik był obowiązany, bez wezwania organu podatkowego: 1) składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe według ustalonego wzoru, 2) obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej - za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Podatnik nie zastosował się do wskazanych przepisów. M. M. złożył odwołanie od decyzji organu I instancji i zarzucając nieuwzględnienie wyjaśnień dotyczących jednodniowego opóźnienia w wysyłce zestawienia oświadczeń za luty 2010 roku, które spowodowane uczestnictwem podatnika w szkoleniu niezbędnym do wykonywania działalności. Powołał nowy dowód w postaci zaświadczenia lekarskiego z dnia [...] r. dla wykazania, że w okresie od [...] do [...]r. był obłożnie chory, co uniemożliwiło mu złożenie miesięcznego zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego również w okresie wcześniejszym poprzedzającym datę [...]r. Wnosił o uchylenie decyzji w całości lub ewentualnie o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy w tym zakresie do ponownego rozpatrzenia organ pierwszej instancji. Podkreślił, że nie był w stanie wykonać zobowiązania w terminie, podtrzymał dotychczasową argumentację. Stwierdził ponadto, że stosowne wyjaśnienia wraz z miesięcznym zestawieniem oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego wysłał bezpośrednio po powrocie ze szkolenia, listem poleconym w dniu [...]r. Argumentował, iż oświadczenie zawierało wszystkie niezbędne elementy określone w art. 89 ust 15 ustawy o podatku akcyzowym, a jedynym uchybieniem był fakt złożenia go z jednodniowym opóźnieniem. Wskazywał ponadto, iż nałożone wskutek opóźnienia zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za luty 2010 r. doprowadzi do pogorszenia jego i tak trudnej sytuacji, gdyż jego zadłużenie z tytułu podatku akcyzowego wraz z odsetkami, a także z tytułu kosztów egzekucyjnych i kosztów upomnienia na dzień [...]r. wynosiło [...] zł.. Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, iż w niniejszej sprawie kwestię sporną stanowi interpretacja przepisu art. 89 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz. U, z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.), który zawiera warunki sprzedaży oleju opałowego pozwalające na stosowanie określonej stawki akcyzy związanej z przeznaczeniem wyrobu. Stwierdził, że zgodnie z brzmieniem art. 89 ust. 5 oraz ust. 14 w powiązaniu z art. 89 ust. 16 ww. ustawy uprawnienie do stosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 ma zastosowanie w przypadku, gdy: - nabywca złoży oświadczenie, że nabywane wyroby są przeznaczone do celów opałowych lub będą sprzedane z przeznaczeniem do celów opałowych, - podmioty korzystające z określonej stawki podatku akcyzowego przekażą do właściwego urzędu celnego, w terminie do dnia 25 miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznych zestawień otrzymanych oświadczeń zawierających informacje, o przeznaczeniu oleju opałowego. Podkreślił, że z treści ust. 6 art. 89 u.p.a. oświadczenia, o których mowa w ust. 5 pkt 1, powinny zawierać: 1) dane dotyczące nabywcy: 2) określenie ilości i rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów, 3) wskazanie rodzaju, typu oraz liczby posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca (adresu), gdzie znajdują się te urządzenia; 4) datę i miejsce złożenia oświadczenia 5) czytelny podpis składającego oświadczenie. Dokonując analizy powyższych przepisów organ stwierdził, iż to na podatniku sprzedającym towar, który korzystał z określonej stawki podatku akcyzowego, ciążył obowiązek uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego wyrobu jak również przekazania do właściwego urzędu celnego, w wyznaczonym terminie, miesięcznych zestawień otrzymanych oświadczeń. Z materiału dowodowego wynikało, iż podatnik nie dopełnił wymogu zawartego w art. 89 ust. 14 ww. ustawy o podatku akcyzowym, a dotyczącego warunku jaki musi być spełniony aby było możliwe zastosowanie określonej stawki akcyzy, tzn. nie przekazał Naczelnikowi Urzędu Celnego w R. w wymaganym terminie, tj. do dnia [...] r. miesięcznego zestawienia otrzymanych oświadczeń. Przedmiotowe zestawienie oświadczeń zostało nadane, zgodnie z datą stempla pocztowego w dniu [...] r.- czyli po terminie wskazanym w ustawie. Odnośnie zarzutów zawartych w odwołaniu organ II instancji stwierdził, iż strona miała czas na złożenie stosownych zestawień po dniu [...] r., gdyż ustawowy termin upływał dopiero w dniu [...] r. Podkreślił, że organ I instancji zebrał i przeanalizował zebrany materiał dowodowy w sposób wyczerpujący i nie kwestionował innych okoliczności, poza nie dochowaniem przez podatnika terminu złożenia zestawienia oświadczeń, który to obowiązek wprost wynika z art. 89 ust. 14 u.p.a. Odnosząc się do zarzutu strony w kwestii nieuwzględnienia złożonych przez nią wyjaśnień zauważył, iż organy podatkowe nie kwestionują ich wiarygodności lecz w świetle obowiązujących przepisów prawa okoliczności podniesione przez podatnika nie mogły stanowić podstawy do uznania, iż strona zachowała ustawowy termin do przekazania zestawienia otrzymanych oświadczeń. Organ II instancji podkreślił, że konsekwencją nie spełnienia warunku z art. 89 ust. 16 u.p.a. było zastosowanie stawki akcyzy określonej w ust. 4 pkt 1 powołanego powyżej artykułu cyt. "W przypadku nie spełnienia warunków określonych w ust. 5-15 stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1", a niezłożenie miesięcznego zestawienia oświadczeń w terminie określonym w ustawie było przesłanką do zastosowania stawki podatku w wysokości: 1822,00 zł./1000 litrów. Stwierdził, iż przekroczenie przez podatnika terminu do złożenia zestawienia oświadczeń spowodowało, iż FHU "A" M. M. z siedzibą w R. stała się podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży wyrobu akcyzowego bez zachowania warunku uprawniającego do zastosowania obniżonej stawki akcyzy. W skardze z dnia [...] r. skarżący zarzucił błędną wykładnię przepisu art. 89 u.p.a. polegającą na jego zastosowaniu mimo braku ku temu formalnych przesłanek oraz niezgodność ustaleń faktycznych dokonanych przez organ II instancji z treścią materiału dowodowego poprzez nieuwzględnienie faktu, że jednodniowe opóźnienie w wypełnieniu przez skarżącego obowiązku przedłożenia zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego do urzędu skarbowego nastąpiło z przyczyn niezawinionych i niezależnych przez skarżącego, a niezwłocznie po ustaniu przyczyny niemożności złożenia zestawienia skarżący dopełnił wymaganego obowiązku. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Argumentował, iż zestawienie oświadczeń zwierających informacje o przeznaczeniu oleju opałowego zostało złożone jeden dzień po terminie lecz, zdaniem skarżącego, istniały niezawinione i niezależne od niego przeszkody uniemożliwiające zachowanie terminu. Podkreślił, iż niezwłocznie po ustaniu przeszkód wysłał zestawienie oświadczeń. Dalej powołał okoliczności faktyczne, które zdaniem skarżącego, organy podatkowe winny były wziąć pod uwagę przy wydawaniu decyzji. Stwierdził, że wyjaśnienia z dnia [...] r. wraz z równoczesnym wypełnieniem obowiązku do złożenia przedmiotowego zestawienia należało potraktować jak wniosek o przywrócenie terminu do wykonania czynności, która jednocześnie została wykonana przez skarżącego. Podkreślił, że oświadczenie zawierało wszystkie niezbędne elementy określone w art. 89 ust 15 u.p.a., a jedynym uchybieniem było złożenie zestawienia z jednodniowym opóźnieniem. Ponadto skarżący zarzucił, iż Dyrektor Izby Celnej w K. nie wziął pod uwagę trudnej sytuacji majątkowej skarżącego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał dotychczasowe stanowisko i argumentację prawną. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje : Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269 ), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonego aktu. Usunięcie z obrotu prawnego aktu może nastąpić tylko wtedy , gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy jego wydawaniu organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. z 2002 r., Nr 153, poz.1270) . W pierwszym rzędzie wskazać trzeba, że skarga dotyczy decyzji utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za luty 2010 r. w wysokości [...] zł. W ocenie strony skarżącej organ dokonał błędnej wykładni przepisu art. 89 u.p.a. polegającej na jego zastosowaniu mimo braku ku temu formalnych przesłanek oraz niezgodność ustaleń faktycznych dokonanych przez organ II instancji z treścią materiału dowodowego poprzez nieuwzględnienie faktu, że jednodniowe opóźnienie w wypełnieniu przez skarżącego obowiązku przedłożenia zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego do urzędu skarbowego nastąpiło z przyczyn niezawinionych i niezależnych przez skarżącego, a niezwłocznie po ustaniu przyczyny niemożności złożenia zestawienia skarżący dopełnił wymaganego obowiązku. Sąd dokonując oceny prawnej przedstawionych w skardze zagadnień oparł się co do zasady na stanie faktycznym ustalonym przez organ zarówno w postępowaniu pierwszoinstancyjnym jak i odwoławczym, którego strona skarżąca również co do zasady nie kwestionowała. Odnosząc się do zarzutu podniesionego w skardze dotyczącego niezgodności ustaleń faktycznych dokonanych przez organ II instancji z treścią materiału dowodowego poprzez nieuwzględnienie faktu, że jednodniowe opóźnienie w wypełnieniu przez skarżącego obowiązku przedłożenia zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego do urzędu skarbowego nastąpiło z przyczyn niezawinionych i niezależnych przez skarżącego, zauważyć należy, że w trakcie postępowania organy podatkowe mają obowiązek podejmować niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą ogólną postępowania wyrażoną w art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. nr 8 poz. 60 ze zm.), zwaną zasadą prawdy materialnej, gdyż ustalenie stanu faktycznego sprawy jest niezbędnym elementem prawidłowego zastosowania norm prawa materialnego, co wiąże się z kolei z realizacją zasady praworządności wyrażonej w art. 120 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu organy podatkowe orzekające w rozpoznawanej sprawie nie naruszyły prawa procesowego i materialnego. Sąd podziela dokonane przez nie ustalenia faktyczne. Podkreślić przy tym należy, że skarżący nie neguje tych ustaleń, podkreśla jednak, że jednodniowe opóźnienie w wypełnieniu przez skarżącego obowiązku przedłożenia zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego do urzędu skarbowego nastąpiło z przyczyn niezawinionych i niezależnych przez skarżącego, a niezwłocznie po ustaniu przyczyny niemożności złożenia zestawienia skarżący dopełnił wymaganego obowiązku. Dlatego w celu dokonania oceny prawidłowości subsumcji przepisów prawnych przez organy orzekające w niniejszej sprawie, konieczne jest odwołanie się do przepisów prawnych regulujących tą materię. Zgodnie z przepisem art. 4 ust. 3 i art. 11 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym - w jej brzmieniu opodatkowaniu akcyzą podlega m.in. sprzedaż na terytorium kraju wyrobów akcyzowych, zaś podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu. Należy w tym miejscu przytoczyć brzmienie art. 89 ust 14, 15 i 16 u.p.a. w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania decyzji: "14. Sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9, 10 i 15 sporządza i przekazuje do właściwego naczelnika urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w ust. 5; oryginały oświadczeń powinny być przechowywane przez sprzedawcę przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone, i udostępniane w celu kontroli. 15. Miesięczne zestawienie oświadczeń powinno zawierać: 1) w przypadku sprzedawcy, o którym mowa w ust. 14: a) imię i nazwisko albo nazwę oraz adres siedziby lub zamieszkania podmiotu przekazującego zestawienie, b) ilość i rodzaj oraz przeznaczenie wyrobów, których dotyczy oświadczenie, c) datę złożenia oświadczenia, d) datę i miejsce sporządzenia zestawienia oraz czytelny podpis osoby sporządzającej zestawienie, e) określenie liczby urządzeń grzewczych posiadanych przez nabywców, wynikającej ze złożonych przez nich oświadczeń, f) miejsce (adres), gdzie znajdują się urządzenia grzewcze wskazane w oświadczeniach, g) (211) imię i nazwisko albo nazwę oraz adres siedziby lub zamieszkania, a także NIP lub numer PESEL (jeżeli został nadany), lub REGON składającego oświadczenie; 2) w przypadku importera, o którym mowa w ust. 13, dane, o których mowa w pkt 1 lit. a-d. 16. W przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5-15 stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1." Podkreślenia wymaga fakt, iż art. 89 ust. 14 u.p.a. obligował sprzedawcę wyrobów akcyzowych, takich jak oleje opałowe, do sporządzenia i przekazania właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży, miesięcznie zestawienie oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego. Sąd zauważa, że termin ten jest terminem materialnym. Terminy prawa materialnego są, co do zasady, nieprzywracalne, a ich przywrócenie jest dopuszczalne tylko wówczas, gdy taką możliwość przewidują przepisy prawa określające dany termin. W rozpatrywanej sprawie przepisy prawa nie przewidują możliwości przywrócenia terminu sporządzenia i przekazania miesięcznego zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju. Oznacza to, jak słusznie zauważył również organ podatkowy, że uchybienie terminowi prawa materialnego powoduje taki skutek, że wygasają roszczenia uprawnionego. Złożenie przez skarżącego zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju nawet z niewielkim, jednodniowym opóźnieniem spowodowało, że organy podatkowe zobligowane były do zastosowania przepisu art. 86 ust. 16 u.p.a. Podkreślenia, zdaniem Sądu wymaga fakt, iż warunki do zastosowania niższej stawki podatku muszą być spełnione łącznie. Skarżący podkreślał, że zestawienie miesięczne było sporządzone poprawnie pod względem formalnym, czego organ podatkowy nie kwestionował ale podkreślał, że również warunkiem koniecznym do zastosowania preferencyjnej stawki akcyzowej było złożenie go w terminie do [...] r., a tego skarżący nie uczynił. Zdaniem Sądu, zasadnym było uznanie, że okoliczności wskazywane przez skarżącego, a mianowicie choroba w dniach od [...] do [...] r. a następnie szkolenie w dniach od [...] do [...] r. nie miały znaczenia w sprawie, gdyż nie ma przepisu, który pozwalałby na przywrócenie terminu wynikającego z art. 89. ust. 14 u.p.a. W niniejszej sprawie, określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym przy zastosowaniu stawki wynikającej z ust 4 pkt 1 było uzasadnione. Przepis ten statuuje, iż w przypadku użycia wyrobów o których mowa w ust. 1 pkt 9, 10 i 15, do napędu silników spalinowych, użycia ich, gdy nie spełniają warunków określonych w szczególnych przepisach w zakresie prawidłowego znakowania i barwienia, a także ich posiadania w zbiorniku podłączonym do odmierzacza paliw lub sprzedaży z takiego zbiornika, stosuje się odpowiednio stawkę 1822,00 zł / 1000 litrów, a w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest równa lub wyższa od 890 kilogramów/metr sześcienny - 2047,00 zł/ 1000 kilogramów. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżącego dotyczący niezgodności ustaleń faktycznych dokonanych przez organ II instancji z treścią materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy. Organ odniósł się do wszystkich twierdzeń skarżącego i zebranych w sprawie dowodów i stwierdził, że okoliczności te były rozpatrywane ale nie miały znaczenia w sprawie wobec faktu przekroczenia terminu do złożenia miesięcznego zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego. W zaskarżonej decyzji organ prawidłowo zastosował przytoczone przepisy prawne, które legły u podstaw rozstrzygnięcia sprawy, lecz także odpowiednio je zinterpretował. To, że organ podatkowy prawidłowo doszedł do wniosków niekorzystnych dla skarżącego samo w sobie nie podważa słuszności tych wniosków. Zaprezentowane przez skarżącego w skardze stanowisko prowadzące do odmiennych wniosków z przyczyn wyżej opisanych nie mogła być uwzględniona. Wobec powyższego skargę, jako niezasadną, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało oddalić