III SA/Gl 72/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Protokolant Sekr. sąd. Beata Jacek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 marca 2007 r. przy udziale – sprawy ze skargi M. T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odkreślenia kwoty długu celnego od towaru usuniętego spod dozoru celnego oddala skargę. Naczelnik Urzędu Celnego w C. decyzją z dnia [...]r. nr [...] ([...]), działając na podstawie art. 207 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.) w związku z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (t.j. Dz.U. z 2001r. nr 75, poz. 802 ze zm.), art. 2 § 2, art. 13, art. 23 § 7, art. 24, art. 29, art. 35 § 1 i 3, art. 211 § 1, 2, 3 pkt 1 i 3, art. 221, art. 222 § 3, art. 242 § 3, art. 2421 Kodeksu celnego, stwierdził że pojazd samochodowy marki [...] o numerze nadwozia [...], rok produkcji [...], został usunięty spod dozoru celnego; określił kwotę długu celnego w przywozie w wysokości [...]zł, jak również obliczył odsetki za okres od dnia powstania długu celnego tj. od [...]r. do dnia wydania decyzji numer [...] tj. do dnia [...]r. w wysokości [...]zł. Za dłużników solidarnie zobowiązanych do zapłaty długu celnego uznał M. C. zamieszkałego w R., przy [...], (N.) oraz M. T. zamieszkałego w C., przy ul. [...]. Powyższa decyzja została wydana po uprzednim uchyleniu przez Naczelny Sąd Administracyjny, Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach wyrokiem z dnia 28 listopada 2003r. o sygnaturze akt I SA/Ka 2331/02 decyzji organu drugiej instancji o nr [...] z dnia [...]r. Uzasadniając swoje stanowisko Sąd uznał za bezsporne ustalenia organów celnych, że samochód marki [...] usunięty został spod dozoru celnego, skutkiem czego - stosownie do treści art. 211 § 1 ustawy Kodeks celny - powstał dług celny. W świetle art. 211 § 3 Kodeksu celnego Sąd podzielił stanowisko organów, iż dłużnikiem jest Pan M. C., jako osoba, która usunęła przedmiotowy samochód spod dozoru celnego - a tym samym wyczerpała przesłanki odpowiedzialności określone w pkt 1 cytowanego przepisu. Uznał jednak za niejednoznaczną kwestię uznania za dłużnika M. T.. W jego ocenie organy celne nie zbadały przestanki, zakładającej posiadanie przez dłużnika wiedzy o usunięciu posiadanego przezeń towaru spod dozoru celnego, bądź możliwości uzyskania tej wiedzy przy zachowaniu należytej staranności. Za niewłaściwy Sąd uznał także sposób ustalenia przez organ celny wartości celnej przedmiotowego pojazdu poprzez uniemożliwienie biegłemu ustosunkowania się do zastrzeżeń zgłoszonych przez stronę oraz uznał opinię techniczną za niemiarodajną dla oceny wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu. W wyniku zaś powyższego wyroku Dyrektor Izby Celnej w C. uchylił decyzję organu I instancji z dnia [...]r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia właściwemu miejscowo organowi, którym w wyniku zmiany kompetencji po [...]r. został Naczelnik Urzędu Celnego w C.. W motywach powołanego na wstępie rozstrzygnięcia podjętej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w C. wskazał, że stosownie do zaleceń Sądu i organu odwoławczego w trakcie ponownie prowadzonego postępowania, w obecności M. T. oraz jego Pełnomocnika - Pana R. S., przesłuchany został w charakterze świadka B. S. – rzeczoznawca, który sporządził w dniu [...]r. Ocenę Techniczną numer [...]. Biegły odniósł się do zagadnienia ustalania wartości rynkowej pojazdu w dokonanej ocenie technicznej oraz udzielił odpowiedzi na pytania zadane przez adwokata R. S., podając przesłanki określenia w opinii [...] % ubytku wartości pojazdu ze względu na usterki i uszkodzenia oraz wskazując na [...]% margines błędu jaki może występować w dokonanej przez niego ocenie zużycia pojazdu. Podkreślono także, że przesłuchano również stronę postępowania – M. T. - który wyjaśnił, że znał M. C., gdyż był jego klientem; posiadał z nim kontakt telefoniczny poprzez telefon komórkowy, choć był on utrudniony. W wyjaśnieniach zaznaczył, iż M. C. zostawił samochód, gdyż pojechał po części zamienne i miał odebrać pojazd do dnia [...]r.a więc przed upływem ważności dowodu rejestracyjnego. Nadto strona podniosła, że w okresie gdy dysponowała przedmiotowym pojazdem nie była chora, nie przebywała za granicą ani też nie wyniknęły żadne inne problemy, które uniemożliwiałyby podjecie działań mających na celu ustalenie statusu przedmiotowego towaru, a Oddział Celny Drogowy w C. znajdował się w odległości kilku kilometrów od jego warsztatu. Organ wskazał również, że w wyniku nieuwzględnienia wniosku pełnomocnika strony z dnia [...]r. o dopuszczenie dowodu z akt sprawy opatrzonej sygnaturą [...] Sądu Rejonowego w R., Wydział [...] Karny - a w szczególności wyroku tegoż Sądu z dnia [...]r. oraz protokołu rozprawy z dnia [...]r. jak również odwołania M. C. z dnia [...]r. - rozpatrując odwołanie strony od wcześniejszej decyzji z dnia [...]r. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją numer [...] z dnia [...]r. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia. W wyniku zaś ponownego postępowania, po zapoznaniu się z treścią materiałów dowodowych pozyskanych z Sądu Rejonowego w R. jak i tych, które zostały przesłane osobiście przez Adwokata R. S., zapadło powołane na wstępie rozstrzygnięcie. Od decyzji tej Pełnomocnik strony wniósł odwołanie żądając uchylenia decyzji w całości i umorzenia postępowania w sprawie lub ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Naczelnikowi Urzędu Celnego w C.. Zarzucił obrazę prawa materialnego zawartego w art. 29 ustawy Kodeks celny poprzez ustalenie wartości celnej pojazdu w sposób odbiegający od dyspozycji tego przepisu, a w szczególności poprzez przyjęcie [...]% ujemnej korekty wartości przedmiotowego w sprawie pojazdu na podstawie oceny technicznej nr [...] z dnia [...]r.; obrazę przepisów postępowania - art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyznanie mocy dowodowej tejże ocenie technicznej oraz błąd w ustaleniach faktycznych stanowiących podstawę zaskarżonej decyzji, polegający na przyjęciu, że M. T. mógł - przy zachowaniu należytej staranności - dowiedzieć się, że pozostawiony w jego warsztacie do naprawy pojazd samochodowy został usunięty spod dozoru celnego przez M. C.. Rozpatrując sprawę w trybie odwoławczym Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...]r. o nr [...] zreformował decyzję I instancji uchylając ją w części dotyczącej określenia kwoty długu celnego wraz z odsetkami i określił kwotę tego długu w nowej wysokości tj. [...]zł; w pozostałej części utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w C.. W uzasadnieniu powołał się na wprowadzenie z dniem 1 maja 2004r. ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne i tym samym utratę mocy przez ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny. Jednakże podkreślił, że do spraw dotyczących długu celnego powstałego przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej - należało zgodnie z art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne - zastosować przepisy dotychczasowe. Wskazano także zasady i tryb przywozu towarów na polski obszar celny oraz wywozu towarów z polskiego obszaru celnego, związane z tym prawa i obowiązki osób oraz uprawnienia i obowiązki organów celnych. Powołując się na § 128 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz.U. z 2001r. Nr 18, poz. 214) podkreślono warunki dotyczące procedury odprawy czasowej i warunków całkowitego zwolnieniem od cła. Wskazano na konieczność spełnienia łącznie określonych przesłanek. Zaznaczono również, że zgodnie z § 130 ust. 1 tego rozporządzenia pojazdy samochodowe mogły być przedmiotem odprawy czasowej pod warunkiem, że zostały przywiezione przez osobę mającą swoją siedzibę lub miejsce zamieszkania poza polskim obszarem celnym lub zostały przywiezione przez osobę krajową, przebywającą za granicą w związku z zatrudnieniem, studiami, działalnością naukowo-badawczą lub leczeniem, jeżeli w tym okresie osoby te przybywały na polski obszar celny. Jednakże powinny one zostać powrotnie wywiezione lub otrzymać nowe przeznaczenie celne najpóźniej w dniu, w którym osoba, która je przywiozła, opuszcza polski obszar celny. Dlatego też analizując stan faktyczny przedmiotowej sprawy Dyrektor Izby Celnej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji w kwestii odpowiedzialności za dług celny. Podniósł, że znamiona usunięcia towaru spod dozoru celnego będzie miało nie tylko udzielenie upoważnienia do użytkowania pojazdu przez nieuprawnione osoby, ale również pozostawienie samochodu z kluczykami i dokumentami bez zabezpieczenia ich przed używaniem przez osoby nieuprawnione w rozumieniu przepisów celnych. Dlatego też w niniejszym przypadku, za chwilę powstania długu celnego, uznano dzień [...]r. - to jest dzień, w którym samochód osobowy [...]- został przekazany w posiadanie M. T.. Następnie powołując się na art. 211 § 3 ustawy Kodeks celny, w związku z art. 221 tejże ustawy, organ uznał za dłużników solidarnych M. C. - jako osobę, która usunęła towar spod dozoru celnego (art. 211 § 3 pkt 1 ustawy Kodeks celny) oraz M. T. - jako osobę, która posiadała towar i przy zachowaniu należytej staranności mogla się dowiedzieć, że był to towar usunięty spod dozoru celnego. Strona bowiem przyjęła od [...] właściciela pojazd samochodowy w celu dokonania jego naprawy i od tego czasu posiadała ten towar przechowując go na terenie swojego warsztatu również po wyjeździe właściciela pojazdu do N. pomimo faktu, że przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć, iż powyższa czynność spowodowała usunięcie towaru spod dozoru. Organ wskazał, że pojazd posiadał zagraniczne tablice rejestracyjne, których ważność minęła na wiele dni przed kontrolą Straty Granicznej. Ważność stracił również przekazany stronie tymczasowy dowód rejestracyjny i polisa ubezpieczeniowa pojazdu. Z wyjaśnień M.T. wynikało, że miał świadomość zaistnienia powyższych przesłanek, a w związku z niezgłaszaniem się właściciela po odbiór samochodu powinno go to skłonić do podjęcia prób wyjaśnienia zaistniałej sytuacji w pełnym zakresie. Ustosunkowując się do argumentów strony wskazujących na brak podstaw do uznania jej za jednego z dłużników zobowiązanych do zapłaty powstałego z mocy prawa długu celnego organ powołał się również na dowody włączone do akt postępowania na wniosek Pełnomocnika strony, z których m.in. wynikało, że w wyniku wniosku o dobrowolne poddanie się karze w trybie art. 387 §1 kpk Sąd Rejonowy w R. wyrokiem z dnia [...]r. o sygnaturze akt [...] uznał M. C. winnym popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 88 § 1 kks, gdyż jako osoba uprawniona do korzystania z procedury odprawy czasowej samochodu [...] zarejestrowanego w N., który został objęty tą procedurą na podstawie zgłoszenia dokonanego w formie ustnej nie dokonał powrotnego wywozu pojazdu i nie podjął czynności w celu nadania temu towarowi nowego przeznaczenia celnego - przez co naraził Skarb Państwa na uszczuplenie należności celnych. W wyniku postanowienia przez Sąd o zwrocie M. C. samochodu [...] wraz z dowodem rejestracyjnym i kluczykiem, pojazd ten na mocy umowy kupna z dnia [...]r. został sprzedany. Podkreślono także, że z zeznań świadka W. E. (funkcjonariusza Straty Granicznej) oraz wyjaśnień M. C. zawartych w protokole z rozprawy głównej Sądu Rejonowego w R., Wydział [...] Karny o sygnaturze akt [...] z dnia [...]r. nie wynikały nowe fakty w sprawie. Dyrektor Izby Celnej zwrócił także uwagę, iż zakończenie postępowania karnego, w kontekście zdarzeń faktycznych - w tym wywiezienie pojazdu za granicę nie stanowi o wygaśnięciu długu celnego, a ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż żaden z warunków wymienionych w art. 244 Kodeksu celnego nie został spełniony. Zastrzeżenia organu odwoławczego wzbudził jednak sposób ustalenia przez organ pierwszej instancji wartości celnej towaru oraz określonej na tej podstawie kwoty długu celnego. Powołując się zatem na art. 23 i art. 29 Kodeksu celnego oraz biorąc pod uwagę za punkt wyjścia podaną w katalogu cenę towaru tej samej marki, posiadającego te same parametry techniczne oraz wyprodukowanego w tym samym roku co towar będący przedmiotem importu, dokonano szczegółowej kalkulacji polegającej na odliczeniu procentowego udziału od wartości "czystej" - ustalonej w oparciu o wymienione powyżej źródła - zwyczajowej marży, podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego i cła. Jednocześnie uwzględniono stan towaru i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (np. ponadnormatywny przebieg, uszkodzenia pojazdu), stosując w tym celu odpowiednie korekty; w tym przypadku była to ocena techniczna numer [...]z dnia [...]r. Uznano, iż ocena ta zawiera wady i błędy rachunkowe - jest jednak jedynym istniejącym w aktach sprawy dowodem, w którym został opisany szczegółowo stan techniczny przedmiotowego w sprawie pojazdu. Poza tym została ona uzupełniona dodatkowymi wyjaśnieniami złożonymi przez rzeczoznawcę przy udziale strony i jej Pełnomocnika. Dlatego też uwzględniając korektę ujemną po odjęciu należności publiczno-prawnych organ odwoławczy ustalił wartość celną towaru na [...]zł - po zaokrągleniu [...]zł. Natomiast wyliczając kwotę długu celnego oparto się na ust. 2 części pierwszej Postanowień wstępnych - A. Stawki celne Załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. z 2000r. Nr 119, poz. 1253) i do obliczenia cła dla wymienionego samochodu marki [...] przyjęto kod PCN [...] i stawkę celną autonomiczną właściwą ze względu na kraj pochodzenia towaru w wysokości 35% ad valorem - nie mniej niż [...] EUR, co dało [...]zł Z takim rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodziła się strona skarżąca składając skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w K.. W argumentacji podtrzymano dotychczasowe zarzuty i zakwestionowano włączenie do podstawy orzekania oceny technicznej z dnia [...]r. oraz przyjęcia solidarnej odpowiedzialności skarżacego za dług celny powstały na skutek usunięcia spod dozoru celnego przedmiotowego samochodu, co nastąpiło z naruszeniem art. 211 § 3 Kodeksu celnego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje : Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą w zaskarżoną decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm. – zwany dalej ppsa) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przechodząc do merytorycznej oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że wyrokiem z dnia 28 listopada 2003r. o sygn. akt I SA/Ka 2331/02 Naczelny Sąd Administracyjny, Ośrodek Zamiejscowy w Katowicach uchylił wówczas zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w C. z dnia [...]r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w C. z dnia [...]r. w przedmiocie określenia kwoty wynikającej z długu celnego. Naczelny Sąd Administracyjny kontrolował legalność wydanych rozstrzygnięć w zakresie poczynionych ustaleń faktycznych sprawy i oceniał prawidłowość zastosowanych do nich norm prawnych. Zgodnie zaś z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Zatem oddziaływanie orzeczenia sądu administracyjnego w ponownym postępowaniu w sprawie przed organami administracji publicznej ma pierwszorzędne znaczenie w odniesieniu do orzeczeń kasatoryjnych tego sądu, w rezultacie których ma nastąpić merytoryczne rozpatrzenie sprawy w nowym postępowaniu administracyjnym, prowadzonym w zakresie wynikającym z dokonanego obalenia zaskarżonego aktu lub czynności i ewentualnie innych aktów i czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy (w związku z postanowieniami art. 135). Oddziaływanie wyroku sądu administracyjnego na ponowne postępowanie administracyjne jednak nie oznacza, że nabiera ono szczególnego charakteru. Rozstrzygając sprawę w ponownym postępowaniu organ dysponuje takimi samymi możliwościami w zakresie rozstrzygnięcia, jakimi dysponował w pierwotnym postępowaniu, z ograniczeniami wynikającymi z zasady związania oceną prawną sądu. Dlatego też organy obu instancji – wobec uchylenia w dniu [...]r. przez Dyrektora Izby Celnej w K. decyzji organu I instancji z dnia [...] i przekazania przedmiotowej sprawy do ponownego rozpatrzenia – zobowiązane były wyłącznie do uzupełnienia materiału dowodowego dotyczącego kwestionowanego przez Sąd zakresu sprawy. Zdaniem Sądu bowiem nie wyjaśniono jednoznacznie kwestii uznania za dłużnika M. T.. Za niewłaściwy Sąd uznał także sposób ustalenia przez organ celny wartości celnej przedmiotowego pojazdu poprzez uniemożliwienie biegłemu ustosunkowania się do zastrzeżeń zgłoszonych przez stronę, a opinię biegłego za niemiarodajną dla ustalenia wartości rynkowej przedmiotowego pojazdu. Mając powyższe na względzie należało stwierdzić, iż powyższe uchybienia zostały usunięte w wyniku ponownego rozpatrzenia przedmiotowej sprawy i uzupełnienia jej materiału dowodowego. Bezspornym jest w sprawie, że w dniu [...]r. M. C. przekazał samochód marki [...], oznaczony [...] tablicami rejestracyjnymi wraz z tymczasowym dowodem rejestracyjnym i kluczykiem w posiadanie skarżącemu M. T; zlecił dokonanie jego naprawy; po czym wyjechał do N. opuszczając tym samym polski obszar celny. Zaistniałe zdarzenia zatem wyczerpują przesłanki powodujące powstanie długu celnego zarówno w związku z niewykonaniem przez M. C. obowiązku powrotnego wywozu samochodu objętego procedurą odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od cła w chwili opuszczania przez Niego polskiego obszaru celnego (art. 212 ustawy Kodeks celny), jak i w związku z usunięciem towaru spod dozoru celnego (art. 211 ustawy Kodeks celny). Odpowiedzialność w tym zakresie M. C. także jest bezsporna, co przesądził Sąd Rejonowy w R. wyrokiem z dnia [...]r. o sygnaturze akt [...] uznając go winnym popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 88 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Poza tym usunięcie spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, powoduje - z mocy prawa - powstanie długu celnego, który powstaje z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego. Dlatego też zasadnie organy obu instancji przyjęły za chwilę powstania długu celnego dzień [...]r. - to jest dzień, w którym towar samochód osobowy [...]- został przekazany w posiadanie M. T.. Wyjaśnienia stron, że naprawa pojazdu samochodowego miała charakter krótkotrwały (1 lub 2 dni) i miała się zakończyć przed utratą ważności tablic rejestracyjnych nie mają znaczenia dla kwestii powstania długu celnego. Powstaje on bowiem z mocy samego prawa, w wyniku usunięcia towaru spod dozoru celnego wynikającego ze stosowania procedury czasowej i bez znaczenia pozostaje w tym przypadku okoliczność ważności tablic rejestracyjnych w chwili powstania tegoż długu celnego. Przechodząc do oceny zasadności przyjęcia przez organy współodpowiedzialności skarżącego za dług celny należy podkreślić, że zgodnie z art. 211 § 3 pkt 3 ustawy Kodeks celny dłużnikami są również osoby, które nabyły, posiadały lub są w posiadaniu towaru i które wiedziały lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że był to towar usunięty spod dozoru celnego. Dlatego też stosownie do art. 221 tejże ustawy, za dłużników solidarnych organy uznały M. C. - jako osobę, która usunęła towar spod dozoru celnego (art. 211 § 3 pkt 1 ustawy Kodeks celny) oraz M. T. - jako osobę, która posiadała towar i która przy zachowaniu należytej staranności mogla się dowiedzieć, że był to towar usunięty spod dozoru celnego (art. 211 § 3 pkt 3 ustawy Kodeks celny). Bezsprzecznym jest w sprawie, że M. T. przyjął od [...] właściciela pojazd samochodowy w celu dokonania jego naprawy i od tego czasu posiadał ten towar przechowując go na terenie swojego warsztatu, również po wyjeździe właściciela pojazdu do N.. Był on zatem w fizycznym posiadaniu pojazdu, na którym ciążył dług celny w okresie czasu od [...]r. do dnia przeprowadzenia kontroli w jego warsztacie i zabezpieczenia pojazdu przez Straż Graniczną w dniu [...]r. Przedmiotowy pojazd stal zaparkowany na terenie posesji skarżącego; oczekiwał na dostawę części zamiennych do naprawy, po które M. C. pojechał do N.; posiadał zagraniczne tablice rejestracyjne, których ważność minęła na wiele dni przed kontrolą Straty Granicznej (data ważności tych tablic uwidoczniona była na samej tablicy rejestracyjnej). Ważność straciły również przekazane M. T. tymczasowy dowód rejestracyjny i polisa ubezpieczeniowa pojazdu. Z wyjaśnień strony złoźonych do protokołu przesłuchania z dnia [...]r. wynika, że skarżący miał świadomość zaistnienia powyższych przesłanek. Nie podjął jednak żadnych prób wyjaśnienia zaistniałej sytuacji. W tym czasie M. T. prowadził działalność gospodarczą na terenie warsztatu; nie był chory, nie przebywał za granicą i nie wynikły żadne inne problemy, które uniemożliwiłyby podjęciu działań mających na celu ustalenie statusu przedmiotowego samochodu. Twierdzenia skarżącego o braku wiedzy, że pojazd został usunięty spod dozoru celnego nie mają – zdaniem składu orzekającego - wpływu na ocenę powyższej przesłanki. Zauważyć należy, że M. T. dokonując napraw samochodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w strefie nadgranicznej powinien był przynajmniej powziąć wątpliwość co do zgodności z prawem powstałej sytuacji i podjąć z własnej inicjatywy jakiekolwiek działań w celu uzyskania informacji w zakresie zaistniałej okoliczności. W szczególności mógł - przy zachowaniu należytej staranności - dowiedzieć się, że przyjmowanie do warsztatu i dokonywanie napraw samochodów zarejestrowanych za granicą - bez dopełnienia określonych formalności celnych - nie było zgodne z obowiązującym wówczas stanem prawnym oraz jakie skutki pociąga za sobą nieprzestrzeganie przepisów prawa w tym zakresie. Wobec powyższego należało uznać, że wyczerpane zostały obydwie przesłanki zawarte w art. 211 § 3 pkt 3 Kodeksu celnego, określające M. T. jako dłużnika, zarówno ze względu na fakt, iż był osobą, która posiadała usunięty spod dozoru celnego towar, a także osobą, która przy należytej staranności mogła się dowiedzieć, iż był to towar usunięty spod dozoru celnego. Powyższego nie zmieniają także powoływane przez pełnomocnika strony dokumenty dotyczące dobrowolnego poddania się karze przez M. C. w trybie art. 387 §1 kpk, ani wyrok z dnia [...]r. o sygn. akt [...] Sądu Rejonowego w R. uznający M. C. winnym popełnienia przestępstwa skarbowego z art. 88 § 1 kks, ani umowa z dnia [...]r. potwierdzająca sprzedaż tegoż samochódu na terenie N.. Również wbrew twierdzeniom strony skarżącej, podnoszonym w trakcie rozprawy sądowej, nie mają znaczenia dla ustaleń poczynionych w kwestii powstania długu celnego i uznania w prowadzonym postępowaniu celnym za dłużników solidarnych Panów M. T. i M. C. zeznania funkcjonariusza Straty Granicznej – W. E. oraz wyjaśnienia M. C. zawarte w protokole rozprawy przed Sądem Rejonowym w R., Wydział [...] Karny o sygn. akt [...] w dniu [...]r. Przechodząc do kolejnego uchybienia wskazanego przez NSA w wyż. cyt. wyroku należy zauważyć, iż w dniu [...]r., a następnie w dniu [...]r. z udziałem strony i jej pełnomocnika – przesłuchano biegłego B. S., który szczegółowo wyjaśnił zasady ustalania wyceny pojazdów, określania ich stopnia zużycia; nadto ustosunkował się do pytań i zarzutów kierowanych przez stronę skarżącą. Podtrzymał obniżenie wartości pojazdu o [...]% z uwagi na niefachową naprawę; podwyższenie jej o [...]% ze względu na mniejszy od ponadnormatywnego przebieg kilometrów; margines błędu w swoich wyliczeniach określił na [...]%. Wskazać także należy, że w kwestionowanej przez skarżacego Ocenie Technicznej nr [...] biegły opisał dokładnie stan nadwozia, jego uszkodzenia, braki i niedopasowane części; podał osprzęt i wyposażenie pojazdu; stan zużycia ogumienia. Odnosząc się do kolejnej kwestii podważonej przez NSA w wyroku z dnia z dnia 28 listopada 2003r. o sygn. akt I S.A./Ka 2331/02 tj. prawidłowości ustalenia wartości celnej przedmiotowego pojazdu i w konsekwencji określenia kwoty długu celnego należy podnieść, że zgodnie z art. 29 § 1 ówczesnego Kodeksu celnego - jeżeli wartość celna nie mogła być ustalona na podstawie przepisów art. 23, 25 - 28 ustawy to była ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym z zastosowaniem odpowiednich środków, zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.; Porozumienia w prawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r.; przepisów niniejszego działu tegoż Kodeksu. Powołując się zatem na zasady dotyczące ustalania wartości używanych pojazdów samochodowych, opracowane w formie studium 1.1 przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Swiatowej Organizacji Celnej (WCO), na wyjaśnienia tego Komitetu do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., opublikowane w formie załącznika do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999r. w sprawie wyjaśnień dotyczących wartości celnej (Dz.U z 1999r. Nr 80, poz. 908) – organ odwoławczy w oparciu o metodę "ostatniej szansy" dokonał wyceny przedmiotowego samochodu. Skorzystał z danych zawartych w wyspecjalizowa-nych czasopismach dotyczących cen rynkowych towarów na polskim obszarze celnym tj. z Informatora Rynkowego - Samochody osobowe numer [...] Wydawnictwa "Eurotax Polska" Sp. z oo., z siedzibą w W., przy ul. [...] i uznał, iż kwota [...]została przyjęta przez organ I instancji w prawidłowej wysokości. Natomiast wobec wykorzystania przez Naczelnika Urzędu Celnego w C. w/w oceny technicznej podczas kalkulacji korekt bez stosownego zmodyfikowania – organ odwoławczy zreformował ustaloną kwotę wartości celnej pojazdu i wyliczył kwotę długu celnego w nowej wysokości. Wskazać w tym miejscu należy, że w powoływanym wyroku NSA podważył w/w ocenę techniczną w kontekście oceny wartości rynkowej pojazdu. Zawarte natomiast w niej ustalenia stopnia zużycia, uszkodzeń, braków części przedmiotowego samochodu nie zostały przez Sąd zakwestionowane. Dlatego też – zdaniem obecnego składu orzekającego – wyliczony w tejże opinii stopień zużycia pojazdu na [...]% mógł zostać uwzględniony przez organy i stanowić jedną z danych stanowiących podstawę orzekania w sprawie. Tym bardziej, że biegły ustosunkował się do zarzucanych mu uchybień, a w konsekwencji organ przyjął dodatkowo podawany przez niego margines błędu [...]%. Natomiast zamiast określonej w spornej opinii korekty [...]% przyjęto w oparciu o powoływany wyżej katalog [...]% tytułem korekty dodatniej za mniejszy od normatywnego przebieg kilometrów. Zatem biorąc za punkt wyjścia podaną w katalogu cenę towaru tej samej marki, posiadającego te same parametry techniczne oraz wyprodukowanego w tym samym roku co towar będący przedmiotem importu, dokonując korekty dodatniej i następnie pomniejszając wartość o [...]% z tytułu korekty ujemnej, dokonano kalkulacji polegającej na odliczeniu procentowego udziału od tak ustalonej wartości zwyczajowej marży, podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego i cła. Tak wyliczona wartość celna pojazdu została następnie przyjęta do ustalenia kwoty długu celnego. Skoro Sąd nie znalazł podstaw prawnych do uwzględnienia skargi, to stosownie do postanowień art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało skargę oddalić