III SA/Gl 612/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Kandut Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 września 2018 r. sprawy ze skargi A sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zaliczenia części zwrotu podatku na poczet zobowiązań podatkowych oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach - po rozpatrzeniu zażalenia "A" Spółki z o.o. w S. (dalej: Strona, Spółka) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] r., nr [...], odmawiające zaliczenia części kwoty zwrotu podatku od towarów i usług wynikającego ze złożonej w [...] r. deklaracji VAT-7 za październik 2016 r. w kwocie [...] zł na poczet zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy o VAT, wymienionych szczegółowo we wniosku z [...] r. o częściowe zaliczenie nadwyżki podatku od towarów i usług - utrzymał w mocy postanowienie pierwszoinstncyjne. W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 76b § 1 w związku z art. 76 § 1 i art. 76a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 poz. 201 ze zm.; dalej O.p.) oraz art. 87 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.; dalej ustawa o VAT). W uzasadnieniu wyjaśniono, że w złożonej deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za m-c październik 2016 r. Spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w terminie 25 dni. Termin zwrotu podatku wynikającego z ww. deklaracji VAT-7 przypadał na dzień [...] r. w dniu [...] r. pracownicy organu podatkowego pierwszej instancji wszczęli kontrolę podatkową w zakresie zasadności wykazanego zwrotu. Nadto [...] zostało również wszczęte w "A" Sp. z o.o. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz ustalenie zasadności dokonania zwrotu różnicy podatku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku do towarów i usług za miesiące wrzesień i październik 2016 r. Z uwagi na trwające kontrole postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. przedłużył termin zwrotu podatku od towarów i usług za przedmiotowy miesiąc do czasu zakończenia weryfikacji tego rozliczenia. [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uchylił ww. postanowienie ze względu na brak wskazania konkretnej daty, do której nastąpiło przedłużenie terminu zwrotu; w następstwie Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wydał postanowienie [...] r. nr [...] wskazując termin przedłużenia zwrotu podatku od towarów i usług za ten miesiąc do dnia [...] r. Rozpatrując sprawę w trybie zażaleniowym postanowieniem [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy postanowienie pierwszoinstancyjne. Wobec zaskarżenia tego postanowienia ostatecznego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu w trybie uproszczonym oddalił skargę, a pełnomocnik Strony wniósł skargę kasacyjną od wyroku WSA w Gliwicach z dnia 17.10.2017r. sygn. akt III SA/Gl 698/17. W dniu [...] r. "A" Sp. z o.o. złożyła wniosek o zaliczenie nadwyżki podatku VAT wykazanej do zwrotu za m-c październik 2016 r. tj. kwoty w wysokości [...] zł na zobowiązanie podatkowe wynikające z art. 103 ust. 5a ustawy o VAT. Postanowieniem z [...] r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. odmówił zaliczenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za m-c 10/2016r. zgodnie z wnioskiem Strony, do upływu terminu przedłużenia zwrotu, tj. do dnia [...] r. Rozpatrując sprawę w trybie zażaleniowym [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach postanowieniem nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W następstwie "A" Sp. z o. o. złożyła skargę na postanowienie organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który oddalił skargę. Dalej wskazano, że w związku z jednocześnie prowadzonymi kontrolami przez Urząd Skarbowy w B. i Urząd Celno-Skarbowy, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. zakończył w dniu [...] r. kontrolę podatkową; nadal prowadzone jest postępowanie kontrolne dotyczące powyższego okresu przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (N[...]UCS w K.). Z uwagi na powyższe w toku prowadzonej kontroli podatkowej organ podatkowy pierwszej instancji pismem z dnia [...] r. skierowanym do N[...]UCS w K. przekazał informację dot. konieczności zakończenia kontroli podatkowej w Spółce i zwrócił się z zapytaniem czy zasadnym jest dalsze przedłużanie zwrotu podatku oraz o przekazanie wniosku wraz ze wskazaniem daty, do jakiej należy przedłużyć termin zwrotu. Ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. [...] r. poinformował również N[...]UCS w K., że nie wpłynęły jeszcze odpowiedzi na wnioski SCAC wysłane do administracji podatkowych państw położonych na terenie unii. W odpowiedzi N[...]UCS w K. poinformował, iż zasadne jest dalsze wstrzymanie zwrotu różnicy podatku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w rozliczeniu za październik 2016r., gdyż zasadność zwrotu nadal wymaga dodatkowego zweryfikowania. Poinformował również, że nadal prowadzone są w Spółce postępowania kontrolne wszczęte w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy od [...] do [...] r., a otrzymane dotychczas odpowiedzi wskazują na nieprawidłowości w zakresie rozliczeń transakcji, a mianowicie, że w transakcjach biorą udział tzw. "znikający podatnicy" lub podmioty nie osiągalne pod adresem siedziby - brak kontaktu, brak dostępu do dokumentacji. Z ustaleń postępowania kontrolnego prowadzonego przez N[...]UCS w K. wynika, iż udziałowcem Spółki jest osoba niepełnoletnia, a osoby zatrudnione w Spółce i kontrahenci są ze sobą powiązani personalnie i kapitałowo. Zatem mogą zachodzić przesłanki podważające zasadność zwrotu różnicy podatku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za październik 2016 r.; biorąc pod uwagę złożoność sprawy i czas oczekiwania na odpowiedzi SCAC postępowanie kontrolne może trwać jeszcze pół roku, w związku z powyższym zasadne jest przedłużenie ww. terminu do [...] r. W związku z powyższym oraz z uwagi na poczynione ustalenia dotyczące Strony, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., na podstawie art. 216, art. 217 oraz art. 274b w związku z art. 277 O.p. i art. 87 ust. 2 ustawy o VAT wydał [...] r. postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, wynikającej z deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług za październik 2016 r., do dnia [...]r. Dyrektor Izby Administracji w Katowicach postanowieniem z [...] r. utrzymał w mocy w/w orzeczenie organu pierwszej instancji. Działając zatem na podstawie art. 76 § 1 w związku z art. 76 b § 1 O.p. oraz art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT postanowieniem z [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. odmówił zaliczenia wnioskowanego zwrotu nadwyżki do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Kwestionując powyższe Spółka wniosła zażalenie, w którym zarzuciła naruszenie art. 76 § 1, art. 76a § 1, art. 76b O.p. poprzez uznanie, iż zaliczenie zwrotu, o którym mowa w tych przepisach, odnosi się do zwrotu wykonanego zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, podczas gdy żaden z tych przepisów nie uzależnia zaliczenia od "zwrotu bezspornego", oraz art. 120 O.p. poprzez naruszenie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa i wniosła o uchylenie wydanego postanowienia w całości. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, rozpatrując sprawę w trybie drugoinstancyjnym, utrzymał w mocy pierwszoinstancyjne postanowienie. Zaakcentował, że kluczowe znaczenie dla analizowanej sprawy ma fakt przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT za październik 2016r., który to zwrot skarżący zamierzał zaliczyć na poczet zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług. Natomiast postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc październik 2016r. w kwocie [...] zł wynikającej z deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług za październik 2016 r. do dnia [...] r. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, podatnik może dysponować wykazanym zwrotem jedynie w sytuacji uznania jego zasadności; wówczas możliwe będzie zaliczenie go na poczet zaległych bądź przyszłych zobowiązań podatkowych. Powołując się na regulacje krajowe i orzecznictwo oraz art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347 s. 1 i nast.; dalej: dyrektywa 112), a także wyrok TSUE w sprawie Enel Maritsa Iztok 3 AD, C-107/10, ECLI:EU:C:2011:298 organ podkreślił, że termin na dokonanie zwrotu podatku VAT zasadniczo może być przedłużony w celu przeprowadzenia kontroli podatkowej i nie staje się przez to nierozsądny. Odnosząc się do zarzutów zawartych w zażaleniu organ odwoławczy wyjaśnił, że zarzuty dotyczące zasadności wydanego przez organ podatkowy pierwszej instancji postanowienia w sprawie przedłużenia terminu zwrotu. nie mogą być uwzględnione w niniejszej sprawie. Nadto podkreślił, że wydanie postanowienia o odmowie zaliczenia części zwrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 za ten sam miesiąc w łącznej kwocie [...] zł na poczet zobowiązań podatkowych z tytułu podatku VAT wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy o VAT w żaden sposób nie godzi w złożoną deklarację VAT-7, gdyż do czasu wyeliminowania jej z obrotu prawnego obowiązuje domniemanie jej prawidłowości. W konsekwencji więc dokonane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] r. przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług za październik 2016 stanowi obecnie przeszkodę uniemożliwiającą realizację przedmiotowych wniosków. Natomiast jeżeli zostanie zakończona weryfikacja i wykaże ona zasadność zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług, organ dokona właściwego zaliczenia. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów art. 76 § 1, art. 76a § 1, art.76b O.p. stwierdził, że zaliczenie zwrotu, o którym mowa w w/w przepisach odnosi się do zwrotu wykonanego, zgodnie z art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zwrotu podatku, a nie prawa do tego zwrotu bo jeszcze go nie zrealizowanego. Poza tym organ podkreślił, iż postępowanie dotyczące przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik 2016r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia jest postępowaniem odrębnym od przedmiotowego postępowania, wobec powyższego organ nie może wypowiadać się w tym postępowaniu odnośnie ustaleń dokonanych w innym, a zatem uwagi pełnomocnika nie mogły być uwzględnione. Kwestionując powyższe postanowienie ostateczne Spółka wniosła skargę żądając uchylenia rozstrzygnięć obu instancji i zasądzenia kosztów. Zarzuciła naruszenie: przepisów prawa materialnego tj. art. 13 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o VAT; przepisów prawa procesowego - art. 76 § 1, art. 76a § 1, art. 76b O.p. poprzez uznanie, iż zaliczenie zwrotu, o którym mowa w tych przepisach, odnosi się do zwrotu wykonanego zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, podczas gdy żaden z tych przepisów nie uzależnia zaliczenia od "zwrotu bezspornego", art. 120 O.p. poprzez wydanie zaskarżonego postanowienia z naruszeniem bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa. W odpowiedzi organ wskazał na zbieżność argumentów skargi z zarzutami w zażaleniu i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. brzmienia art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2018 poz 1302, dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę, co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 2188) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. W myśl zaś art. 1 § 2 wymienionej ustawy kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z dyspozycji art. 3 § 1 p.p.s.a. wynika, że sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosuje środki określone w ustawie. Tylko stwierdzenie, że zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź z naruszeniem prawa, dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować jego uchyleniem przez Sąd (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.). Ponadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Kierując się powyższymi kryteriami uznać należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego wydane zostały zgodnie z powołanymi w nich przepisami prawa, a zarzuty skargi nie są zasadne. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (uchwała NSA z 15.02.2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Przedmiotem kontroli jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, którym utrzymano w mocy postanowienie organu pierwszej instancji odmawiające zaliczenia części zwrotu podatku od towarów i usług wynikającego ze złożonej deklaracji VAT-7 na poczet zobowiązań podatkowych w podatku VAT wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy o VAT do czasu zakończenia weryfikacji zwrotu. Zresztą podobna sprawa Spółki dotycząca żądania zaliczenia części zwrotu nadwyżki za października 2016 r. była już przedmiotem postępowania przed tut. Sądem, który wyrokiem z 4 lipca 2017 r. o sygn. akt III SA/Gl 425/17 oddalił skargę, a NSA wyrokiem o sygn. akt I FSK 2045/17 w dniu 15 marca 2018 r. oddaliło skargę kasacyjną Spółki. W rozpatrywanej sprawie, poza sporem jest, że Spółka złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za październik 2016 r., w której wykazała kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy. Natomiast kluczowym jest okoliczność, że postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył termin dokonania zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wynikający z deklaracji za październik 2016 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia i określono termin zwrotu do [...] r., powołując się na dyspozycję art. 87 ust. 2 zd. drugie i trzecie ustawy o VAT. W tej sytuacji uznać należy, że zwrot podatku VAT był sporny. Rozstrzygnięcie to w trybie zażaleniowym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy [...] r. Zauważyć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 grudnia 2016 r., sygn. II FSK 3211/14 stwierdził, że postanowienie w sprawie zaliczenia nadpłaty (zwrotu podatku) na poczet zobowiązań podatkowych (zaległych, bieżących, przyszłych), odzwierciedla i potwierdza wykonanie czynności rachunkowo-technicznej, o której mowa w art. 76a § 1 O.p. Ma ono charakter formalny i samo w sobie nie przesądza ani o istnieniu zwrotu podatku, ani też o istnieniu zaległości podatkowej (zobowiązania), jednakże skoro jego istotą jest zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej (bieżących zobowiązań), to w momencie jego wydania te dwa elementy (nadpłata i zaległość/zobowiązanie) muszą istnieć. Postanowienie to ma doprowadzić do kompensaty wzajemnych wierzytelności. W tym zakresie postanowienie artykułuje i potwierdza w formie aktu administracyjnego w indywidualnej sprawie, że w dacie wynikającej z prawa i wskazanej w tymże postanowieniu, nastąpiło zaliczenie określonej kwoty nadpłaty na zaległość podatkową (zobowiązanie) lub odmowa dokonania zaliczenia zgodnie z wnioskiem podatnika (wyrok NSA z 17.02.2016 r., II FSK 988/14). Skoro w wyniku takiego zaliczenia ma dojść do kompensaty wzajemnych wierzytelności, to istnienie tychże wierzytelności nie może być wątpliwe. Natomiast w niniejszej sprawie decydującym jest fakt przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku VAT za październik 2016 r., który to zwrot skarżący częściowo zamierzał zaliczyć na poczet podatku od towarów i usług. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, podatnik może dysponować wykazanym zwrotem jedynie w sytuacji uznania jego zasadności; wówczas możliwe będzie zaliczenie go na poczet zaległych bądź przyszłych zobowiązań podatkowych. Zgodnie z art. 76b § 1 O.p. przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 O.p. stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. W świetle art. 3 pkt 7 O.p. ilekroć w ustawie jest mowa o zwrocie podatku - rozumie się przez to zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Odesłanie w art. 3 pkt 7 O.p. w pierwszym rzędzie do przepisów o podatku od towarów i usług oznacza, że w przypadku, gdy "zwrot podatku" dotyczy VAT, to te właśnie przepisy determinują, jak ten zwrot należy rozumieć. Art. 87 ust. 2 ustawy o VAT mówi o "zwrocie różnicy podatku" na rachunek bankowy podatnika. Ustawodawca przewidział w odniesieniu do tego zwrotu możliwość skorzystania przez organ z instytucji przedłużenia terminu zwrotu w przypadku, gdy zasadność zwrotu wymaga zweryfikowania (art. 87 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT). Zaliczenie zwrotu na poczet zaległości podatkowych czy na poczet przyszłych zobowiązań to ostatni etap czynności podejmowanych w przypadku zadeklarowania przez podatnika zwrotu podatku VAT. Czym innym jest jednak prawo do zwrotu podatku VAT wykazanego w deklaracji podatkowej, a czym innym prawo do dysponowania owym zwrotem podatku przez podatnika. Jedynie w sytuacji uznania zasadności wykazanego przez podatnika zwrotu podatku możliwe będzie zaliczenie go na poczet zaległych bądź przyszłych zobowiązań podatkowych. Zasady przewidziane w art. 76 § 1 i art. 76a § 1 w zw. z art. 76b § 1 O.p. dotyczące zwrotu podatku VAT muszą uwzględniać dyspozycję art. 87 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Skoro przepis ten przewiduje przedłużenie terminu zwrotu podatku wykazanego przez podatnika w złożonej deklaracji do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego, co do zasadności zwrotu podatku i uzależnia jego zwrot od wyników postępowania wyjaśniającego, to również zaliczenie podatku na zaległości lub zobowiązania wskazane w art. 76 O.p. będzie możliwe po zakończeniu weryfikacji rozliczenia, która wykaże zasadność zwrotu podatku. W przeciwnym wypadku (bezzasadności zwrotu), nie będzie możliwe zaliczenie żądanego przez podatnika zwrotu na poczet zaległości lub zobowiązań podatkowych. Zaliczeniu podlega zwrot, który nie budzi wątpliwości, albowiem zaliczenie zwrotu podatku na poczet bieżących bądź zaległych zobowiązań podatkowych jest pośrednią formą dokonania zwrotu. Zamiast dokonać zwrotu na rachunek bankowy podatnika, organ podatkowy dokonuje zaliczenia zwrotu na poczet zaległych bądź bieżących zobowiązań podatkowych (wyroki NSA z: 25.08.2016 r., I FSK 847/16; 13.10.2016 r., II FSK 2234/14, wyrok WSA w Warszawie z 12.02.2016 r., III SA/Wa 619/15, wszystkie powołane: orzeczeniansa.gov.pl). Poza tym Naczelny Sąd Administracyjny, w powołanym już wyroku w sprawie sygn. akt II FSK 3211/14 wyraźnie stwierdził, że zaliczenie zwrotu, o którym mowa w art. 76b w zw. z art. 76 § 1 i 76a § 1 O.p., odnosi się do wykonanego, zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zwrotu podatku, a nie prawa do tego zwrotu jeszcze nie zrealizowanego. Warunkiem koniecznym zaliczenia zwrotu podatku jest obiektywne istnienie kwoty zwrotu (zaliczenie nie jest możliwe, gdy nie ma przedmiotu tego zaliczenia). Zaliczenie, o którym mowa w art. 76 i nast. w zw. z art. 76b O.p. nie może być w związku z tym dokonywane z pominięciem zasad określonych w art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Skoro w art. 87 ust. 2 tej ustawy ustawodawca umożliwił przedłużenie terminu zwrotu wykazanego w złożonej deklaracji do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego, to również zaliczenie zwrotu na poczet kolejnych należności jest możliwe po zakończeniu weryfikacji rozliczenia. Powyższe stanowisko ma w rozpoznawanej sprawie w całości zastosowanie. W rozpatrywanej sprawie istotnym jest, że weryfikacja zwrotu nie została zakończona; to tym samym nie może dojść do kompensaty części tego zwrotu z innym zobowiązaniem podatkowym. Zatem zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, a podniesione w skardze zarzuty są w okolicznościach sprawy całkowicie bezzasadne. Uwzględniając zatem powyżej przedstawione okoliczności sprawy, Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił. ----------------------- 38