III SA/Gl 479/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant Starszy referent Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2019 r. sprawy ze skargi I.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za wykonywanie transportu drogowego z naruszeniem obowiązków 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 687 (sześćset osiemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach decyzją z [...] r. znak: [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § l pkt 2 lit. a ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późno zm., dalej: O.p.), art. 22 ust. 2 ustawy z 9.03. 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2018 r., poz. 2332 z późno zm.)- dalej ustawa SENT, art. 14 ustawy z 10.05.2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 1039,), po rozpatrzeniu odwołania I. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą: A I. K. od decyzji Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach z [...] r., znak: [...] nakładającej na przewoźnika karę pieniężną w kwocie 5000 zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Decyzja ta została wydana w następującym stanie faktycznym. Funkcjonariusze Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach 3.07 2017 r. w godzinach 9.45 - 12:15, w K. przeprowadzili kontrolę przewozu drogowego towarów dokonywanego samochodem ciężarowym marki [...] o numerze rejestracyjnym [...] kierowanym przez W. W. Kontrola obejmowała przestrzeganie obowiązków wynikających z przepisów ustawy z 9.03.2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. W trakcie kontroli kierujący przedstawił następujące dokumenty: - numer referencyjny zgłoszenia przewozu w systemie SENT: [...], - wypis z licencji nr [...] dot. krajowego transportu drogowego rzeczy, - prawo jazdy, - dowód rejestracyjny samochodu ciężarowego, -świadectwo dopuszczenia pojazdów do przewozu niektórych towarów niebezpiecznych, - rozpiskę odbiorców. Według informacji zawartej w zgłoszeniu o numerze referencyjnym, [...],obejmowało ono olej opałowy w ilości 650 itrów klasyfikowany do pozycji CN 2710. Podmiotem wysyłającym towar była A I. K. w G., a podmiotem odbierającym B sp z o.o. w K. Przewoźnikiem towaru był A I. K. w G., realizujący przewóz drogowy w oparciu o posiadaną licencję nr [...] dotyczącą krajowego transportu drogowego rzeczy wydaną przez Prezydenta Miasta G. Analiza zgromadzonej w sprawie dokumentacji wykazała, że przewoźnik przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju nie dopełnił obowiązku uzupełnienia zgłoszenia przewozu zarejestrowanego o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT, w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli, tj. numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z 6.09. 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2016r. poz.1907, 1935 i 1948), o ile są wymagane. Nadto w pozycji nr zezwolenia drogowego wpisał nr świadectwa dopuszczenia pojazdów do przewozu niektórych towarów. W oparciu o powyższe ustalenia Naczelnik Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach postanowieniem z [...] r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej, w związku z naruszeniem przepisów, obowiązującej w dniu kontroli, ustawy z 9.03.2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów. Pismem z 31.01. 2018 r. organ poinformował przewoźnika o treści art. 22 ust. 3 ustawy SENT, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Wskazując na art. 26 ust. 3 ustawy SENT organ wezwał przewoźnika do wskazania czy w sprawie występują okoliczności potwierdzające ważny interes przewoźnika i uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Organ pierwszej instancji pismem z 14.03.2018 r. zwrócił się do ZUS czy przedsiębiorca posiada zaległości w składkach i czy jest wobec niego prowadzone postępowanie egzekucyjne i uzyskał informacje negatywne w tym zakresie, jak też do urzędu skarbowego czy przedsiębiorca posiada zaległości w podatkach i czy jest wobec niego prowadzone postępowanie egzekucyjne, na co uzyskał negatywne informacje . Postanowieniem z [...] r. w trybie art. 200 § 1 O.p. organ pierwszej instancji wyznaczył stronie działającej przez pełnomocnika siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, z czego . nie skorzystano. Naczelnik Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach, działając m.in. na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT wydał [...] r. decyzję, którą wymierzył przewoźnikowi karę pieniężną w kwocie 5000 zł z tytułu niewykonania obowiązku, polegającego na uzupełnieniu w rejestrze zgłoszeń systemu monitorowania drogowego zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 ustawy, przewoźnik nie uzupełnił zgłoszenia SENT o numer licencji wymaganej do wykonywania przewozu drogowego towarów. Organ pierwszej instancji szczegółowo odniósł się do argumentów zawartych we wniosku strony o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej uznając, że w sprawie nie zachodziły przesłanki do odstąpienia od jej nałożenia. Pismem z 10.09.2018 r. strona wniosła odwołanie od tej decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: -art. 22 ust. 2, ust.3, art. 5ust.4pkt 6 ustawy SENT poprzez błędne zastosowanie w okolicznościach niniejszej sprawy; niezastosowanie w sprawie -art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez niezbadanie czy towar pochodził z legalnego żródła, zapłacone zostały wszystkie należności podatkowe; -art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 O.p., poprzez zaniechanie sporządzenia prawidłowego tj. spełniającego wymogi stawiane przez przepisy uzasadnienia wydanej decyzji, w szczególności przez zaniechanie sporządzenia uzasadnienia prawnego zawierającego wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem prawidłowych przepisów prawa, -art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w zw. z art. 4 Protokołu nr 7 do Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności i art. 14 ust. 7 ,Międzynarodowego Pakietu Praw Obywatelskich i Politycznych poprzez wymierzenie kary trzykrotnie za to samo zachowanie strony. W decyzji spornej Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, jako organ odwoławczy wskazał, że rozpatrując ponownie sprawę w postępowaniu odwoławczym, w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że ustawa z 9.03. 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów została zmieniona ustawą z 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw. Zmianie uległ między innymi tytuł ustawy na "ustawa o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów" oraz jej zakres przedmiotowy, który został rozszerzony o kolejowy przewóz towarów. Przepisy ustawy zmieniającej weszły w życie 14.06.2018 r. Ponieważ kontrola drogowa miała miejsce 03.07.2017 r., w sprawie mają zastosowanie przepisy materialne ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień dokonania kontroli, z uwzględnieniem przepisów przejściowych ustawy z 10.05. 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw. Organ odwoławczy przywołał jedną z naczelnych zasad prawa materialnoprawnego, zasad niedziałania prawa wstecz (lex retro non agit) zgodnie z którą do zdarzeń prawnych stosuje się te przepisy prawa, które obowiązują w chwili ich zaistnienia. Natomiast nowelizacje przepisów prawa, które miały miejsce już po zaistnieniu określonych zdarzeń nie powinny oddziaływać na ich ocenę prawną. Wskazuje się przy tym, że wyjątki od zasady niedziałania prawa wstecz są możliwe jedynie w tych przypadkach, gdy nowelizacja wprost przewiduje taki zapis, bądź też gdy powyższe jednoznacznie wynika z jej celu. Przykładem takiego wyjątku jest art. 12 ustawy z 10.05.2018 r o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw, nakazujący stosowanie art. 24 ust. 1a i art. 30 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, do postępowań w sprawie nałożenia kar pieniężnych wszczętych i niezakończonych do dnia wejścia w życie tejże ustawy zmieniającej wydaniem decyzji ostatecznej (wyroki NSA z 28.06.2011r. sygn. akt II GSK 674/10, z 14.11.2008 r., sygn. II GSK 49/08, z 6.01.2010 r., sygn. II GSK 266/09, z 22.06.2011r., sygn. II GSK 470110). Zgodnie z art. 14 ustawy z 10.05.2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 1039) - do naruszeń obowiązków, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, które miały miejsce przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się art. 22 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym. Tym samym zastosowanie w sprawie miał art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli systemowi monitorowania drogowego podlega przewóz towarów objętych pozycjami CN: 2207 nieoznaczonych znakami akcyzy, 2707, 2710, 2905, 2917, 3403, 3811, 3814 zawierających alkohol etylowy, 3820 zawierających alkohol etylowy, 3824 oraz 3826, jeżeli masa brutto przesyłki towarów objętych tymi pozycjami przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Organ odwoławczy stwierdził, że przepisy ustawy regulują warunki i zasady systemu monitorowania drogowego przewozu towarów na terytorium kraju w zakresie rejestracji przewozu takich towarów jak: paliwa silnikowe, paliwa opałowe, oleje smarowe i preparaty smarowe, wyroby zawierające alkohol etylowy (rozcieńczalniki i rozpuszczalniki), alkohol etylowy całkowicie skażony, susz tytoniowy (art. 3 ust. 2 pkt 1-3), a także towarów innych niż wyżej wymienione, w stosunku do których zachodzi uzasadnione prawdopodobieństwo wystąpienia naruszeń przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego, mogących powodować, ze względu na skalę lub częstotliwość obrotu tymi towarami, znaczne uszczuplenia tych podatków - określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 3 ust. 11 ustawy SENT. Obowiązkowi określonemu w ustawie SENT podlega każdy przewóz towarów (określonych w art. 3 ust. 2 pkt 1 i 2 ) środkiem transportu po drodze publicznej, pod warunkiem, że masa brutto przesyłki towarów przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. W art. 3 ust. 2 ustawy przedstawiono katalog towarów, które podlegają systemowi monitorowania, wraz z określającymi je podkategoriami PKWiU oraz pozycjami Nomenklatury Scalonej CN. Natomiast w art. 3 ust. 4 do ust. 7 ustawy wymieniono towary, których przewóz nie jest objęty systemem monitorowania drogowego. Zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. b, w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli, przewóz towaru objętego pozycją CN 2710, do której klasyfikowany jest przewożony olej opałowy, podlega systemowi monitorowania drogowego, jeżeli jego objętość przekracza 500 litrów. Podstawowym środkiem technicznym służącym do monitorowania drogowego przewozu towarów jest rejestr zgłoszeń prowadzony przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, który jest jednocześnie administratorem danych przetwarzanych w tym rejestrze. Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy SENT, przewoźnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów. W art. 5 ust. 1 ustawy SENT został określony zakres zgłoszenia w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju, a podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podmiot wysyłający jest obowiązany również przekazać numer referencyjny podmiotowi odbierającemu. Z treści art. 5 ust. 4 ustawy SENT wynika, że w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru uzupełnić zgłoszenie o: 1) dane przewoźnika obejmujące imię i nazwisko albo nazwę, adres zamieszkania albo siedziby; 2) numer identyfikacji podatkowej przewoźnika albo numer, za pomocą którego przewoźnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od towarów i usług albo podatku od wartości dodanej: 3) numery rejestracyjne środka transportu; 4) datę faktycznego rozpoczęcia przewozu towaru; 5) planowaną datę zakończenia przewozu towaru; 6) numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2016r. poz.1907, 1935 i 1948), o ile są wymagane; 7) dane adresowe miejsca dostarczenia towaru albo miejsce zakończenia przewozu na terytorium kraju; 8) numer dokumentu przewozowego towarzyszącego przewożonemu towarowi. Obowiązki przewoźnika drogowego wynikające ze zmienionego ustawą z 10 maja 2018 r. art. 5 ust. 4 ustawy SENT, są identyczne jak wynikające z art. 5 ust. 4 ustawy obowiązującego na dzień dokonania kontroli. Art. 22 ust. 2 ustawy SENT (w brzmieniu obowiązującym na dzień dokonania kontroli drogowej) przewiduje, że w przypadku gdy przewoźnik nie uzupełni zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 i art. 6 ust. 3, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 5000 zł (obecnie za takie naruszenie ustawodawca przewidział karę pieniężną w wysokości 10000 zł). Organ stwierdził, że z taka sytuacja zaistniała w rozpatrywanej sprawie. Z protokołu kontroli oraz załączonych do niego załączników wynika, że I. K. będący przewoźnikiem towaru, nie uzupełnił zgłoszenia o numerze referencyjnym [...] o prawidłowe dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT dotyczące numeru zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z o transporcie drogowym, a w polu tym wpisano nr świadectwa dopuszczenia do przewozu niektórych towarów niebezpiecznych tj. [...]. Konsekwencją niewypełnienia obowiązków wskazanych wyżej była sankcja w postaci kary pieniężnej w wysokości 5000 zł, a postanowienia normy sankcjonującej. W ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy w pełni uzasadnia stanowisko organu pierwszej instancji, co do naruszenia przez przewoźnika obowiązków wynikających z art. 5 ust. 4 ustawy SENT i w konsekwencji konieczności nałożenia kary pieniężnej w wysokości 5000 zł - wynikającej z art. 22 ust. 2 ustawy. Kara pieniężna została ustalona "w sposób sztywny" i ustawodawca nie przewidział możliwości jej miarkowania. Ustawa SENT w art. 5 ust. 4 pkt 6 jasno wskazuje, że przewoźnik jest zobowiązany do uzupełnienia dokumentu SENT o numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji, warunkując to wymaganiami ustawy o transporcie drogowym. Jeżeli zgodnie z tą ustawą przewoźnik jest obowiązany posiadać zezwolenie, zaświadczenie lub licencję, to tym samym jest zobowiązany do uzupełnienia dokumentu SENT o te dane. To na przewoźniku ciąży obowiązek rozpoznania czy w danym przewozie jest obowiązek posiadania dokumentów, a w konsekwencji wpisania numeru odpowiedniego dokumentu do zgłoszenia. Ustawodawca przewidział, że niewpisanie przez przewoźnika w zgłoszeniu numeru zezwolenia, zaświadczenia czy licencji nie powinno wpływać na możliwość zamknięcia zgłoszenia, gdyż jak wynika to z zapisów ustawy SENT nie zawsze takie dokumenty będą wymagane. Organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o transporcie drogowym, nie stosuje się przepisów tejże ustawy do przewozu drogowego wykonywanego pojazdami samochodowymi lub zespołami pojazdów o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony w transporcie drogowym rzeczy oraz niezarobkowym przewozie drogowym rzeczy. W powyższym przypadku przewóz taki wyłączony jest spod stosowania przepisów ustawy o transporcie drogowym, a tym samym z konieczności uzyskania zezwolenia, zaświadczenia lub licencji, o których mowa w ustawie o transporcie drogowym. W takiej sytuacji, przewoźnik nie ma obowiązku uzupełniania zgłoszenia o numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie drogowym. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdzie towar (olej opałowy klasyfikowany do pozycji CN 2710, podlegający zgłoszeniu do systemu SENT) w ilości 650 litrów przewożony był samochodem ciężarowym o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony. Wykonywanie przewozu drogowego warunkowane było uzyskaniem stosownego dokumentu zgodnie z wymogami ustawy o transporcie drogowym. W trakcie kontroli drogowej kierowca okazał wypis z licencji nr [...] na krajowy transport drogowy rzeczy, wydanej przez Prezydenta Miasta G. Skoro licencja była wymagana, to również było konieczne uzupełnienie numer tego dokumentu. Ustawodawca nie przewiduje w tym zakresie żadnych wyjątków. Powyższe jest zgodne z wolą ustawodawcy wyrażającą się w monitorowaniu przewozów artykułów wrażliwych. Podkreślono, że od początku działania systemu pole posiada ikonkę pomocy. która zawiera informację: "Numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie drogowym, o ile są wymagane". Ustawodawca przewidział okres dwóch tygodni abolicji, aby przewoźnicy mogli przetestować system, a nadto na stronie PUESC ustanowił funkcjonalność umożliwiającą w przypadku wątpliwości złożenia zapytania m.in. o sposób prawidłowego wypełnienia zgłoszenia. Nakładając karę organ nie ma podstaw do badania przyczyn, dla których przewoźnik nie wpisał wymaganych danych do zgłoszenia, bowiem kara nie jest uzależniona od wystąpienia przesłanki winy. Zarzut nie zastosowania art. 2a O.p. opierający się na rzekomo nieprecyzyjnym zapisie art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT, był bezpodstawny, ponieważ treść tego przepisu nie budzi wątpliwości, a jednoznacznie z niej wynika, że przewoźnik ma obowiązek uzupełnienia zgłoszenia SENT o numer określonego dokumentu, tj. zezwolenia, zaświadczenia lub licencji, jeśli posiadanie takiego dokumentu jest wymagane ustawą o transporcie drogowym. Organ pierwszej instancji nie naruszył art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, a decyzja organu pierwszej instancji została wydana zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, co zostało wskazane w uzasadnieniu decyzji. Skoro prawodawca ustanowił w art. 22 ust. 2 ustawy SENT sankcję w postaci kary za niewykonanie przez przewoźnika obowiązku uzupełnienia zgłoszenia o dane, o których mowa w art. 5 ust. 4 tejże ustawy, to organ, po stwierdzeniu niedopełnienia tego obowiązku, miał obowiązek taką karę wymierzyć. Rozpatrując kwestię odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 22 ust. 3 tejże ustawy, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Art. 26 ust. 3 ustawy SENT przewiduje, że organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Zgodnie z dyspozycją art. 26 ust. 4 ustawy SENT Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe warunki odstąpienia od nałożenia kar pieniężnych, mając na uwadze konieczność zapewnienia zgodności z warunkami dopuszczalności udzielania pomocy państwa określonymi przepisami prawa Unii Europejskiej. Badając kwestię odstąpienia od nałożenia kary organ powinien ustalić w pierwszej kolejności, czy za przyznaniem ulgi przemawia ważny interes przewoźnika lub interes publiczny. W razie stwierdzenia przez organ, że nie ma podstaw do udzielenia ulgi, ponieważ nie przemawia za tym ważny interes przewoźnika lub interes publiczny, traci sens ustalanie, czy ulga jest dopuszczalną pomocą publiczną. Przepis ten stosuje się jedynie w przypadku udzielenia pomocy (przyznania ulgi). Odmowa przyznania ulgi nie prowadzi do udzielenia pomocy, a przez to nie ma potrzeby rozpatrywania jej w kontekście dopuszczalności pomocy publicznej. Organ wskazał na analogię do udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych w oparciu o art. 67a i 67b O.p.(patrz: Etel Leonard /red./, Dowgier Rafał. Pietrasz Piotr, Popławski Mariusz, Presnarowicz Sławomir, Stachurski Wojciech, Teszner Krzysztof - Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz - opublikowano: LEX/el. 2018, Babiarz Stefan, Dauter Bogusław, Hauser Roman Marek, Kabat Andrzej, Niezgódka-Medek Małgorzata, Rudowski Jan., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. X - opublikowano: WKP 2017, wyrok NSA z 23.01.2014r. sygn. akt II FSK 532/12). Zgodnie z art. 26 ust. 5 ustawy SENT, w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Użyte w powołanych przepisach sformułowanie "może" wskazuje, że instytucja ulgi, jaką de facto jest odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej oparta jest na uznaniu administracyjnym, z istoty którego wynika pozostawienie organowi swobody wyboru konsekwencji prawnych, a decyzje pozytywne wydawane są w wyjątkowych, szczególnie uzasadnionych i udowodnionych przypadkach, wskazując bezsprzecznie na istnienie interesu wnioskodawcy, przy czym obowiązek wykazania swego ważnego interesu w uzyskaniu wnioskowanej ulgi spoczywa na podatniku. Analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego nie pozwoliła organowi na uznanie, że zachodzi przypadek ważnego interesu przewoźnika lub ważnego interesu publicznego, uzasadniający odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Jako "ważny interes podatnika" należy rozumieć sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zobowiązań podatkowych. Winno się uwzględniać również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków (wyroki WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 8.02.2017r., sygn. akt I SA/Go 69/17, WSA w Kielcach z 20.04.2017r., sygn. akt I SA/Ke 33/17). Okolicznościami stanowiącymi ważny interes przewoźnika mogą być: znaczne pogorszenie jego sytuacji ekonomicznej, w szczególności na skutek zdarzenia losowego, zagrożenie jego egzystencji lub zastosowanie się do błędnego pouczenia ze strony władz skarbowych. Organ pierwszej instancji poinformował stronę o przepisach art. 22 ust. 3 oraz 26 ust. 3 ustawy SENT, wzywając jednocześnie stronę do wskazania czy występują okoliczności potwierdzające ważny interes przewoźnika i uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Organ wskazał warunki, które zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy muszą być spełnione dla zastosowania wnioskowanej ulgi, udzielając w tej kwestii obszernych wyjaśnień i wskazał, jakie dowody strona powinna przedłożyć w celu udokumentowania swojego wniosku. Pismo to zostało pozostawione bez odpowiedzi. Organ wskazał iż w sprawie dotyczącej innego zgłoszenia SENT podczas kontroli z tej samej daty pełnomocni strony wskazał iż nie domaga się udzielenia ulg a odstąpienia od wymierzenia kary. Organ uznał, że strona nie wykazała istnienia swojego ważnego interesu przemawiającego za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej. Natomiast pojęcie "interesu publicznego" organ interpretował uwzględniając zasady konstytucyjne. Zgodnie z art. 84 Konstytucji RP, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. Zatem udzielenie ulgi w postaci odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej w przypadku nieuzasadnionym szczególnymi okolicznościami byłoby złamaniem konstytucyjnej zasady powszechności obciążenia daninami publicznymi ( wyrok NSA z 22.04.1999r. sygn. akt SA/Sz 850/98). W pojęciu interesu publicznego mieści się wypełnianie obowiązków władz publicznych, wynikających z art. 68 ust. 3 i art. 69 Konstytucji RP, polegających na zapewnieniu opieki i pomocy osobom niepełnosprawnym (wyrok NSA z 16.01.2007 r. sygn. akt I FSK 477/06). Organ uzyskał informacje, że przedsiębiorca nie miał żadnych zaległości publicznoprawnych. Zdaniem organu odwoławczego, interes publiczny nie może być przedkładany ponad nadrzędną zasadę praworządności, którą wyraża art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 O.p. Organ odwoławczy podkreślił, że o ważnym interesie nie może przesądzać wysokość nałożonej kary, tym bardziej, że strona nie przedstawiła dowodów świadczących, iż niemożliwa jest regulacja tej należności. Funkcja kary pieniężnej jest dolegliwością dla strony i w tym przejawia się jej charakter prewencyjny wymuszający na ukaranym przestrzeganie przepisów prawa. Sankcjami ustawy SENT zostali objęci wszyscy uczestnicy dokonywanego przewozu, tzw. uczestnicy "łańcucha dostaw" podlegającego systemowi monitorowania, a wysokość kar została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty. Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązku rejestracji, uzupełniania i aktualizacji wpisów było dla podmiotów "nieopłacalne". Trzeba pamiętać, że zastosowana kara była konsekwencją niespełnienia przez przewoźnika obowiązku wynikającego z ustawy SENT. Udzielenie w takiej sytuacji ulgi, w postaci odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej, byłoby złamaniem konstytucyjnej zasady powszechności obciążenia daninami publicznymi wynikającej z art. 84 Konstytucji RP. Organ podkreślił, że, w przypadku uzasadnionym ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej w jednym z trybów określonych w trzech punktach art. 26 ust. 3 ustawy SENT jednak w niniejszej sprawie nie zachodziły okoliczności uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, a organ pierwszej instancji zasadnie nałożył na przewoźnika karę pieniężną w wysokości 5000 zł zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy SENT. W kwestii 3 krotnego karania za to samo zachowanie organ stwierdził iż były różne podmioty odbierające towar , zatem przewóz winien być objęty 3 zgłoszeniami SENT . Każda z kar dotyczyła odrębnej przesyłki odrębnego zgłoszenia SENT zatem organ nie miał możliwości odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. Zgodnie z art. 12 ustawy z 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw do postępowań w sprawie nałożenia kar pieniężnych wszczętych i niezakończonych do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy wydaniem decyzji ostatecznej stosuje się art. 2--1- ust. 1 a i art. 30 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W przypadku gdy ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, postępowania te umarza się. Przepis art. 24 ust. 1a ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (po zmianie wprowadzonej ustawą z 10 maja 2018 r.) stanowi, że wypadku, gdy towar był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym i podatek akcyzowy oraz należny podatek od towarów i usług zostały wpłacone przez podmiot wysyłający, a ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu i dotyczą zgłoszonych przez podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika danych innych niż dotyczące towaru, z wyjątkiem numeru rejestracyjnego środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 2000 zł. Organ odwoławczy stwierdził, że przepis ten nie może znaleźć zastosowania w sprawie, ponieważ dotyczy on sytuacji, gdy ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu. Nie można natomiast uznać za "oczywisty błąd" niewypełnienie obowiązku nałożonego na przewoźnika w ustawie. Ustawodawca jednoznacznie określił obowiązki przewoźnika w zakresie uzupełnienia zgłoszenia SENT zawierające się w art. 5 ust. 4 ustawy SENT, nie dając możliwości uznaniowości w wymierzaniu kar za niewypełnienie obowiązków wynikających z ustawy. Ustawodawca w sposób jednoznaczny określił w art. 22 ust. 2 ustawy, że za niewykonanie obowiązku wskazanego w art. 5 ust. 4 ustawy SENT na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 5.000 zł. Kolejny przepis, do którego odsyła art. 12 ustawy z 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw, to art. 30 ust. 4, który stanowi, że jeżeli w przypadkach, o których mowa w ust. 1 (tj. w przypadku stwierdzenia w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, prowadzonych wobec podmiotu kontrolowanego lub strony postępowania, naruszeń podlegających zgodnie z ustawą karze pieniężnej) ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego nie wszczyna się postępowania w sprawie o nałożenia kary pieniężnej. Treść tego przepisu jednoznacznie wskazuje, iż ograniczenie możliwości nakładania kar pieniężnych odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy nieprawidłowości ujawniono w wyniku czynności kontrolnych ex-post, o których mowa w ust. 1. Nie dotyczy natomiast sytuacji gdy do ujawnienia nieprawidłowości doszło w trakcie, tzw. kontroli drogowej Ponadto zgodnie z art. 30 ust. 5 ustawy SENT "przepisu ust. 4 nie stosuje się do przewoźników". Przepis art. 30 ust. 4 ustawy również nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie, naruszenie zostało bowiem ujawnione w trakcie kontroli drogowej i dotyczyło niewykonania przez przewoźnika obowiązku wynikającego z art. 5 ust 4 pkt 6 ustawy SENT. W ocenie organu odwoławczego podjęte przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięcie zostało oparte na kompletnie zgromadzonym i rozpatrzonym materiale dowodowym, dającym przez to podstawę do prawidłowych ustaleń faktycznych, których ocena została dokonana w myśl art. 191 O.p. podkreślając brak związania organu podatkowego regułami dowodowymi i istotną rolę jego przekonania opartego na swobodnym uznaniu niektórych dowodów za wiarygodne, innych natomiast za niewiarygodne, przy równoczesnym uwzględnieniu wiedzy, doświadczenia życiowego i reguł logiki. Organy podatkowe mają obowiązek czynienia jedynie takich ustaleń faktycznych, które mają znaczenie dla sprawy, co wynika zarówno z treści art. 122 O.p. i powiązanego z nim art. 187 § 1 O.p., jak też art. 188 tej ustawy. Chociaż art. 187 § 1 O.p. nakłada na organ ciężar dowodzenia określonych faktów, nie może to zwalniać strony od współudziału w realizacji tego obowiązku. Pismem z 19 lutego 2019r. skarżący złożył skargę na powyższą decyzje do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego domagając się jej uchylenia oraz uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: art. 120 o.p. w zw z art. 156 kpa poprzez wydanie decyzji bez podstawy prawnej ,art. 22 ust. 2, w zw. z art. 3 Konstytucji RP , art. 4 ust. 1 protokołu nr 7 do Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności , art.14 Międzynarodowego Paktu Praw Obywatelskich i Politycznych, art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT, art. 22 ust. 2 ustawy SENT poprzez niewłaściwe zastosowanie, art. 26 ust. 3 poprzez jego niezastosowanie, art.233 § 1 pkt 1 O.p., naruszenie przepisów postępowania art. 191, art. 121 , art. 122, art. 187 , art. 180 O.p. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca w całości podtrzymała dotychczasowe stanowisko zajęte w sprawie oraz powołała się na wyrok WSA w Gliwicach z 14 marca 2019r. sygn. akt I SA/Gl 1265/18. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji oraz powołał się na orzecznictwo sądowoadministracyjne . Na rozprawie pełnomocnik strony powołał się na wyrok NSA z 07.12.2018r. o sygn. akt II GSK 1696/18. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, dalej: p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Materialnoprawną podstawą zaskarżonej decyzji był art. 22 ust. 2, w związku z art. 5 ust. 4 pkt 6, art. 26 ust. 3, art. 1 , art. 3 ust. 2 , ust. 11 ustawy o SENT. Kontrolujący stwierdzili, iż w zgłoszeniu SENT przed rozpoczęciem przewozu towaru na terenie kraju przewoźnik – skarżący nie dopełnił obowiązku uzupełnienia zgłoszenia o dane określone w art. 5 ust. 4 pkt 6 ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym w dacie kontroli, albowiem nie wpisano nr zezwolenia, zaświadczenia, lub licencji, co stanowiło w ich ocenie naruszenie, podczas gdy w pozycji nr zezwolenia drogowego przewoźnik wpisał numer świadectwa dopuszczenia pojazdów do przewozu niektórych towarów niebezpiecznych. Jednocześnie skarżący przedstawił do kontroli wypis nr [...] z licencji nr [...] dotyczącej wykonywania krajowego transportu drogowego rzeczy. Nie budziła wątpliwości ilość i klasyfikacja przewożonego oleju opałowego oraz pojazd jakim go dokonano, jak również to, że w sprawie miały zastosowanie przepisy ustawy SENT w brzmieniu obowiązującym w dacie kontroli. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie obejmowała ustalenie wystąpienia przesłanek do nałożenia na skarżącego kary pieniężnej, a także zasadności nie odstąpienia od jej nałożenia (art. 22 ust. 2 i 3 w związku z art. 5 ust. 4 pkt 6 oraz art. 26 ust. 1 i 5 ustawy o SENT). Stan faktyczny sprawy, ustalony w oparciu o zebrany materiał dowodowy, uzasadnia stanowisko organów o naruszeniu przez skarżącą obowiązku uzupełniania zgłoszenia o obowiązkowe dane tj. numer licencji, przed rozpoczęciem przewozu oleju napędowego, który to brak został objęty sankcją w postaci kary pieniężnej w kwocie 5.000 zł (art. 22 ust. 2 ustawy o SENT). Należy przyznać rację organowi, że kara ta została ustalona w sposób sztywny i ustawodawca nie przewidział możliwości jej miarkowania. Skoro skarżący nie uzupełnił zgłoszenia o wymagany numer licencji, wpisując w tym polu inne nieprawidłowe dane dotyczące nr świadectwa dopuszczenia pojazdów do przewozu niektórych towarów niebezpiecznych to niezależnie od tego, czy z powodu przeoczenia, pomyłki czy też świadomie, naruszył przepis art.5 ust.4 pkt 6 ustawy SENT, co dało organowi podstawę do nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w art.22 ust.2 tej ustawy w wysokości 5000 zł. W związku z powyższym Sąd uznał, że stan faktyczny, prawidłowo ustalony przez organ w zakresie przesłanek z art.22 ust.2 ustawy SENT, dawał podstawy do zastosowania tego przepisu. W sprawie jednakże istotne znacznie ma przewidziana przez ustawodawcę możliwość odstąpienia od nałożenia kary, gdyż zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy SENT, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Błędne w tym względzie jest wynikające z zaskarżonej decyzji stanowisko organu odwoławczego co do tego, że w sprawach kar pieniężnych za naruszenie przepisów ustawy SENT - co do zasady - wykluczone jest, w ramach badania możliwości odstąpienia od nałożenia kary, rozważanie zaistnienia przesłanki interesu publicznego. Swoje stanowisko organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji organ, uzasadnił wskazując na brak spełnienia przesłanki interesu publicznego (w ewentualnym odstąpieniu od kary pieniężnej nakładanej na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy SENT), przy wyeksponowaniu przede wszystkim interesu Skarbu Państwa w ten sposób iż : - kary za nieprzestrzeganie przepisów ustawy SENT mają oddziaływać prewencyjnie, tzn. zniechęcać adresatów ustawy do ponownego naruszenia przepisów prawa; - odstąpienie od nałożenia kary byłoby nieuprawnionym uprzywilejowaniem jednego podmiotu w stosunku do innych – stanowiącym naruszenie interesu publicznego, oznaczając nieuzasadnione przysporzenie ze strony Skarbu Państwa na rzecz osoby prowadzącej działalność gospodarczą i godząc w konstytucyjną zasadę równości wobec prawa; - odstąpienie od nałożenia kary w sytuacji gdy stanowi ona konsekwencję niespełnienia przez przewoźnika obowiązku wynikającego z SENT i przyznanie w tym zakresie ulgi oznaczałoby złamanie konstytucyjnej zasady powszechności obciążenia daninami publicznymi z art. 84 Konstytucji RP, gdyż ponoszenie ciężarów publicznych jest podstawowym obowiązkiem każdego obywatela który ponosi odpowiedzialność za swe decyzje i ich konsekwencje. Odstąpienie zaś od wymierzenia kary mogłoby nastąpić gdy w toku postępowania dowodowego zostało stwierdzone, iż ze względu na ważny interes przewoźnika lub interes publiczny nie jest możliwe uregulowanie zobowiązania, gdzie takich przesłanek nie stwierdzono. - w interesie publicznym jest zobowiązanie do uiszczenia kary pieniężnej podmiotu, który w wyniku swojego celowego działania, zaniechania lub niedbalstwa nie dopełnił obowiązków nakładanych przez ustawodawcę, a wymiar kary ma również charakter prewencyjny i odstraszający . Swoje stanowisko organ motywuje także wskazaniem, iż interes publiczny nie może być przedkładany ponad zasadę praworządności z art. 7 Konstytucji i art. 120 O.P , gdzie okoliczności zaistniałe w sprawie nie są wystarczające do uznania ich za spełniające przesłanki w/w regulacji gdyż nie stanowią nadzwyczajnych okoliczności do których przepisy się odwołują. Naruszenie zapisów ustawy o SENT nie jest skutkiem ponadprzeciętnych i losowych zdarzeń, a konieczność prawidłowego wypełniania obowiązków SENT jest powszechnie znana przewoźnikom. W ocenie Sądu powyższe stanowisko organu nie zawiera co do braku odniesienia zebranego w sprawie materiału dowodowego do przesłanki interesu publicznego w odstąpieniu od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej. Skoro bowiem ustawodawca w art. 22 ust. 3 ustawy SENT expressis verbis wskazał na możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym, to przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności będzie zbieżne z tym interesem. Tymczasem wskazana przez organ w zaskarżonej decyzji argumentacja zdaje się takiemu stanowisku przeczyć – co wskazuje na ograniczenie stosowania regulacji ustawowych co nie jest zgodne z prawem. W sytuacji podzielenia stanowiska organu należałoby bowiem uznać, że w odniesieniu do przesłanki interesu publicznego z ww. art. 22 ust. 3 mamy do czynienia z przepisem niedziałającym w praktyce (tzw. martwe prawo) – co byłoby sprzeczne z ratio legis zamieszczenia takiego przepisu w ustawie SENT. Skoro w systemie prawnym obowiązuje art. 22 ust. 3 ustawy SENT, organ działający przecież zgodnie z art. 120 O.p. na podstawie przepisów prawa winien wskazać przykładowo sytuacje, w których jego zadaniem dopuszczalne byłoby odstąpienie od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny. Dopiero wówczas możliwa byłaby ocena, czy w niniejszej sprawie zachodzi taka możliwość. Wykluczenie zatem co do zasady, odstąpienia od nałożenia kary z powodu braku interesu publicznego w sytuacji, gdy przepis ustawy możliwość taką przewiduje, jest naruszeniem ww. zasad ogólnych oraz prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisu art.22 ust.3 ustawy SENT i uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji. Zatem stwierdzenie przez organ w zaskarżonej decyzji, że w odniesieniu do nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 5.000 zł za nieuzupełnienie zgłoszenia przewozu o numer licencji, gdy takowa licencją skarżący dysponował podczas kontroli brak podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny, należy uznać za co najmniej przedwczesne – zwłaszcza jeśli zważy się na treść art. 121 § 1 O.p., zgodnie z którym postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów jak i na treść art. 122 O.p., zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie budzi wątpliwości Sądu Administracyjnego, że przedstawione w zaskarżonej decyzji stanowisko organu odwoławczego nie stanowi urzeczywistnienia realizacji wyszczególnionych wyżej zasad Ordynacji podatkowej. Ponadto badanie przesłanki interesu publicznego nie powinno być ograniczane do konfrontacji z zasadami równości oraz powszechności opodatkowania. Natomiast przyjęcie poglądów organu, reprezentującego stanowisko niemal wyłącznie profiskalne, sprawiłoby że w zasadzie każda ulga, czy odstępstwo w zapłacie należności publicznoprawnych powstałych wskutek naruszenia przepisów byłaby udzielona w sprzeczności z ww. zasadami konstytucyjnymi – mimo że została przewidziana przez ustawodawcę. Powtórzyć należy, że skoro ustawa SENT przewiduje możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na przesłankę interesu publicznego, to niedopuszczalnym jest ogólne stwierdzenie, że nie można odstąpić od nałożenia kary, gdyż nie leży w interesie publicznym takie działanie, bez wskazania przy tym konkretnych argumentów, odnoszących się do realiów rozpatrywanej sprawy. Prawidłowo stosując przepis art.22 ust.3 ustawy SENT, organ powinien, przykładowo, wskazać sytuacje, w których jego zdaniem dopuszczalne byłoby odstąpienie od nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej z uwagi na interes publiczny, a następnie ocenić, czy w niniejszej sprawie zachodzi taka możliwość, albo organ powinien przynajmniej wyjaśnić, dlaczego w tej akurat konkretnej sytuacji zastosowanie tej przesłanki nie jest możliwe. Wykluczenie, co do zasady, odstąpienia od nałożenia kary z powodu braku interesu publicznego w sytuacji, gdy przepis ustawy możliwość taką przewiduje, jest naruszeniem ww. zasad ogólnych oraz prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisu art.22 ust.3 ustawy SENT i uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji. Rozpatrując sprawę ponownie, organ uwzględni ocenę prawną zawartą w wyroku, w szczególności w zakresie interpretacji pojęcia "interes publiczny", użytego w art.22 ust.3 ustawy SENT oraz zbada możliwości jego zastosowania w niniejszej sprawie, a następnie dokona ponownej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, zgodnej z prawidłową wykładnią pojęcia "interes publiczny", z poszanowaniem zasad zawartych w art. art.120, art.121 §1 Op. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaistniały przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art.145 §1 pkt1 lit. a i c ppsa. O kosztach postępowania orzeczono na zasadzie art.200 i art.205 §1 oraz art.209 ppsa.