III SA/Gl 471/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Krzysztof Kandut po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2015 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług w kwestii wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji postanawia: odmówić wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji W skardze z dnia [...] r. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie określenia - w podatku od towarów i usług za miesiące: marzec, kwiecień oraz od lipca do grudnia 2009 r. - wysokości różnicy podatku do zwrotu, "A" spółka z o.o. w R., reprezentowana przez pełnomocnika, zawarła m.in. wniosek o wstrzymanie w całości lub w części wykonania zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik, na podstawie art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej w skrócie p.p.s.a. – podniósł, że wskutek ustanowienia na majątku Skarżącej obciążeń w postaci zastawu skarbowego oraz hipoteki przymusowej, decyzja powinna podlegać wstrzymaniu do wysokości wartości przedmiotów zabezpieczenia zastawem, zgodnie z art. 239 f § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Zaznaczył, że wykonanie decyzji rodzi niebezpieczeństwo utraty płynności finansowej Skarżącej i wyrządzenia jej znacznej szkody, jak również spowodowania trudnych do odwrócenia skutków (prawnych i faktycznych), w szczególności skutków społecznych, tj. rozwiązaniem stosunku pracy z 75 osobami zatrudnionymi w przedsiębiorstwie oraz zgłoszenia wniosku o upadłość likwidacyjną, co spowoduje m.in. utratę stałych klientów i postawienie kredytów w stan natychmiastowej wymagalności. Jednocześnie, na podstawie art. 62 pkt 1 p.p.s.a. wniósł o wystąpienie przez Sąd do Naczelnika [...] S. Urzędu Skarbowego w B. o nadesłanie do akt niniejszego postępowania informacji o aktualnej wartości przedmiotu zastawu skarbowego ustanowionego przez wpis w dniu [...] r. oraz wskazanie metody jego szacowania. W ocenie Skarżącego przy ocenie zasadności żądania wstrzymania wykonania decyzji należy wziąć pod uwagę również fakt wydania przez organ decyzji z dnia [...] r. w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące 2010r.; łączna kwota zobowiązań z obu decyzji wynosi [...] zł i Skarżący wnosi o wstrzymanie wykonania każdej z tych decyzji. Przedstawiając sytuację płatniczą spółki pełnomocnik zwrócił uwagę, że Skarżąca jest przedsiębiorcą zajmującym się pozyskiwaniem metali kolorowych, głównie handlem złomem metali kolorowych. Na polskim rynku wdraża systematycznie nowoczesne rozwiązania techniczne, technologiczne i organizacyjne, co pozwoliło jej na otrzymanie Certyfikatu Systemu Zarządzania Jakością, zgodnego z normą ISO 9001 2001; zatrudnia 75 osób. Na [...] r. kapitał własny wynosił [...] zł, suma krótkoterminowych zobowiązań [...] zł, aktywa trwałe [...] zł, suma należności krótkoterminowych i środków pieniężnych [...] zł, środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych [...] zł, należności krótkoterminowe, w tym środki na rachunkach bankowych [...] złotych. Przychód na koniec 2014 r. wyniósł [...] zł, koszty z działalności operacyjnej [...] zł, a zysk netto [...] zł. Bieżącą działalność (zakupy) Skarżąca finansuje z kredytu nieodnawialnego w kwocie [...] zł; miesięczna rata leasingu (samochód ciężarowy dla świadczenia usług transportowych) wynosi ok. [...] zł, a rata kredytu na finansowanie bieżącej działalności to [...] zł miesięcznie. Skarżąca dodała, iż nie dysponuje majątkiem umożliwiającym, nawet w przypadku jego spieniężenia, na osiągnięcie nadwyżki nad zobowiązanie wynikające z decyzji, która umożliwiałaby jednoczesne pokrywanie zobowiązań pracowniczych i zapłatę podatku. Część majątku (środki trwałe, maszyny, samochody) są przedmiotem zastawu skarbowego ustanowionego na rzecz Skarbu Państwa, pozostała część, w postaci nieruchomości, jest obciążona hipoteką zabezpieczającą lub przymusową. Dalej skarżąca argumentowała, że trudnym do odwrócenia skutkiem wywołanym wszczęciem ewentualnej egzekucji z majątku Skarżącego w celu wyegzekwowania należności podatkowej, w szczególności z pieniędzy, rachunków bankowych oraz wierzytelności pieniężnych, byłaby utrata możliwości wypłaty wynagrodzeń pracownikom (łączne zobowiązania z tytułu wynagrodzeń za 2014 r. wyniosły [...] zł). Skarżący wskazał, że nie ma możliwości pozyskania [...] zł (a łącznie z obu decyzji [...] zł) na uiszczenie należności na rzecz Skarbu Państwa. Wobec prawdopodobnego zajęcia rachunków bankowych spółka przestanie regulować zobowiązania krótkoterminowe wobec swoich kontrahentów, które również mogą być przedmiotem egzekucji z wierzytelności Skarżącego. Nieregulowanie zobowiązań wobec kontrahentów i utrata płynności finansowej będą miały charakter trwały i prawdopodobne jest, iż wierzyciele będą mieli usprawiedliwione podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości skarżącej. To zaś oznaczałoby trudne do odwrócenia skutki prawne. Skarżąca dodała, że aktualnie na bieżąco reguluje swoje płatności wobec kontrahentów, natomiast ewentualne skutki ogłoszenia upadłości, nawet w przypadku uzyskania odszkodowania ze strony Skarbu Państwa w przyszłości, nie pozwoliłyby na przywrócenie przedsiębiorstwa Skarżącej do stanu z dnia ogłoszenia upadłości; Skarżąca nigdy nie odzyskałby dobrego imienia pozwalającego na prowadzenie działalności i współpracowanie z kontrahentami oraz z instytucjami finansowymi szczególnie, że spółka posiada plany inwestycyjne i zamierza osiągnąć znaczny wzrost rentowności. Niezależnie od tego, w przypadku wszczęcia egzekucji z majątku spółki, Skarżąca nie będzie generować wpływów podatkowych i tym samym zasilać budżetu Państwa podatkiem dochodowym od osób prawnych na poziomie z roku 2013 (w wysokości [...] zł), a także podatkiem od nieruchomości (za rok 2014 - [...] zł), czy podatkiem od środków transportu ([...] zł). W piśmie uzupełniającym z dnia [...] r. pełnomocnik w całości podtrzymał stanowisko i argumentację zawartą we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W szczególności zaakcentował, że decyzja nie będzie podlegała wykonaniu do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu zastawu skarbowego ustanowionego na majątku Skarżącego (art. 239 f § 1 ust. 2 O.p.). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zważył co następuje: Zgodnie z art. 61 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), wniesienie skargi nie wstrzymuje wykonania aktu lub czynności. Na podstawie art. 61 § 3 P.p.s.a. po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, o których mowa w § 1, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Rozstrzygając o wstrzymaniu wykonania aktu na podstawie powołanego przepisu Sąd jest związany zamkniętym katalogiem przesłanek pozytywnych. Nie jest dopuszczalne w ramach tych przesłanek dokonywanie merytorycznej oceny zarzutów podniesionych w skardze. Na tym etapie postępowania sądowego nie dokonuje się bowiem oceny zasadności zarzutów, jak również legalności decyzji będącej przedmiotem wniesionej skargi. Instytucja wstrzymania wykonania decyzji ma charakter wyjątkowy i jej zastosowanie może mieć miejsce wyłącznie w sytuacji stwierdzenia, że zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, gdyby akt lub czynność zostały wykonane. Na uwadze należy mieć okoliczność, że instytucja przewidziana w art. 61 § 3 P.p.s.a. posiada charakter szczególny - jako zasadę przyjmuje się bowiem, iż ostateczna decyzja administracyjna podlega wykonaniu. Z tych też przyczyn, to na skarżącym, składającym wniosek o zastosowanie tej instytucji, spoczywa ciężar co najmniej uprawdopodobnienia, że wykonanie zaskarżonego aktu lub czynności spowoduje niebezpieczeństwo wyrządzenia stronie skarżącej znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Uzasadnienie tych okoliczności powinno odnosić się do konkretnych grożących zdarzeń, pozostających w logicznym związku pomiędzy wykonaniem zaskarżonego aktu, a wyrządzoną tym znaczną szkodą lub trudnymi do odwrócenia skutkami. W analizowanym przypadku Sąd nie dostrzegł przesłanek uzasadniających uwzględnienie wniosku strony skarżącej. Przede wszystkim należy zauważyć, iż z natury ponoszenie świadczeń publicznych wiąże się z obciążeniem finansowym jednostki, jednakże zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 84 Konstytucji RP, jest to obowiązek powszechny. Okoliczności tej nie zmienia ewentualny brak środków na ten cel, przy jednoczesnym zastrzeżeniu, że strona reguluje zobowiązania kredytowe i wynikające z umowy leasingu, aktywa zgromadzone na rachunku bieżącym przeznaczone są na zapłatę bieżących zobowiązań, a posiadane środki finansowe wraz z należnościami pozwalają na bieżące regulowanie zobowiązań, a nawet umożliwiają planowanie inwestycji i rozwój działalności, o czym świadczy prognozowany znaczny wzrost rentowności. Uwzględniając spoczywające na stronie obowiązki realizacji zobowiązań, w tym spłaty kredytu nieodnawialnego i rat leasingowych, należy podkreślić, że zobowiązania wobec Skarbu Państwa nie mogą być zobowiązaniami drugiej kategorii w stosunku do zobowiązań cywilnoprawnych wynikających z umów czy kredytów bankowych, a przy tym stanowić źródło kredytowania spółki. Skarżąca w uzasadnieniu wniosku powoływała się na znaczące kwoty obciążających ją płatności. Załączyła do wniosku zestawienie płatności z umowy leasingu oraz dowody potwierdzenia sald z tytułu płatności oraz kredytu nieodnawialnego. Z umowy leasingu wynika, że została zawarta w dniu [...] r. (łączna wartość umowy – [...] zł), a zatem w toku postępowania kontrolnego, gdy znane już były wyniki przeprowadzonej kontroli podatkowej, i niedługo przed wydaniem decyzji przez organ I instancji. Jednocześnie dostrzec trzeba, że miesięczne raty leasingu są wymagalne od [...] r. do [...] r. To oznacza, że spółka podjęła decyzję o preferowaniu wydatków m.in. na ten cel. Co do informacji o potwierdzeniu sald w Bank "A" S.A., Banku "B", Bank "C" oraz Banku "D" zauważyć trzeba, że z analizy zestawienia sald w Banku "D", a także umowy kredytu w tym banku zawartej w dniu [...] r. (a zatem już po wydaniu decyzji przez organ I instancji), wynika, że spółka posiada w tym banku kredyt nieodnawialny, którego saldo na [...] r. wynosi [...] zł (kwota kredytu [...] zł z terminem spłaty do [...] r.) oraz kredyt odnawialny z saldem 0 zł, a także rachunek biznesowy i rachunki pomocnicze (umów tych kredytów i rachunków nie przedłożono). Bez wątpienia spłata zadłużenia stanowi istotne obciążenie finansów Skarżącej, podobnie jak raty kredytów, czy opłaty leasingowe. Podnieść jednak należy, że powinny one być regulowane tak samo, jak zobowiązania podatkowe. Sąd zauważa, że – jak wynika z zestawienia zmian majątku trwałego - Skarżąca posiada środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o łącznej wartości [...] zł (brutto). Przychody spółki za 2013 r., według deklaracji CIT-8, wyniosły [...] zł, przy kosztach wynoszących [...] zł. Analiza bilansu, a także rachunku zysków i strat za 2014 r. wskazuje, że kapitał własny spółki wynosi [...] zł, aktywa trwałe stanowią [...] zł, a aktywa ogółem [...] zł (i są równe pasywom). Przychody spółki ze sprzedaży za 2014 r. wyniosły [...] zł, przy kosztach działalności operacyjnej [...] zł. Podatek dochodowy od osób prawnych, według rachunku zysków i strat, wynosi 0 zł. Jak wynika z pisma procesowego skarżącego z dnia [...] r., na majątku spółki ustanowiony został zastaw, którego wartość na podstawie protokołów zabezpieczenia ruchomości wynosi [...] zł, a zatem wykonaniem objęta jest kwota z decyzji wynosząca [...] zł. Powyższe dane o rozmiarach działalności spółki, wielkości przychodów i ponoszonych kosztów oraz majątku, w zestawieniu z wartością przedmiotu zaskarżenia (z uwzględnieniem powyższej korekty) pozwalają przyjąć, że uregulowanie zobowiązania podatkowego w tej wysokości wraz odsetkami nie pozbawi Skarżącą płynności finansowej i zdolności do bieżącego regulowania należności oraz nie ograniczy możliwości prowadzenia przez nią działalności. Spółka licząc się z obowiązkiem zapłaty należności podatkowych, o których mowa w przedmiotowej sprawie, zaciągnęła kredyt, zawarła umowę leasingu oraz inne umowy licząc się z koniecznością ich spłaty. Nie można zatem zaakceptować sytuacji, że powstałe w tym samym czasie zobowiązania z tytułu należności podatkowych zostaną potraktowane jako należności mniej istotne do zapłaty. Egzekwowanie zobowiązań podatkowych powoduje dolegliwość w postaci uszczerbku finansowego, który nie jest jednakże pojęciem tożsamym z groźbą wyrządzenia znacznej szkody, czy też spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Nie jest to sytuacja, sama w sobie, uzasadniająca zastosowanie wyjątkowego rozwiązania prawnego, jakim jest ochrona tymczasowa w postępowaniu sądowoadministracyjnym, ponieważ – co wskazała też Skarżąca – w razie uwzględnienia przez sąd skargi i uchylenia decyzji strona skarżąca może otrzymać zwrot uiszczonych kwot (por. postanowienie NSA z 23 sierpnia 2011 r., sygn. akt II GSK 1562/11). Sąd podziela również pogląd wyrażony w postanowieniu NSA z 12 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 3440/13, zgodnie z którym "wywieranie skutków finansowych dla strony jest normalną konsekwencją egzekucji administracyjnej". Instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego by nie naprawiło. Analogiczne stanowisko zajął też NSA z 23 września 2013 r. sygn. akt II FSK 1191/13. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie podziela stanowiska skarżącego co do nieodwracalnej szkody wyrządzonej ewentualnym wykonaniem decyzji. Kwestia gromadzenia środków na poczet wykonania decyzji pozostawała bowiem w gestii podatnika, wobec którego postępowanie kontrolne wszczęto już [...] r. Jak wynika z rachunku zysków i strat, przychody spółki za 2011 r. wyniosły [...] zł, a za 2012 r. [...] zł. Dodać trzeba, że w przypadku podmiotów prowadzących działalność gospodarczą miarodajną dla oceny ich zdolności płatniczych nie jest kategoria "dochodu" (rozumianego jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania), lecz "przychodu". Istnieją bowiem legalne instrumenty podatkowe pozwalające na równoważenie kosztów i przychodów, tak by w końcowym rozliczeniu obciążenie podatkowe zminimalizować, czy też w ogóle je wyeliminować. Do instrumentów takich należą choćby zwolnienia podatkowe, ponoszone wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów, amortyzacja majątku trwałego itp. Istotniejsze zatem jest to, że Spółka uzyskuje przychody z działalności gospodarczej i że przychody te kształtują się na znacznym poziomie. W związku z powyższym od decyzji skarżącego zależało które wydatki preferuje i jakie podejmuje decyzje finansowe, szczególnie wiedząc o ustaleniach kontroli skarbowej, a następnie o rozstrzygnięciu organu I instancji. Ustosunkowując się w tym miejscu do argumentacji skarżącego zawartej we wniosku zauważyć trzeba, że niewątpliwie ryzyko zakończenia bytu prawnego przedsiębiorstwa, jak również ryzyko zwolnienia pracowników wywołuje, jak podnosi orzecznictwo sądowe, skutki trudne do odwrócenia i wysoce szkodliwe. Dla udzielenia ochrony tymczasowej nie jest jednak wystarczające powoływanie się na ewentualną możliwość ogłoszenia upadłości i zwolnienia pracowników bez poparcia tych przypuszczeń konkretnymi faktami (por. postanowienia NSA z dnia 17 listopada 2009 r., I FSK 1243/08 i z dnia 20 grudnia 2011 r., II GZ 537/11 oraz postanowienia NSA z dnia 12 października 2005 r., II FSK 1231/05, niepubl.; z dnia 9 listopada 2005 r., I FZ 480/05, niepubl.; z 15 grudnia 2005 r., I FZ 633/05, niepubl.). Poza wyrażeniem subiektywnej obawy zlikwidowania działalności gospodarczej i zwolnienia pracowników, skarżący nie wykazał tych okoliczności, a przeciwnie, zwrócił uwagę na bieżące realizowanie zobowiązań, a nawet planowany rozwój i wzrost wskaźników ekonomicznych. W takiej sytuacji wstrzymanie wykonania decyzji byłoby działaniem dowolnym, wbrew przesłankom wymienionym w art. 61 § 3 P.p.s.a., i przyznającym preferencje w postaci możliwości kredytowania podatnika środkami należnymi budżetowi państwa. W związku z powyższym w ocenie Sądu Skarżąca nie wykazała, by wykonanie zaskarżonej decyzji spowodowało dla niej trudne do odwrócenia skutki czy też groźbę wystąpienia znacznej szkody, a mianowicie zagrożenie utraty płynności finansowej, co mogłoby doprowadzić do zachwiania jej stabilności finansowej, niemożności regulowania zobowiązań, utratę renomy rynkowej i w rezultacie upadłość oraz zwolnienia pracowników. Prognozy, które Skarżąca przedstawiła są hipotetyczne, a przytoczone przez nią dane nie wskazują, aby wykonanie decyzji mogło wywołać prognozowane skutki. Innymi słowy, Skarżąca nie wykazała realnego zagrożenia, jakie pociągnęłoby za sobą wykonanie zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu, przesłanki wstrzymania wykonania decyzji nie mogą być uzasadniane obawą wystąpienia hipotetycznych ciągów zdarzeń, których jedynego źródła Skarżąca upatruje w konieczności uiszczenia zobowiązania podatkowego. Końcowo należy wyjaśnić, że rozpoznając wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji Sąd nie dokonuje łącznej oceny dwóch wniosków w tym zakresie odnoszących się do odrębnych decyzji administracyjnych i odrębnych skarg, lecz do zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art. 61 § 3 i § 5 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.