III SA/Gl 546/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Anna Wójcik, Protokolant St. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 września 2007 r. przy udziale – sprawy ze skargi E. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (interpretacji prawa podatkowego) oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. (Ośrodek Zamiejscowy w B.) wydanym z powołaniem się na art. 162, art. 163 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. nr 8 poz. 60 ze zm.) po rozpoznaniu wniosku E. B. odmówił jej przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] r. nr [...] zawierającego interpretacje co do zakresu i sposobu opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności biegłego sądowego, w przypadku nie przekroczenia przez niego limitu obrotu wynoszącego 10.000 EUR. W uzasadnieniu postanowienia streścił przebieg postępowania podatkowego. Następnie ustalił, iż postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] r. zawierające stanowisko organu podatkowego w kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności biegłego sądowego, w sytuacji, gdy jego obrót nie przekracza 10.000 EUR zostało doręczone E. B., wnioskującej o udzielenie interpretacji podatkowej, [...] r. Podatniczka odebrała je osobiście. Wraz z postanowieniem doręczono jej pouczenie o sposobie i 7-dniowym terminie wniesienia zażalenia do Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Tymczasem środek zaskarżenia podatniczka złożyła osobiście w Urzędzie Skarbowym dopiero [...]r. Dalej ustalił, iż wraz z zażaleniem E. B. złożyła wniosek o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Uchybienie terminu uzasadniła obłożną chorobą trwająca do [...]r. Do wniosku dołączyła zwolnienia lekarskie z [...] i [...]r. Następnie wyjaśnił, iż warunkiem przywrócenia uchybionego terminu, w świetle art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej jest: 1. złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu, 2. uprawdopodobnienie, że do uchybienia terminu doszło bez jego winy, 3. złożenie wniosku o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny, uniemożliwiającej zachowanie terminu, 4. wreszcie jednoczesne dopełnienie czynności, dla dokonania której przewidziany był termin. E. B., w ocenie organu podatkowego dochowała warunków wymienionych w pkt. 1, 3 i 4. Odnosząc się do ostatniego warunku Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał, iż o braku winy za niezachowanie terminu można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dokonanie czynności stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Przy czym uprawdopodobnienie wystąpienia okoliczności uchybienia terminu powinno dotyczyć nie tyle zaistnienia zdarzenia, które ma uzasadnić przywrócenie terminu, ile braku możliwości uniknięcia skutków przez to zdarzenie wywołanych. Oceniając przytoczone przez podatniczkę przyczyny uchybienia terminu w kontekście powyższych zasad uznał, iż chociaż podatniczka była chora w okresie od [...] do [...] r., co potwierdziły dwa zwolnienia lekarskie, to jednak w czasie biegu terminu do wniesienia zażalenia - od [...] do [...] r.- choroba nie miała charakteru obłożnego. Podatniczka w tym czasie odebrała postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z.. Ponadto z druków L-4 wynikało, iż zgodnie ze wskazaniem lekarza chora mogła chodzić. Zatem, jak stwierdził organ podatkowy "sam fakt niezdolności E. B. do pracy, w sytuacji, gdy okoliczności i rodzaj choroby nie były tego rodzaju, iż uniemożliwiły podatnikowi w sposób obiektywny realizację przysługujących mu uprawnień osobiście lub przez pełnomocnika i nie może być równoznaczny z uprawdopodobnieniem braku winy w uchybieniu terminu". W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach E. B. domagała się uchylenia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K., jako wydanego z naruszeniem art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Nie zgodziła się ze stanowiskiem organu podatkowego, jakoby choroba nie była dostateczną przyczyną uzasadniającą brak po jej stronie winy za niezachowanie terminu do wniesienia zażalenia. Zwłaszcza, że swoje apogeum choroba – [...] - osiągnęła w okresie od [...] do [...] r. Zaś wystawione [...] r. drugie zwolnienie lekarskie – przedłużające jej niezdolność do pracy - nie mogło odnosić się do jej stanu zdrowia po dacie jego wystawienia. Nadto nie mogła w czasie choroby wyręczyć się swoją zaledwie [...]letnią córką. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. Odnoszą się do zarzutów skargi w całości podtrzymał swoje argumenty przytoczone już w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Raz jeszcze podkreślił iż zapis na zwolnienia lekarskich mówiący o tym, iż skarżąca mogła chodzić w czasie choroby miał decydujące znaczenie dla oceny, czy uprawdopodobniła ona brak winy w uchybieniu terminu, czy też nie. Nie zgodził się także z zarzutem naruszenia art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. W jego ocenie wszechstronnie wyjaśniono sprawę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą w zaskarżoną decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwany dalej ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 162 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa: "W razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy". Z § 2 tego artykułu wynika jednak dodatkowy warunek przywrócenia uchybionego terminu - "Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której określony był termin." Oceniając wniosek strony pod tym kątem organ podatkowy uznał, że nie zasługuje on na uwzględnienie. Podkreślić należy, że przepis art. 162 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wymaga jedynie uprawdopodobnienia, iż uchybienie terminu procesowego nastąpiło z przyczyn niezawinionych przez stronę. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że przy ocenie okoliczności sprawy o przywrócenie terminu należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy, aby nie wprowadzać do stosunków procesowych elementu niepewności. Chodzi o to, aby z jednej strony nie doprowadzać do pochopnego przywracania terminu, z drugiej zaś, aby na skutek nadmiernej surowości nie zamknąć stronie drogi do obrony jej praw. Do okoliczności uzasadniających przywrócenie terminu zalicza się np. przerwę w komunikacji, nagłą chorobę, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą, powódź, pożar. Odnoszą się do okoliczności rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż organ podatkowy ustalił, że skarżąca w okresie, kiedy biegł termin do wniesienia zażalenia, tj. od [...] do [...]r. chorowała i była niezdolna do świadczenia pracy. Stan faktyczny nie jest zresztą w sprawie sporny. Uznał jednak, że nie uprawdopodobniła, iż uchybienie terminu nastąpiło bez jej winy, nie uprawdopodobniła bowiem okoliczności wskazanych w art. 162 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Został spełniony jedynie drugi warunek wynikający z art. 162 § 2 tej ustawy, mianowicie wraz z wniesieniem wniosku dokonano czynności, dla której był określony termin, tj. wniesiono zażalenie. Wobec tego, ocena legalności zaskarżonego postanowienia sprowadza się w istocie do kontroli prawidłowości postępowania i oceny dowodów dokonanej przez orzekający w sprawie organ podatkowy. Zasadniczego znaczenia nabiera zatem art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, jako formułujący jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ administracji państwowej – podatkowej - w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału, w odniesieniu do kwestii zachowania terminu procesowego, zaoferowanego przez stronę. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: - należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, - materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, - ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w K. rozważył całość dokumentów zebranych w sprawie, a dotyczących przyczyn niezachowania przez skarżącą terminu do wniesienia zażalenia, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego okoliczności podnoszone przez skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, iż przy zachowaniu należytej staranności nie mogła zachować terminu do wniesienia zażalenia. Podniesiony w skardze argument, iż choroba skarżącej osiągnęła swoje apogeum w dniach [...] – [...]r. nie może zyskać aprobaty. Trudno bowiem, kierując się życiowym doświadczeniem uznać, iż na końcu okresu niezdolności skarżącej do pracy objawy choroby wystąpiły najsilniej. Zazwyczaj jest to faza zdrowienia, a nie zaostrzania się choroby. Zgodzić się natomiast należy ze stwierdzeniem zawartym w skardze, iż nie mogła wyręczyć się [...]letnia córką. Niemniej organ podatkowy swojego rozstrzygnięcia nie oparł na tej okoliczności. Wobec powyższego, skoro sąd nie dopatrzyła się naruszenia przez organ podatkowy prawa w rozumieniu art. 145 § 1 ustawy Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi, na podstawie art. 151 ostatnio powołanej ustawy skargę, jako pozbawiona podstaw oddalił.