III SA/Gl 586/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Sędzia WSA Beata Machcińska, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi Firmy Handlowej [...] Spółki Jawnej w M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 24 kwietnia 2025 r. nr 2401-IOA.4303.9.2025.MW w przedmiocie wymiaru należności celnych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z 24 kwietnia 2025 r. nr 2401-IOA.4303.9.2025.MW Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej także: Dyrektor, DIAS, organ odwoławczy) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej także: NSUCS, organ I instancji) z 22 stycznia 2025 r. nr [...], w której dla towaru ujętego w zgłoszeniu celnym MRN nr [...] z 25 maja 2023 r. dokonał zaksięgowania niedoboru cła w wysokości 55 353 zł. Decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym. Spółka J S.A. w K., działająca jako przedstawiciel bezpośredni spółki [...] Spółka Jawna, Firma Handlowa K. G. J. R (ul. [...], [...] K.), złożyła w Oddziale Celnym w T. zgłoszenie celne w procedurze dopuszczenia do obrotu SAD, zarejestrowane pod numerem [...] z 25 maja 2023 r. Przedmiot importu stanowiły towary opisane jako "[...]". Dla ww. towaru w zgłoszeniu celnym zadeklarowano kod [...] z przypisaną mu stawką celną 0 % właściwą dla Unii Celnej (UE-Turcja). W związku z powyższym w wyżej wskazanej pozycji zgłoszenia celnego wykazano należne cło w kwocie 0 PLN oraz podatek od towarów i usług z tytułu importu w kwocie 0 PLN przy właściwej w dniu zgłoszenia stawce 0 % przewidzianej dla warzyw oraz niektórych korzeni i bulw, jadalnych i wynikającej z przepisów art. 41 ust 2a i zał. 10 poz. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2025 r., poz. 775) w związku z okresowym obniżeniem podatku na produkty spożywcze od 1 stycznia 2023 r., ustanowionym tymczasowo w ramach Tarczy antyinflacyjnej w drodze rozporządzenia Ministra Finansów. W wyniku przeprowadzonej kontroli [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. dokumentów źródłowych (faktur zakupu, packing listów, certyfikatów fitosanitarnych, świadectw pochodzenia, kart specyfikacji producenta, świadectw wydanych przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w T.), zakończonej protokołem z 11 czerwca 2024 r. nr [...], (karty nr 5-14) ustalono, że przedmiotem importu we wszystkich analizowanych przypadkach były suszone pomidory, w których zawartość soli stanowi od 6% do 12% masy i wilgotności od 20% do 24%. Każda partia towaru posiadała specyfikację produktu wystawioną przez producenta, z której wynikało, że suszone pomidory zawierają sól w przedziale min. 8% - max 9%. W związku z tym funkcjonariusze kontroli celno-skarbowej stwierdzili, że w kontrolowanych zgłoszeniach celnych obiektywne cechy i właściwości towarów pozwalają wykluczyć prawidłową klasyfikację towarową do poz. [...] z tytułu użycia soli, bowiem obejmuje ona warzywa suszone, całe, cięte, w plastrach, łamane lub w proszku, ale dalej nieprzetworzone, czyli niepoddane jakimkolwiek procesom czy działaniu dodatkowych substancji, w tym również soli. Pomidory będące przedmiotem kontroli zostały zakonserwowane solą, a tym samym wykluczyło to możliwość zaklasyfikowania towaru do działu 7 Taryfy Celnej. Stwierdzono, że takie produkty mają uzasadnienie klasyfikacyjne do podpozycji [...], obejmującej pozostałe pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym, całe lub w kawałkach, ze stawką celną, dla deklarowanego tureckiego pochodzenia, erga omnes w wysokości 14,4%. Na ustalenia zawarte w protokole kontrolnym skarżąca wniosła zastrzeżenia pismem z 24 czerwca 2024 r. (karty 37-45). Zespół kontrolujący odpowiedział 4 lipca 2024 r., podtrzymując swoje stanowisko, przedstawione w protokole z kontroli (karty 47-49). Następnie Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego, działając na podstawie art. 22 ust. 4, ust. 5, ust. 6 i ust. 7 w związku z art. 29, art. 48, art. 53, art. 56 ust. 1 i ust. 2 lit. a), lit. c), art. 57 ust. 1, art. 70 ust. 1 i ust. 2, art. 71 ust. 1 lit. e) ppkt (i) i ust. 2, art. 77 ust. 1 lit. a), ust. 2 i ust. 3, art. 85 ust. 1, art. 101 ust. 1, art. 102 ust. 3, art. 105 ust. 3 i ust. 4, art. 108 ust. 1, art. 172 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE L 269 z dnia 10 października 2013 r. str. 1, ze zm.), art. 1, art. 2, art. 3, art. 5, art. 12 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L nr 256 z 7 września 1987 r., ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382), część pierwsza - Przepisy wstępne. Sekcja I: litera A - Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej, litera B - Ogólne reguły dotyczące ceł oraz część druga -Tabela stawek celnych rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2022/1998 z dnia 20 września 2022 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L nr 282 z 29 października 2022 r.), art. 67a, art. 73 ust. 1, art. 73d ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1373, z zm.), dalej także ustawa P.C., po przeprowadzonym z urzędu postępowaniu dotyczącym towaru objętego zgłoszeniem celnym MRN z 25 maja 2023 r., nr [...], wydał 22 stycznia 2025 r. decyzję, którą postanowił zaksięgować kwotę niedoboru cła (typ opłaty A00) w wysokości 55 353 zł. (karty 56-61). W uzasadnieniu organ I instancji przedstawił przebieg dotychczasowego postępowania orz przytoczył treść mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa krajowego i wspólnotowego. Kwestią zasadniczą było ustalenie prawidłowej klasyfikacji taryfowej towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszenie celnego oraz określenie należności celnych. Dalej wskazano, że w wyniku przeprowadzonych czynności kontrolnych ustalono, że towar, opisany jako "[...]", objęty zgłoszeniem celnym MRN nr [...] z 25 maja 2023 r. został nieprawidłowo zaklasyfikowany do kodu [...] z przypisaną mu stawką 0% właściwą dla Unii Celnej (UE-Turcja). Pozycja [...] wskazana przez stronę obejmuje towary "[...]", podczas gdy z opisu właściwości fizycznych i chemicznych zgłoszonego towaru wynika, że to pomidory, pokrojone na połówki, paski i kostki, suszone na słońcu po zastosowaniu soli od 6% do 12% masy i wilgotności od 20% do 24%.. Tymczasem zgodnie z regułą 1 ORINS (Ogólne Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej) klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Wspólna Taryfy Celna ma charakter wyczerpujący, a do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną. Towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych. Dodatkową pomoc z klasyfikacji taryfowej stanowią Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej oraz Noty Wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego. Biorąc pod uwagę brzmienie pozycji i wyjaśnienia do nomenklatury scalonej stwierdzono, że importowane produkty mają uzasadnienie klasyfikacyjne do podpozycji [...], obejmującej pozostałe pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym, całe lub w kawałkach, ze stawką celną, dla deklarowanego tureckiego pochodzenia, erga omnes w wysokości 14,4 %. Tym samym importowany towar nie mógł zostać zaklasyfikowany do poz. [...] z tytułu użycia soli. Ustalenia oparto o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i przepisy powołane powyżej, a także Rozporządzenia Komisji (UE) nr 2080/2020 z dnia 9 grudnia 2020 r. (Dz. Urz. UE serii L Nr 423) dotyczącego klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej, które wskazuje, iż dodatek soli do pomidorów suszonych wyklucza możliwość zaklasyfikowania ich do działu 7 Taryfy Celnej. "Solenie nie jest procesem przewidzianym w Dziale 7. Uważa się je za dalsze przetwarzanie, ponieważ procesy suszenia niekoniecznie wymagają dodania soli". W załączniku do rozporządzenia opisano bowiem towar: "Solone i suszone połówki pomidora, nadające się do bezpośredniego spożycia". Ponadto zgodnie z załączonym orzeczeniem Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w T. z 25 maja 2023 r., nr [...], przywieziony środek spożywczy: Pomidory suszone połówki SUNDRIED TOMATOES HALVES oraz pomidory suszone paski SUNDRIED TOMATOES STRIPES, objęte wnioskiem nr [...] r. z 24 maja 2023 r., spełniały wymagania w zakresie wymagań zdrowotnych i mogły być przeznaczone do spożycia przez ludzi (karta nr 35). Powyższe znalazło odzwierciedlenie we wszystkich dokumentach, w oparciu o które zostało przygotowane zgłoszenie celne nr [...] z 25 maja 2023 r. Zarówno faktura zakupu [...] z 13 kwietnia 2023 r., specyfikacja, świadectwo fitosanitarne [...] z 13 kwietnia 2023 r, posiadają w swej treści przywołaną specyfikację partii produktu oznaczoną numerem [...]; [...].1 firmy E dla towaru "suszone na słońcu pomidory". Mając na uwadze ustalenia kontroli i materiał dowodowy zgromadzony w trakcie niniejszego postępowania w odniesieniu do stanu spornych towarów w dniu zgłoszenia celnego oraz zasady klasyfikacji taryfowej ustalone w regułach 1 (brzmienie pozycji) i 6 ORINS, Rozporządzenie 2080/2020, a także treść komentarza do poz. [...] not wyjaśniających do HS, organ I instancji uznał, że cechy przedmiotu importu w sposób jednoznaczny potwierdzają konieczność jego klasyfikacji do kodu [...]. ("-Pozostałe, - Pomidory, całe lub w kawałkach") ze stawką celną erga omnes w wysokości 14,4 % wartości celnej. W zakresie podatku od towarów i usług z tytułu importu Naczelnik [...] Urzędu Celno - Skarbowego w K. stwierdził, że kwestia jego ponownego określenia jest bezprzedmiotowa z uwagi na fakt, że w chwili importu towar korzystał z zerowej obniżonej stawki VAT w ramach tzw. Tarczy antyinflacyjnej. Nie zgadzając się z decyzją organu I instancji, strona złożyła odwołanie pismem z 12 lutego 2025 r. do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, zarzucając naruszenie: 1. art. 187 w zw. z art. 191, w zw. z art. 197 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111), dalej O.p., w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy PC, poprzez: a) brak przeprowadzenia analizy pojęcia produkty suszone zgodnie z zasadami interpretacyjnymi dotyczącymi Nomenklatury Scalonej; b) przyjęcie, że sporne towary były poddawane dalszemu przetwarzaniu zanim zostały zaimportowane, podczas gdy pomidory do tego czasu poddane były procesowi suszenia bez przyprawiania; c) przyjęcie, że świadectwo spełnienia wymagań zdrowotnych przez środek spożywczy przekraczający granicę wydane przez Państwowego Inspektora Sanitarnego jest równoznaczne ze stwierdzeniem, że towar nadaje się do bezpośredniego spożycia; d) niepowołanie biegłego, podczas gdy dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności weryfikacji prawidłowości dokonanej przez organy celne kwalifikacji zakupionych przez spółkę towarów do pozycji [...] Wspólnej Taryfy Celnej wymagane były wiadomości specjalne, dotyczące technologii różnych metod suszenia, szczególnie suszenia poprzez odwadnianie; e) posługiwanie się decyzjami WIT, z których wynika konieczność zaklasyfikowania do kodu [...] suszonych pomidorów z dodatkiem soli i kwasu cytrynowego, blanszowanych i sterylizowanych, pakowanych w opakowaniu o masie netto 100g, które nie są towarami podobnymi do spornych zaimportowanych pomidorów, co spowodowało przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, która przerodziła się w ocenę dowolną. W konsekwencji organ ustalił błędny stan faktyczny i nieprawidłowo zakwalifikował suszone pomidory o zawartości soli od 8% do 9% masy, nieprzeznaczone do bezpośredniego spożycia do kodu [...];  2. art. 56 ust. 1 i 2, art. 57 ust. 1, art. 77, art. 85 ust. 1 art. 101 ust. 1 UKC w zw. z art. 1 i 2 rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 w zw. z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2022/1998 poprzez dokonanie nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanych towarów, co spowodowało zawyżenie należności celnych przywozowych, 3. art. 2 i 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 r., nr 78, poz. 483), dalej Konstytucja RP, przez naruszenie zasady legalizmu i praworządności, naruszenie zasady prowadzenia postępowania celnego w sposób budzący zaufanie do organów celnych, obowiązku prowadzenia postępowania w sposób staranny i poprawny metodycznie, przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, która to ocena w przypadku wydawania decyzji miała charakter oceny dowolnej. Po rozpatrzeniu odwołania strony z 12 lutego 2025 r., decyzją z 24 kwietnia 2025 r., znak 2401-IOA.4303.9.2025.MW, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w K. z 22 stycznia 2025 r., znak [...], podzielając stanowisko organu I instancji co do dokonanych ustaleń w zakresie klasyfikacji taryfowej w Nomenklaturze Scalonej, stawki celnej i kwoty cła należnego w dniu dokonania zgłoszenia celnego (karty 101-114). W podstawie prawnej wskazał art. 233 § 1 pkt 1 O.p., art. 73 ust. 1 ustawy PC, art. 56 ust. 1 i ust. 2, art. 57 ust. 1, art. 77 ust. 1 lit. a, ust. 2, ust. 3, art. 85 ust. 1, art. 102 ust. 3 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.), art. 1, art. 2, art. 3, art. 5, art. 12 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L Nr 256, z 7 września 1987 r., ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 2, str. 382), art. 1 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2022/1998 z dnia 20 września 2022 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L Nr 282, z dnia 29 października 2022r.). W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że w przedmiotowej sprawie nie budzi wątpliwości fakt, że ujęty w zgłoszeniu celnym towar to pomidory suszone, natomiast kwestią sporną jest czy dodano do nich sól, a zatem czy podlegały procesowi przetworzenia. Sporna jest więc zasadność dokonanej przez organ celny klasyfikacji taryfowej powyższego towaru do kodu [...] Wspólnej Taryfy Celnej, bowiem kod ten jest właściwy dla pomidorów całych lub w kawałkach przetworzonych lub zakonserwowanych inaczej niż octem lub kwasem octowym. DIAS wskazał, że w zgłoszeniu celnym nr [...] z 25 maja 2023 r. strona zadeklarowała kod [...], znajdujący się w dziale 7 (Warzywa oraz niektóre korzenie i bulwy, jadalne). Kod [...] obejmuje warzywa suszone, całe, cięte, w plastrach, łamane lub w proszku, ale dalej nieprzetworzone. Zgodnie z treścią Not Wyjaśniających do pozycji [...] obejmuje ona swoim zakresem przedmiotowym m.in.: "warzywa objęte pozycjami od [...] do [...], suszone (także odwodnione, odparowane lub mrożono-suszone), tzn. o usuniętej różnymi metodami naturalnej zawartości wody. Do podstawowych rodzajów warzyw przerobionych w taki sposób należą ziemniaki, cebula, grzyby, uszaki (Auricularia spp.), trzęsaki (Tremella spp.), trufle, marchew, kapusta oraz szpinak. Są one zazwyczaj przygotowane w postaci pasków lub plastrów jednej odmiany lub jako mieszanki (julienne). Pozycja ta obejmuje również warzywa suszone, łamane lub sproszkowane, takie jak szparagi, kalafior, pietruszka, trybula, cebula, czosnek, seler, generalnie używane jako substancje aromatyzujące lub do przygotowywania zup. Jednocześnie w treści not zawarte zostały wyłączenia, zgodnie z którymi niniejsza pozycja nie obejmuje m.in.: (a) Suszonych warzyw strączkowych łuskanych (pozycja [...]), (b) Suszonych, pokruszonych lub mielonych owoców z rodzaju Capsicum lub Pimenta (pozycja [...]), mąki, mączki, proszku, płatków, granulek ziemniaczanych (pozycja [...]), mąki, mączki i proszku z suszonych warzyw strączkowych objętych pozycją [...] (pozycja [...]), (c) Zmieszanych przypraw i zmieszanych przypraw korzennych (pozycja 2103), (d) Przetworów zup na bazie suszonych warzyw (pozycja [...]). Organ odwoławczy zauważył, że pozycja [...] obejmuje [...]. Za nieprzetworzone uważa się warzywa niepoddane jakimkolwiek procesom oraz niepoddane działaniu żadnych dodatkowych substancji, w tym również soli. Warzywa klasyfikowane w pozycji [...] mogą być poddane jedynie procesom suszenia jako jednej z form konserwacji warzyw. Natomiast solenie to przetworzenie z uwagi na fakt, że proces suszenia niekoniecznie wymaga dodania soli, a ten z kolei nie jest przewidziany w dziale 7 Taryfy Celnej. Ponadto, jak wynika z not wyjaśniających (akapit 6), warzywa przetworzone lub konserwowane w jakikolwiek sposób nieprzewidziany niniejszym działem są objęte działem . Dział 20 WTC obejmuje przetwory z warzyw, owoców, orzechów lub pozostałych części roślin, w tym pozycja [...] obejmuje pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym. W ocenie organu odwoławczego analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wskazuje, że przedmiotem importu były pomidory suszone z dodatkiem soli. W aktach sprawy znajduje się specyfikacja produktu firmy E (k nr 29). Wynika z niej, że przedmiotem importu były pomidory suszone solone. Jako nazwę produktu wskazano suszone na słońcu pomidory (Połówki-Paski) (Sun Dried Tomatoes- Salted (Halves-Stripes). W dokumencie określono poziom soli, który wynosi od 8 do 9 %. Należy podkreślić, że w ww. specyfikacji dla produktu pomidory suszone solone został wskazany nr partii [...]; [...].. Numery te zostały wykazane również na innych dokumentach, tj. na fakturze zakupu [...] z 13 kwietnia 2023 r., świadectwie produktu fitosanitarnym nr [...] z 13 kwietnia 2023 r., a także na wniosku o dokonanie granicznej kontroli sanitarnej środka spożywczego z 24 maja 2023 r. oraz w protokole kontroli towarów objętych kontrolą graniczną z 25 maja 2023 r. Ze zgromadzonej dokumentacji nie wynika, na jakim etapie produkcji została dodana sól. DIAS wyjaśnił, że w specyfikacji tureckiej użyto słowa "salted" - oznacza ono w języku angielskim coś co zostało posolone. W ww. specyfikacji użyto również słowa "salt" , które oznacza w języku angielskim "sól". Określenia te jednoznacznie wskazują, że przedmiotowe w sprawie pomidory podlegały procesowi solenia. W aktach sprawy znajdują się trzy raporty z badań przeprowadzone przez akredytowane tureckie laboratorium badawcze, które potwierdzają zawartość soli na poziomie 6,65%, 5,32% oraz 7,08%, jednakże nie wskazano na nich danych, które pozwoliłyby zidentyfikować, czy któreś z badań dotyczy partii będącej przedmiotem zgłoszenia celnego [...]. Mając na uwadze powyższe zasadne jest twierdzenie organu I instancji, że towary objęte zgłoszeniem celnym nr [...] z 25 maja 2023 r. nie spełniają przesłanek uznania za artykuły z pozycji [...] WTC, gdyż nie czynią zadość kryteriom rządzącym klasyfikacją taryfową w przedmiotowym zakresie. Importowane przez stronę pomidory suszone z dodatkiem soli nie spełniają wymogów wskazanych dla pozycji [...], bowiem przedmiotowy towar wytworzony został z wykorzystaniem procesów innych niż dopuszczalne w pozycji [...] Taryfy Celnej. Suszenie polega na usunięciu różnymi metodami naturalnej zawartości wody w produkcie. Natomiast, za nieprzetworzone uważa się warzywa, które nie podlegają żadnemu procesowi przetwarzania, ani poddaniu działania takich substancji jak sól. Organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem strony, że z brzmienia działu 7 nie wynika jakikolwiek zakaz użycia soli jako środka konserwującego lub odwadniającego. W przywoływanym powyżej rozporządzeniu Komisji Europejskiej wyroby takie jak będące przedmiotem zgłoszenia celnego [...] należy klasyfikować do kodu CN [...], jako pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym. Rozporządzenia klasyfikacyjne Komisji Europejskiej są wydawane przez Komisję i mają charakter wyjaśniający, jak należy klasyfikować towary danego rodzaju i charakteru, w oparciu o przepisy Nomenklatury Scalonej, w tym Ogólnych Reguł Interpelacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), uwag do działów oraz pozycji, zawartych we Wspólnej Taryfie Celnej UE. Komisja Europejska wydaje takie rozporządzenia, uwzględniając Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz uwzględniając rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny 1, w szczególności jego art. 57 ust. 4 i art. 58 ust. 2. Komisja ma także m.in. na uwadze zapewnienie jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87. Dodatek soli w produkcie jest uzależniony do tego ile soli ma posiadać produkt finalny. Zgodnie z Rozporządzeniem Komisji (UE) nr 2080/2020 z 9 grudnia 2020 r. (Dz. L. 432), proces produkcji wskazany dla produktów klasyfikowanych do kodu [...] polega na krojeniu świeżych pomidorów, soleniu ich, a następnie wystawieniu na działanie słońca w celu ich wysuszenia. Główną funkcją solenia jest przyprawienie oraz stworzenie różnych kategorii jakości. Dodatkowym efektem solenia jest przyspieszenie procesu suszenia i konserwacja. W rozporządzeniu jednoznacznie wskazano "Solenie nie jest procesem przewidzianym w dziale 7. Uważa się je za dalsze przetwarzanie, ponieważ procesy suszenia niekoniecznie wymagają dodania soli. W związku z tym wyklucza się klasyfikacje do pozycji [...]." Wynika zatem z tego zapisu, że solenie nie jest procesem przewidzianym w dziale 7. Stanowisko zajęte przez organ I instancji nie jest więc jego dowolną interpretacją, a wynika wprost z rozporządzenia UE: że przepisy nie precyzują technologii procesu suszenia, jedynie wyznaczają granicę, że zgodnie z WTC dopuszczone są różne metody suszenia (nie wskazano konkretnych), jednakże bez dalszego przetwarzania. W przywołanym rozporządzeniu 2020/2080 "Proces produkcji polega na krojeniu świeżych pomidorów, soleniu ich, a następnie wystawianiu na działanie słońca w celu ich wysuszenia (...) Dodatkowym efektem solenia jest przyspieszenie procesu suszenia i konserwacja produktu." Powyższe oznacza, że solenie zarówno w celu przyprawiania, jak i suszenia pomidorów jest procesem skutkującym koniecznością klasyfikacji do kodu CN [...]. Natomiast przywołane przez stronę stwierdzenie, że "proces suszenia niekoniecznie wymaga dodania soli" nie oznacza, że nie można jej w tym procesie dodać, ale że nie jest to konieczne. Możliwe jest suszenie bez dodania soli. Dodanie soli w procesie suszenia nie jest zabronione, jednakże powoduje konieczność klasyfikacji produktu do innej pozycji Taryfy Celnej. Dodatkowo organ odwoławczy wyjaśnił, że w stanie faktycznym sprawy nie było zasadne powoływanie biegłego, bowiem wszelkie istotne dla sprawy okoliczności zostały stwierdzone dowodami znajdującymi się w aktach sprawy. Zebrany materiał dowodowy był wystarczający dla oceny wszelkich cech i właściwości towaru na dzień powstania długu celnego. Odnosząc się do podniesionego przez spółkę argumentu, że przywiezione pomidory nie nadają się do bezpośredniego spożycia i w związku z tym nie mogą być klasyfikowane do pozycji [...], organ odwoławczy wyjaśnił, że z treści świadectwa sanitarnego nr [...] wydanego przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w T. wynika, że sporne produkty spełniają wymagania zdrowotne i mogą być przeznaczone do spożycia przez ludzi. Czynność wprowadzenia do obrotu na gruncie unijnego kodeksu celnego w odniesieniu do towarów importowanych dokonuje się z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego w tej procedurze, czyli w procedurze dopuszczenia do obrotu. W kontekście przepisów regulujących procedurę celną w odniesieniu do objętych nią środków spożywczych podlegających granicznej kontroli sanitarnej, wymóg jadalności, w rozumieniu art. 1 ust. 2 rozporządzenia Komisji (UE) 1881/2006 z 19 grudnia 2006 r. (Dz. U. L 364 str. 5), powinien zostać spełniony w dacie wprowadzenia do obrotu, czyli czynności objętych tą procedurą celną. Towarzyszący wprowadzeniu do obrotu w niniejszej sprawie certyfikat (urzędowy) wydany przez uprawnione do tego służby stanowi świadectwo tego co zostało w nim zapisane i które powinno być załączone do przesyłek trafiających do UE. Podsumowując DIAS stwierdził, że analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wskazuje, że towar będący przedmiotem zgłoszenia celnego MRN nr [...] należy przyporządkować do poz. [...] Taryfy Celnej obejmującej "Pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym", a w szczególności do kodu [...] ("Pozostałe, - Pomidory, całe lub w kawałkach") ze stawką celną erga omnes w wysokości 14,4 % wartości celnej. Przechodząc do kwestii określenia kwoty podatku od towarów i usług w imporcie, organ odwoławczy wskazał na brzmienie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) - w brzmieniu obowiązującym w dniu powstania obowiązku podatkowego, gdzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów na terytorium kraju. W tej sprawie kwestia jego ponownego określenia była bezprzedmiotowa, ponieważ w chwili importu towar korzystał z zerowej stawki VAT w ramach tzw. Tarczy antyinflacyjnej. Nie zgadzając się z wydaną przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach decyzją z 24 kwietnia 2025 r., strona skarżąca pismem z 7 czerwca 2025 r. wniosła skargę. Zarzuciła naruszenie: 1. art. 187 w zw. z art. 191, w zw. z art. 197 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy PC, poprzez: a) przyjęcie, że kontrolowane towary były poddane dalszemu przetwarzaniu w procesie solenia zanim zostały zaimportowane, podczas gdy pomidory do tego czasu poddane były jedynie procesowi suszenia, b) brak przeprowadzenia analizy pojęcia produkty suszone zgodnie z uwagami do Nomenklatury Scalonej (dalej CN), c) nieuzasadnione zignorowanie adnotacji producenta w specyfikacji produktu: nie do bezpośredniego spożycia, d) przyjęcie, że świadectwo spełnienia wymagań zdrowotnych przez środek spożywczy przekraczający granicę wydane przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego jest dowodem, że suszone pomidory powinny być klasyfikowane w pozycji [...] sekcji IV CN jako gotowy artykuł spożywczy do bezpośredniego spożycia, e) niepowołanie biegłego, podczas gdy dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, w szczególności weryfikacji prawidłowości dokonanej przez organy celne kwalifikacji zakupionych przez spółkę towarów do pozycji CN [...] gotowy artykuł spożywczy do bezpośredniego spożycia, wymagane były wiadomości specjalne, dotyczące m.in. metod suszenia, w tym odwadniania, odparowania, liofilizacji, f) posługiwanie się decyzjami WIT na potwierdzenie konieczności zaklasyfikowania suszonych pomidorów do kodu [...], bez wskazania, że te decyzje dotyczą suszonych pomidorów blanszowanych i sterylizowanych, przeznaczonych do bezpośredniego spożycia, co spowodowało przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, która to ocena przerodziła się w ocenę dowolną. W konsekwencji organ ustalił błędny stan faktyczny i nieprawidłowo zakwalifikował suszone pomidory o zawartości soli od 6% do 10% masy, nieprzeznaczone do bezpośredniego spożycia do kodu [...] obejmującego gotowe produkty spożywcze, 2. art. 56 ust. 1 i 2, art. 57 ust. 1, art. 77, art. 85 ust. 1 art. 101 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady ( UE ) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny, dalej także UKC w zw. z art. 1 i 2 rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 (dalej rozp. UE nr 2658/87) w zw. z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) 2022/1998 poprzez: a) interpretowanie Nomenklatury Scalonej regułami z klasyfikacji [...] stworzonej przez ONZ na potrzeby zdrowego żywienia, co doprowadziło organy do błędnego stwierdzenia, że w pozycji [...] CN mogą być klasyfikowane wyłącznie warzywa nieprzetworzone, czyli niepoddane jakimkolwiek procesom oraz niepoddane działaniu żadnych dodatkowych substancji, w tym również soli. Taki wniosek stoi w sprzeczności z brzmieniem pozycji [...] - warzywa suszone (także odwodnione, odparowane lub mrożono-suszone), tzn. o usuniętej różnymi metodami naturalnej zawartości wody, b) dokonanie nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanych towarów, co spowodowało zawyżenie należności celnych przywozowych, 3. art. 2 i 7 Konstytucji RP przez naruszenie zasady legalizmu i praworządności, naruszenie zasady prowadzenia postępowania celnego w sposób budzący zaufanie do organów celnych, obowiązku prowadzenia postępowania w sposób staranny i poprawny metodycznie, przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów, która to ocena w przypadku wydawania decyzji miała charakter oceny dowolnej. Wniosła o: 1) uchylenie decyzji DIAS w Katowicach i Naczelnika [...] i rozstrzygnięcie sprawy co do istoty lub przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz 2) o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W obszernym uzasadnieniu skargi strona podniosła, że kontrolujący nie stwierdzili w protokole pokontrolnym braku jakichkolwiek dokumentów dotyczących dokonanych zgłoszeń, nie zakwestionowali ich autentyczności ani nie stwierdzili rozbieżności pomiędzy dokumentacją handlową i finansową. Na podstawie tych samych dokumentów i informacji, które w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 31 stycznia 2024 r. służyły organom celnym do dopuszczenia do obrotu 18 zgłoszeń celnych dotyczących suszonych pomidorów na podstawie kodu [...] ze stawką celną 0%, kontrolujący bez przeprowadzenia jakichkolwiek badań oraz głębszej analizy procesów przetwórczych suszenia pomidorów w świetle pojęć z Nomenklatury Scalonej dokonali zupełnie odmiennej oceny prawnej. Poprzestając na samym tylko schematycznym sięgnięciu do rozporządzenia UE 2020/2080, kontrolujący wybiórczo powołali się na jedno zdanie z uzasadnienia tego rozporządzenia, że "solenie nie jest procesem przewidzianym w dziale 7 Taryfy Celnej" i znajdujące w specyfikacji zaimportowanego produktu słowo "sól" bez uwzględnienia jego znaczenia i kontekstu w jakim się pojawia, zmienili klasyfikację z kodu [...] ze stawką celną 0% na kod [...] ze stawką 14,4%. Wskazała na podstawowy błąd merytoryczny, który stanowi konsekwencję interpretacji CN poprzez definicje z klasyfikacji [...]. Chodzi o rozumienie procesu przetwarzania, który zdaniem Dyrektora jest rozumiany jako zdefiniowany tożsamo w kwestii dodania soli zarówno w klasyfikacji taryfowej jak i klasyfikacji [...], tj. za nieprzetworzone uznaje się warzywa niepoddane jakimkolwiek procesom oraz niepoddane działaniu żadnych dodatkowych substancji. Zdaniem strony skarżącej nie można tego stanowiska zaakceptować, bowiem klasyfikacja [...] zupełnie inaczej klasyfikuje produkty niż Wspólna Taryfa Celna, ponieważ została stworzona dla innych celów i nie definiuje tożsamo procesów przetwarzania jak taryfa celna. Co ważniejsze, dla potrzeb celnych podstawą prawną decyzji wydawanych w zakresie klasyfikacji taryfowej są wyłącznie przepisy prawa celnego, a Nomenklatura Scalona jest jedyną klasyfikacją, jaka powinna być stosowana w sprawie taryfikacji celnej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. W piśmie procesowym z 2 stycznia 2026 r. DIAS powołał dodatkową argumentację na potwierdzenie prawidłowości dokonanej przez niego klasyfikacji, wskazując m.in. na 267 posiedzenie Komitetu Kodeksu Celnego i podjętą tamże kwestię klasyfikacji solonych i suszonych pomidorów. Podkreślił, że ustalenia końcowe Komitetu potwierdzają stanowiska organów, tj. klasyfikację tego produktu do kodu CN [...] jako: "pomidory przetworzone lub konserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca [...] r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) w związku z art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia [...] r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.), dalej: p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach owej kontroli sąd administracyjny nie przejmuje sprawy administracyjnej do jej końcowego załatwienia, lecz ocenia, nie będąc przy tym związany granicami skargi, czy przy wydawaniu zaskarżonego aktu nie naruszono reguł postępowania administracyjnego i czy prawidłowo zastosowano prawo materialne. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Przy czym stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzygając daną sprawę sąd, co zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne postępowanie w sprawie prowadzone było w oparciu o stosowane odpowiednio przepisy ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Ustalenia faktyczne dokonane przez organy administracji celno - skarbowej opierały się na dokumentach zgromadzonych w aktach sprawy, w tym na wynikach przeprowadzonej u strony kontroli celnej dotyczącej prawidłowości obrotu towarowego z krajami trzecimi w zakresie klasyfikacji taryfowej suszonych pomidorów w okresie 1 stycznia 2021 r. do 31 stycznia 2024 r., faktur zakupu, packing listów, certyfikatów fitosanitarnych, świadectw pochodzenia, kart specyfikacji producenta, świadectw wydanych przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w T.. Ustalono, że przedmiotem importu we wszystkich analizowanych przypadkach były suszone pomidory, w których zawartość soli stanowi od 6% do 12% masy i wilgotności od 20% do 24%. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie była klasyfikacja do kodu CN towaru pochodzącego z Turcji, ujętego w zgłoszeniu celnym z 25 maja 2023 r. nr [...], określonego jako: "[...]", który został przez skarżącą spółkę zadeklarowany do kodu [...], z preferencyjną stawką celną 0 %. Natomiast organ odwoławczy zważył, że zarówno faktura zakupu, specyfikacja, świadectwo fitosanitarne posiadają w swej treści przywołaną specyfikację partii produktu oznaczoną numerem [...], [...].1 firmy E dla towaru "suszone na słońcu pomidory". Analizy laboratoryjne Ministerstwa Rolnictwa w Turcji wskazują, że importowane pomidory zawierają sól w przedziale od 5,32 % do 7,08 % masy. W pomidorach sól naturalnie nie występuje, bowiem produkt taki zawiera jedynie związki mineralne jak: potas, magnez, miedź, mangan, wapń, żelazo, selen czy fluor. Organy stwierdziły zatem, że prawidłową klasyfikacją powinna być klasyfikacja towaru do pozycji [...] Taryfy Celnej (kod CN [...] 10). Zdaniem organów, obiektywne cechy i właściwości importowanego towaru (suszonych pomidorów) pozwalały wykluczyć zadeklarowaną w zgłoszeniu klasyfikację taryfową do pozycji [...], ponieważ pozycja ta obejmuje warzywa suszone, które nie zostały poddane dalszemu przetworzeniu. Solenie pomidorów wyklucza jednak zastosowanie w niniejszym przypadku pozycji [...], gdyż solenie nie jest procesem przewidzianym w dziale 7; uważa się je za dalsze przetworzenie, ponieważ procesy suszenia niekoniecznie wymagają dodania soli. Organy celne, mając na uwadze reguły 1 i 6 ORINS, stwierdziły, że pomidory w postaci połówek, pasków o zawartości soli 6,65±0,88 % winny być zaklasyfikowane do kodu CN [...] , ze stawką celną 14,4 % ad valorem, obejmującego: - Pozostałe - Pomidory całe lub w kawałkach. W zaskarżonej decyzji DIAS obszernie przytoczył okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonał na podstawie całokształtu obszernego materiału dowodowego zgromadzonego (w tym m.in. dokumentów urzędowych – np. świadectwa sanitarnego) w toku kontroli oraz postępowania, oceny czy okoliczności, które miały wpływ na ustalenie prawidłowej wartości celnej importowanych towarów zostały udowodnione. Ocena ta nie nosiła cech dowolności. Wnioski wyprowadzone z tak dokonanej oceny uznać należy, zdaniem Sądu, za uzasadnione, spójne i przekonujące. W niniejszej sprawie nie przekroczono zasady swobodnej oceny dowodów, a ocena materiału dowodowego dokonana została zgodnie z normami prawa procesowego, zachowaniem reguł tej oceny oraz wymogami doświadczenia i logiki. Zdaniem Sądu organy orzekające w sprawie nie wykroczyły poza granice zasady swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 O.p., zgodnie z którą organ ustala stan faktyczny według własnego, przekonania, z uwzględnieniem wiedzy i doświadczenia. W uzasadnieniu zaś zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wyczerpująco wyjaśnił przesłanki, jakimi kierował się dokonując klasyfikacji taryfowej spornego towaru. Dlatego też Sąd nie podzielił zasadności zarzutów zawartych w pkt 1 skargi. Klasyfikacja towaru ma zasadnicze znaczenie w zakresie dotyczącym obciążenia importowanych towarów cłem (stawką celną). Stosownie z zapisami art. 56 UKC podstawą należności celnych przywozowych i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Stosownie do art. 56 ust. 2 lit. a) UKC, Wspólna Taryfa Celna obejmuje Nomenklaturę scaloną towarów, określoną w rozporządzeniu (EWG) nr 2658/87. Zgodnie z treścią art. 57 ust. 1 UKC, "Klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania Wspólnej Taryfy Celnej polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze Scalonej, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane. "Klasyfikacja taryfowa" towarów do celów stosowania środków pozataryfowych polega na określeniu jednej podpozycji lub dalszych podpodziałów w Nomenklaturze Scalonej lub innej nomenklaturze ustanowionej przepisami unijnymi, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze Scalonej, lub która dodaje do niej dalsze podpodziały, do których towary te mają zostać zaklasyfikowane (ust. 2). Podpozycja lub dalszy podpodział, określone zgodnie z przepisami ust. 1 i 2, wykorzystywane są do celów stosowania środków związanych z tą podpozycją (ust. 3). Komisja może przyjąć środki w celu określenia klasyfikacji taryfowej towarów zgodnie z ust. 1 i 2 (ust. 4). W myśl art. 58 ust. 1 UKC, Komisja przyjmuje w drodze aktów wykonawczych środki dotyczące jednolitego zarządzania kontyngentami taryfowymi i plafonami taryfowymi, o których mowa w art. 56 ust. 4, oraz środki dotyczące zarządzania nadzorem nad dopuszczaniem do obrotu lub wywozem towarów, o których mowa w art. 56 ust. 5. Komisja przyjmuje środki, o których mowa w art. 57 ust. 4, w drodze aktów wykonawczych. Te akty wykonawcze przyjmuje się zgodnie z procedurą sprawdzającą, o której mowa w art. 285 ust. 4 (ust. 2). Zgodnie z art. 1 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87, Komisja ustanawia nomenklaturę towarową (dalej "Nomenklatura Scalona" lub "CN"), która spełnia jednocześnie wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów. W myśl ust. 2 Nomenklatura Scalona obejmuje: a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN. Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku I. We wspomnianym załączniku ustanowiono stawki celne Wspólnej Taryfy Celnej i w razie konieczności dodatkowe jednostki statystyczne, a także inne niezbędne informacje. Załącznik zawiera umowne stawki celne. Jednakże w każdym przypadku, gdy stawki autonomiczne są niższe od stawek umownych albo w przypadku gdy stawki umowne nie mają zastosowania, we wspomnianym Załączniku podano również stawki autonomiczne (art. 1 ust. 3). Stosownie do treści art. 2 ww. rozporządzenia Komisja ustanawia Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich (zwaną dalej ""), która spełnia wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego, polityki handlowej, rolnej i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów. Taryfa ta opiera się na Nomenklaturze Scalonej i obejmuje: a) środki zawarte w niniejszym rozporządzeniu; b) dodatkowe podpodziały wspólnotowe, nazywane "podpozycjami ", potrzebne do wprowadzenia w życie szczególnych środków wspólnotowych wymienionych w załączniku II; c) wszelkie inne informacje konieczne do wprowadzenia w życie numerów kodowych lub dodatkowych numerów kodowych określonych w art. 3 ust. 2 i 3 oraz do zarządzania tymi numerami kodowymi; d) stawki celne i inne opłaty przywozowe i wywozowe, włączając zwolnienia celne i preferencyjne stawki celne dla konkretnych towarów w przywozie lub wywozie; e) środki przedstawione w załączniku II stosowane do przywozu i wywozu konkretnych towarów. Stosownie do treści art. 3 ust. 1 rozporządzenia każda podpozycja CN posiada ośmiocyfrowy numer kodowy: a) pierwsze sześć cyfr stanowi numery kodowe odnoszące się do pozycji i podpozycji nomenklatury Systemu Zharmonizowanego; b) siódma i ósma cyfra określają podpozycje CN. Gdy pozycja lub podpozycja Systemu Zharmonizowanego nie jest dalej dzielona do celów wspólnotowych, siódma i ósma cyfra to "00". Podpozycje są identyfikowane poprzez dziewiątą i dziesiątą cyfrę, które wraz z numerami kodów określonymi w ust. 1 stanowią numery kodów . W przypadku braku podpodziału wspólnotowego dziewiątą i dziesiątą cyfrą kodu będą cyfry "00" (ust. 2). W wyjątkowych przypadkach można stosować dodatkowe czterocyfrowe kody w celu zastosowania szczególnych środków wspólnotowych, które nie są zakodowane lub są zakodowane częściowo za pomocą dziewiątej i dziesiątej cyfry (ust. 3). Komisja na podstawie art. 12 ww. rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 przyjmuje każdego roku w formie rozporządzenia pełną wersję Nomenklatury Scalonej wraz ze stawkami celnymi zgodnie z art. 1, jako wynik środków przyjętych przez Radę lub Komisję. Rozporządzenie podlega opublikowaniu nie później niż do 31 października w Dzienniku Urzędowym Wspólnot Europejskich i stosuje się je od dnia 1 stycznia roku następnego. Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji CN w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) oraz uwagami do poszczególnych sekcji i działów, zamieszczonymi w części pierwszej załącznika nr I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87. Najważniejszą z nich jest reguła 1, zgodnie z którą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następnymi regułami - od 2 do 6. W myśl natomiast reguły 6 - klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej. Zaznaczenia wymaga, że reguły ORINS zostały ułożone sekwencyjnie, w związku z czym zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Gdy pierwsza reguła ORINS nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6. Zgodnie natomiast z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE, w celu zagwarantowania pewności prawa i ułatwienia kontroli, kryterium decydującego dla klasyfikacji taryfowej towarów należy upatrywać w obiektywnych cechach i właściwościach towarów, określonych w brzmieniu pozycji CN i w uwagach do sekcji lub działów. Wspólna Taryfa Celna (WTC) ma charakter wyczerpujący. Ze względu na brak możliwości wymienienia i opisania wszystkich towarów, które mogą różnić się między sobą oraz zmieniać, w pozycjach taryfowych często stosuje się sformułowania otwarte. Nie zmienia to jednak faktu, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy, z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Pozycja [...] wskazywana przez stronę skarżącą w zgłoszeniu celnym obejmuje "Warzywa suszone, całe, cięte w kawałki, w plasterkach, łamane lub w proszku, ale dalej nie przetworzone" (kod CN [...] - pomidory suszone). W świetle powyższego zapisu Wspólnej Taryfy Celnej rodzaj i sposób przetworzenia importowanych pomidorów ma istotne znaczenie przy klasyfikacji taryfowej towarów. Zdaniem Sądu w składzie orzekającym rację mają organy administracji, że jedynym dopuszczalnym sposobem zakonserwowania przewidzianym dla kodu [...] jest suszenie. Przepisy nie precyzują wymaganej technologii procesu suszenia, stanowiąc jedynie, że suszenie jest jedynym dopuszczalnym w obrębie tej klasyfikacji taryfowej sposobem przetworzenia towaru. Przepisy nie wskazują na zastosowanie w procesie suszenia jakichkolwiek dodatkowych substancji, takich jak sól. Suszenie jest procesem polegającym na usunięciu płynów z suszonej substancji przy użyciu czynników takich jak ciepło i ruch powietrza. Dodanie czynników chemicznych takich jak sól, które nie tylko wspomagają proces suszenia, ale także w sposób oczywisty przyczyniają się do konserwacji suszonego produktu, należy uznać za dalsze przetworzenie produktu. Nawet jeżeli główną intencją podmiotu zajmującego się przetwarzaniem produktu byłoby wspomaganie przy pomocy soli procesu suszenia, to nie można pominąć tego, że sól jest jednym z podstawowych i najstarszych środków służących do konserwacji żywności. Zatem użycie soli jest formą przetworzenia prowadzącą do przekroczenia granicy "suszenia" przewidzianej w ramach kodu [...]. Z uwagi na to, że zgłoszone przez stronę skarżącą pomidory suszone przeznaczone do dalszego przetworzenia zostały zakonserwowane solą, czyli przetworzone, skutkuje wyłączeniem tego importowanego towaru z pozycji [...] Taryfy Celnej. Podstawowym wyznacznikiem zakwalifikowania towaru do Działu 7 Taryfy Celnej - kodu [...] - jest to, by towar ten stanowiły warzywa suszone, w żaden sposób dalej nieprzetworzone. Kod [...] nie odnosi się zatem do suszonych pomidorów, które zostały przetworzone wskutek użycia soli i nadają się do bezpośredniego spożycia. Zgodnie z Uwagą Ogólną (6) do Działu 20 WTC dział ten obejmuje "(...) Warzywa, owoce, orzechy i pozostałe jadalne części roślin przetworzone lub zakonserwowane innymi sposobami niż te, o których mowa w dziale 7., 8. lub 11. lub gdziekolwiek indziej w nomenklaturze (...)". Pozycja CN [...] obejmuje "Pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym", zaś kod [...] dotyczy grupy towarowej obejmującej "pozostałe pomidory całe lub w kawałkach". Treść Not Wyjaśniających do HS dotyczących pozycji CN [...] stanowi, że pozycja ta obejmuje pomidory, zarówno całe, jak i w kawałkach, inne niż pomidory przetworzone lub zakonserwowane octem lub kwasem octowym (pozycja [...]) i pomidory występujące w postaci określonej w dziale 7. W dniu 4 stycznia 2021 r. weszło w życie rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 2020/2080 z dnia 9 grudnia 2020 r. dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej (Dz.U. UE. L. z 2020 r. Nr 423, poz. 3). Obowiązywało ono zatem w dacie dokonania weryfikowanych przez organy administracji celno - skarbowej w niniejszej sprawie zgłoszeń celnych. Komisja Europejska uznała (preambuła), uwzględniając Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej i rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny, w szczególności jego art. 57 ust. 4 i art. 58 ust. 2, a także mając na uwadze, co następuje: (1) W celu zapewnienia jednolitego stosowania Nomenklatury Scalonej, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, że konieczne jest przyjęcie środków dotyczących klasyfikacji towaru określonego w załączniku do niniejszego rozporządzenia. (2) Rozporządzeniem (EWG) nr 2658/87 ustanowiono Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury Scalonej. Reguły te stosuje się także do każdej innej nomenklatury, która jest w całości lub w części oparta na Nomenklaturze Scalonej, bądź która dodaje do niej jakikolwiek dodatkowy podpodział i która została ustanowiona szczególnymi przepisami unijnymi, w celu stosowania środków taryfowych i innych środków odnoszących się do obrotu towarowego. (3) Stosownie do wymienionych wyżej ogólnych reguł towar opisany w kolumnie 1 tabeli zamieszczonej w załączniku należy klasyfikować do kodu CN wskazanego w kolumnie 2, na mocy uzasadnień określonych w kolumnie 3 tej tabeli. (4) Należy zagwarantować, aby wiążąca informacja taryfowa wydana odnośnie do towarów, o których mowa w niniejszym rozporządzeniu, która nie jest zgodna z niniejszym rozporządzeniem, mogła być nadal przywoływana przez posiadacza przez pewien okres zgodnie z art. 34 ust. 9 rozporządzenia (UE) nr 952/2013. Okres ten powinien wynosić trzy miesiące. (5) Środki przewidziane w niniejszym rozporządzeniu są zgodne z opinią Komitetu Kodeksu Celnego. Zgodnie z art. 1 tego rozporządzenia towar opisany w kolumnie 1 tabeli zamieszczonej w załączniku klasyfikuje się w Nomenklaturze Scalonej do kodu CN wskazanego w kolumnie 2 tej tabeli, tj. do kodu [...]. W załączniku do rozporządzenia w trzech kolumnach zawarto opis towaru, kod CN oraz uzasadnienie. Zgodnie z powyższymi danymi solone i suszone połówki pomidora, nadające się do bezpośredniego spożycia, o zawartości soli od 10,65 % do 17,35 % masy są klasyfikowane do kodu CN [...]. W zależności od różnych poziomów zawartości soli produkt jest podzielony na różne kategorie jakości, służące do różnych zastosowań. Z opisu towarów w przedmiotowym rozporządzeniu wynika, że proces produkcji polega na krojeniu świeżych pomidorów, soleniu ich, a następnie wystawieniu na działanie słońca w celu ich wysuszenia. Główną funkcją solenia jest przyprawienie oraz stworzenie różnych kategorii jakości. Dodatkowym efektem solenia jest przyspieszenie procesu suszenia i konserwacja produktu. W uzasadnieniu do ww. rozporządzenia wskazano, że klasyfikacja wyznaczona jest przez reguły 1 i 6 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej oraz brzmienie kodów CN [...], [...]oraz [...]. Pozycja [...] obejmuje warzywa, które poddano obróbce wyłącznie w celu ich tymczasowej konserwacji na okres transportu lub przechowywania przed użyciem, pod warunkiem, że w stanie tym nie nadają się one do bezpośredniego spożycia. Ponieważ przedmiotowy produkt nadaje się do bezpośredniego spożycia, wykluczona jest klasyfikacja do pozycji [...]. Pozycja [...] obejmuje warzywa suszone, które nie zostały poddane dalszemu przetworzeniu. Solenie nie jest procesem przewidzianym w dziale 7. Uważa się je za dalsze przetworzenie, ponieważ procesy suszenia niekoniecznie wymagają dodania soli. W związku z tym wyklucza się klasyfikację do pozycji [...]. Produkt należy zatem klasyfikować do kodu CN [...] jako pomidory przetworzone lub zakonserwowane inaczej niż octem lub kwasem octowym. Towar objęty weryfikowanym zgłoszeniem celnym nie odpowiada wprawdzie w pełni opisowi towaru z powyższego rozporządzenia, różniąc się od niego poziomem zawartości soli, gdyż zawartość ta jest w importowanych produktach nieznacznie mniejsza niż w produkcie objętym regulacją rozporządzenia. Przepisy rozporządzenia nr 2020/2080 nie znoszą jednak, ani nie zastępują omówionych wyżej unormowań zawartych w taryfie celnej. Stanowią one natomiast szczególnie istotną, gdyż pochodzącą wprost od prawodawcy unijnego, wskazówkę, pozwalającą właściwie zinterpretować wymienione w niej pozycje taryfy celnej. Sąd podziela stanowisko DIAS, że z opisu procesu technologicznego, jakiemu poddawany był importowany przez skarżącą spółkę towar wynika, że był on tożsamy z procesem technologicznym opisanym w rozporządzeniu nr 2020/2080. Polegał on na krojeniu świeżych pomidorów, soleniu ich, a następnie wystawieniu na działanie słońca w celu ich wysuszenia. Ani w rozporządzeniu, ani w opisie technologii pozyskania importowanego produktu nie ma mowy o dodaniu jakichkolwiek innych niż sól elementów czy dodatków do pomidorów, zmieniających ich walory smakowe lub inne. Nie ma też mowy o czyszczeniu pomidorów. Zdaniem strony skarżącej tak wysoki poziom zawartości soli i niepoddanie ich oczyszczaniu powoduje, że importowane pomidory nie nadają się do bezpośredniego spożycia. Sąd jednak nie podzielił również ww. poglądu skarżącej, gdyż ze zgromadzonego materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy, w tym również z dokumentu urzędowego w postaci świadectwa sanitarnego wydanego przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w T. wynika, że sporne produkty spełniają wymagania zdrowotne i mogą być przeznaczone do spożycia przez ludzi. Powyższe świadectwo wydane zostało na podstawie art. 82 ust. 1 ustawy z 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2132 ze zm.). Stosownie do treści art. 82 ust. 1 wskazanej ustawy w wyniku przeprowadzonej kontroli właściwy organ Państwowej Inspekcji Sanitarnej wydaje świadectwo stwierdzające spełnianie przez towary objęte graniczną kontrolą sanitarną wymagań zdrowotnych. W przypadku stwierdzenia, że towary objęte graniczną kontrolą sanitarną nie spełniają obowiązujących wymagań zdrowotnych, organ, o którym mowa w ust. 1, podejmuje działania określone w art. 18-21 rozporządzenia nr 882/2004 (ust. 2). Organy celne obejmują towary objęte graniczną kontrolą sanitarną procedurą celną, zgodnie z warunkami określonymi w świadectwie stwierdzającym spełnienie przez te towary wymagań zdrowotnych albo zgodnie z działaniami, o których mowa w ust. 2 (ust. 3). Powyższe świadectwo jest więc dokumentem urzędowym i stwierdza spełnienie przez opisane towary wymagań zdrowotnych. Dokument urzędowy stanowi podstawowy element materiału dowodowego w postępowaniu administracyjnym. Dokumenty urzędowe korzystają ze szczególnej mocy dowodowej, ponieważ stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W związku z powyższym organy administracji są zobowiązane uznać za udowodnione to, co wynika z treści dokumentu urzędowego. Organ prowadzący postępowanie nie może wobec tego swobodnie oceniać ani kwestionować treści dokumentu urzędowego. Świadectwo sanitarne, jako dokument urzędowy, o którym mowa art. 194 § 1 O.p., korzysta z dwojakiego rodzaju domniemania: prawdziwości (autentyczności) oraz zgodności z prawdą twierdzeń w nim zawartych (wiarygodności). Organ podatkowy nie może zatem odrzucić istnienia faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym. W ocenie Sądu strona skarżąca nie zdoła skutecznie zakwestionować waloru dowodowego ww. dokumentu urzędowego, a w obszernym uzasadnieniu skargi zawiera jedynie polemikę z twierdzeniami ww. świadectwa sanitarnego nie popartego przy tym innym materiałem dowodowym, które mogłyby poddawać w wątpliwość okoliczności w niej stwierdzone. Istotna część zarzutów skargi koncentrowała się na twierdzeniu, że importowane suszone pomidory nie nadawały się do bezpośredniego spożycia, a zatem nie powinny być klasyfikowane w pozycji [...] WTC. Zarzuty te należy uznać jednak za nietrafne. Z uzasadnienia zawartego w kolumnie 3 załącznika do rozporządzenia nr 2020/2080 wynika, że unijny prawodawca rozważał i odrzucił możliwość klasyfikowania opisywanego w kolumnie 1 produktu do pozycji [...] oraz do pozycji [...]. Przesłanka "nadawania się do bezpośredniego spożycia" pojawia się w określeniu produktu objętego regulacją wyłącznie w kontekście potrzeby odniesienia się do pozycji [...], w której ta przesłanka występuje w wersji negatywnej (warzywa, które poddano obróbce wyłącznie w celu ich tymczasowej konserwacji na okres transportu lub przechowywania przed użyciem, pod warunkiem, że w tym stanie nie nadają się one do bezpośredniego spożycia). W niniejszej sprawie klasyfikacja importowanych produktów do pozycji [...] nie była w ogóle brana pod uwagę, gdyż nie były one poddane obróbce wyłącznie w celu ich tymczasowej konserwacji na okres transportu lub przechowywania przed użyciem. Skoro zatem spełnienie przesłanki związanej z przydatnością do bezpośredniego spożycia mogłoby mieć znaczenie jedynie dla klasyfikacji do pozycji taryfowej [...], to w sytuacji, w której importowane produkty do pozycji tej nie mogły być w ogóle klasyfikowane z innych powodów, ustalenie, czy nadawały się one do bezpośredniego spożycia nie determinowało oceny klasyfikacji tego towaru do pozycji [...] czy też do pozycji [...]. Należy przy tym wskazać, że prawodawca unijny rozważając klasyfikację taryfową suszonych pomidorów znacznie bardziej zasolonych niż te, które importowała z Turcji skarżąca spółka, dał wyraz w treści załącznika do rozporządzenia nr 2020/2080 stanowisku, że należy je uznać za nadające się do bezpośredniego spożycia. Zdaniem Sądu ta regulacja stanowi rezultat przyjęcia, że pojęcia "nadawania się do bezpośredniego spożycia" nie należy wiązać z walorami smakowymi, które w związku z brakiem przypraw i dużą ilością soli mogą nie być zbyt wysokie, lecz z możliwością spożycia przez ludzi bez uszczerbku dla ich zdrowia, którą potwierdza powołane powyżej świadectwo Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w T.. Zgodnie z nim suszone pomidory importowane przez skarżącą spółkę spełniają wymagania zdrowotne i mogą być przeznaczone do spożycia przez ludzi. Świadectwo takie jest dokumentem urzędowym i stwierdza spełnienie przez opisane towary wymagań zdrowotnych (por. stanowisko zawarte w uzasadnieniu wyroków WSA w Gdańsku z: 10 października 2024 r. sygn. akt III SA/Gd 376/24; 11 września 2025 r., sygn. akt III SA/Gd 224/25; wyroku WSA w Łodzi z 3 września 2025 r., III SA/Łd 445/25). Sąd pragnie zaznaczyć, że analogiczne stanowisko odnośnie prawidłowości dokonanej przez organy celno-skarbowe taryfikacji przedmiotowych towarów ("pomidory suszone połówki, paski") zostało wyrażone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyrokach z: 17 maja 2024 r., sygn. akt III SA/Łd 228/24; 3 kwietnia 2024 r., III SA/Łd 832/23 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyrokach z: 26 listopada 2025 r., sygn. akt III SA/Gl 455/25 czy 2 grudnia 2025 r., sygn. akt III SA/Gl 585/25). Dlatego też Sąd nie podzielił zasadności zarzutów zawartych w pkt 2. Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 2 i art. 7 Konstytucji RP (pkt 3 skargi). Organy władzy publicznej zobligowane są do działania zgodnie z obowiązującym prawem, a przede wszystkim z zapisami Konstytucji RP, która jest aktem stanowiącym prawo najwyższej rangi. Organy działają zgodnie z zasadą praworządności (art. 7), w granicach i na podstawie prawa. Zasada praworządności znalazła swoje odzwierciedlenie w art. 120 O.p., zgodnie z którym organy administracji działają na podstawie przepisów prawa, czyli w ramach procedur podejmowania decyzji administracyjnych. Prowadząc postępowanie w różnych jego stadiach są zobowiązane przestrzegać zasady praworządności w stosunku do wszystkich uczestników postępowania. Taka sytuacja miała miejsce w rozpoznawanej sprawie. Sąd nie dopatrzył się uchybień w tym zakresie. Sąd stwierdził, że organ przeprowadził postępowanie dowodowe w niezbędnym do wydania decyzji zakresie, a skarżąca miała zapewnione prawo czynnego udziału w tym postępowaniu. Wydana decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne, a przedstawiona argumentacja jest przekonująca i wyczerpująca. Organ prawidłowo odniósł się także do kwestii określenia podatku od towarów i usług (w chwili importu towar korzystał z zerowej obniżonej stawki podatku VAT w ramach tzw. Tarczy antyinflacyjnej). DIAS w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szeroko i szczegółowo odniósł się do wszystkich podniesionych zarzutów, a zaprezentowane stanowisko Sąd w pełni podziela. W rozpatrywanej sprawie organy dokonały prawidłowej subsumcji prawa materialnego. Sąd orzekający w sprawie nie stwierdził zarzuconych w skardze naruszeń prawa. W świetle powyższych ustaleń Sąd stwierdził, że organy celne prawidłowo zaklasyfikowały przedmiotowy towar do kodu taryfowego [...]. Dokonanie ustalenia przez organy celne, że przedmiotowe towary należy zaklasyfikować do innego kodu, niż uczyniła to skarżąca, skutkowało zasadnie określeniem niezaksięgowanej kwoty długu celnego według stawki celnej 14,4 %. Określenie tej należności nastąpiło w sposób prawidłowy. Reasumując, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił. Wszystkie powołane orzeczenia są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie pod adresem: www.nsa.orzeczenia.gov.pl.