III SA/Gl 730/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędzia: WSA Małgorzata Jużków (spr.), WSA Małgorzata Walentek, Protokolant Beata Jacek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2005 r. przy udziale sprawy ze skargi M. Ż. "A" w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie: weryfikacji zgłoszenia celnego co do pochodzenia i wartości celnej towaru. oddala skargę Decyzją z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał za nieprawidłowe przyjęte przez Dyrektora Urzędu Celnego w C. zgłoszenie celne z [...] marca 2002 r. nr [...] w części dotyczącej preferencji (pochodzenia towaru), stawki celnej i kwoty wynikającej z długu celnego od importowanej z Republiki Węgierskiej odzieży, orzekając merytorycznie w tym zakresie. Wymierzył należności celne wg stawki autonomicznej – 60 %, uznając niepreferencyjne węgierskie pochodzenie towaru. Adresatem decyzji była M. Ż. działająca pod firmą "A" w B., a w jej podstawie prawnej powołano między innymi przepisy art. 207 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 5.1 ustawy z 20 marca 2002 r. o przekształceniach w administracji celnej oraz zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 41, poz. 365), art. 23 § 1, art. 65 § 4 pkt 2b i c, art. 83 § 1 i §, art. 85 § 1, art. 222 § 4 i § 5 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), § 1 i ust. 1b i 10 części pierwszej A załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 146, poz. 1639 ze zm.), art. 13, art. 16, art. 21 i art. 32 Protokołu nr 7 dotyczący definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej do Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu (CEFTA – załącznik do Dz. U. Nr 158, poz. 809 z 1996 r.) części V rozporządzenia Ministra Finansów z 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. nr 117, poz. 1250). W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną: W dniu [...] marca 2002 roku, zgodnie z dokumentem SAD nr [...], przedstawiciel importera – Agencja celna "[...]" zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym przywiezioną z Republiki Węgierskiej odzież deklarując węgierskie pochodzenie towaru i obniżoną stawkę celną w wysokości 0 % wartości celnej towaru. Jako dowód pochodzenia towaru z Węgier wymagany dla zastosowania obniżonej stawki załączono deklarację eksportera na fakturach nr [...],[...],[...] i [...] z [...] r. Dyrektor Urzędu Celnego w C. objął towar wnioskowaną procedurą i dopuścił go do obrotu na polskim obszarze celnym na warunkach określonych w zgłoszeniu. Następnie polskie władze celne powzięły wątpliwość co do preferencyjnego pochodzenia importowanej odzieży i zwróciły się do węgierskich władz celnych, będących władzami kraju eksportu z prośbą o sprawdzenie i ustalenie rzeczywistego kraju pochodzenia towaru objętego deklaracją na fakturze czyli jej prawdziwość. W odpowiedzi węgierskie władze celne poinformowały, pismami z [...] nr [...] z [...] r. nr [...] i z [...] r. nr [...], że firma "B" oraz "C" nie prowadzi działalności pod wskazanym w fakturze adresem i dlatego brak jest możliwości sprawdzenia pochodzenia towarów. Dodatkowo poinformowano, że pierwszą wykreślono z rejestru [...]r., a co do drugiej to podjęto działania mające na celu wykreślenie jej z rejestru firm. Tożsame ustalenia dotyczyły pozostałych firm, które wystawiły faktury i potwierdziły pochodzenie towaru, jak "D" i "E". Wobec tych faktów, Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał, że brak było podstaw do zastosowania preferencji celnych i wszczął postępowanie w niniejszej sprawie. Wydając zaś decyzję uwzględnił to, że firmy eksportera były zarejestrowane na Węgrzech w latach poprzedzających weryfikację, jak również to, że nie stwierdzono jednoznacznie, iż faktury są fałszywe. Przyjęto zatem niepreferencyjne pochodzenie węgierskie importowanego towaru i zastosowano stawkę celną autonomiczną 60 %. Powyższą decyzję zaskarżył pełnomocnik strony skarżącej i wnosząc o jej uchylenie zarzucił wydanie jej z naruszeniem art. 121 § 1, art. 122, art. 124 i art. 191 Ustawy ordynacja podatkowa oraz art. 65 § 4 pkt 2 i art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny. Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. nie podzielił powyższych zarzutów i utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał art. 233 § 1pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, art. 13 § 1 i § 3 pkt 2, art. 19 § 1 i § 3 pkt 2 i 3, art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny, § 1 oraz ust. 1b i 10 części A Postanowień wstępnych załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, art. 13, art. 16 ust. 1b art. 21 i art. 21 Protokołu nr 7 do Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu (CEFTA) oraz § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. nr 130, poz. 851). W uzasadnieniu wskazano, że obniżone stawki celne towaru pochodzącego z Republiki Węgierskiej stosuje się po łącznym spełnieniu warunków: – określenie takich stawek w kolumnie nr 11 Taryfy celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 11 grudnia 2001 r. – bezpośredniego przywozu do Polski towarów z Republiki Węgierskiej... – udokumentowanie pochodzenia towaru z Republiki Węgierskiej prawidłowym dowodem pochodzenia określonym w Protokole nr 7 do Umowy CEFTA (art. 16 i 21). Organ odwoławczy przypomniał ponadto, że zgodnie z art. 32 pkt 1 Protokołu 7 Umowy CEFTA, weryfikacji dokonują władze celne kraju eksportu. W tym celu mą prawo zażądać każdego dowodu, przeprowadzić kontrolę ksiąg rachunkowych eksportera oraz każdą inną kontrolę, którą uznają za właściwą. Przepisy Protokołu nr 7 Umowy CEFTA nie wymagają uzasadnienia wyniku weryfikacji, ani wyjaśnienia w oparciu o jakie zasady, władze celne kraju eksportu przeprowadziły weryfikację. Oznacza to, że polskie organy celne nie mają możliwości ingerowania w metody działania węgierskich służb sprawdzających, ani kwestionowania uzyskanych oficjalną drogą wyników weryfikacji. Zgodnie z treścią art. 32 pkt 5 Protokołu nr 7 władze celne występujące z wnioskiem o weryfikację będą informowane o wynikach weryfikacji najszybciej jak to możliwe. Wyniki te muszą być takie, żeby umożliwiły wyraźne ustalenie, czy dokumenty są autentyczne i czy sprawdzane produkty można uznać za pochodzące z Państw CEFTA lub Polski lub innego kraju wymienionego w art. 4 i czy spełniają inne wymogi niniejszego Protokołu. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik M. Ż. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucił bezkrytyczne przyjęcie przez polskie organy celne wyniku weryfikacji dokonanej przez węgierskie władze celne, a to w sytuacji, kiedy te czynności nie wykazały, że towar nie posiada węgierskiego statusu pochodzenia. Kontynuując wywód stwierdził, że polskie władze celne nie wykazały istnienia wątpliwości uzasadniających przeprowadzenie weryfikacji. Skoro węgierskie władze celne nie wyjaśniły istniejących wątpliwości, to polskie organy celne naruszyły art. 191, art. 121 i art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 32 § 1 oraz art. 33 Protokołu nr 7 Umowy CEFTA. Do skargi załączono kserokopie zaświadczeń wydanych przez węgierskie sądy rejestrowe, dotyczące firm "B", "D" i "C" – wraz z tłumaczeniem. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej dodatkowo wskazał na pominięcie przez organy celne regulacji prawnej zawartej w rozporządzeniu Ministra Finansów z 29 października 1999 r. w sprawie unieważnienia zgłoszeń celnych, które winno mieć zastosowanie w niniejszej sprawie oraz pominięcie faktu doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania Agencji Celnej, która była przedstawicielem bezpośrednim skarżącej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Odnosząc się do zarzutów wyjaśnił, że nie naruszono przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, jak również art. 32 § 1 i art. 33 Protokołu nr 7 do Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu (CEFTA). W tej sprawie środkiem dowodowym jest urzędowy dokument węgierskich władz celnych, który jest dokumentem wiążącym polskie władze celne. Podkreślono, że dłużnikiem była skarżąca, a nie Agencja Celna i stronie zapewniono pełny, aktywny udział w prowadzonym postępowaniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c tej ustawy). Art. 134 p.p.s.a. stanowi zaś, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga M. Ż., wbrew zawartym w niej twierdzeniom nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że w całości chybiony jest zarzut dotyczący zakwestionowania przez organy celne prawidłowości udokumentowania przez skarżącą preferencyjnego pochodzenia importowanego towaru z terenu Republiki Węgierskiej, co miało uzasadniać zastosowanie wobec tego towaru preferencyjnej zerowej stawki celnej. W tym zaś zakresie Sąd w pełni podziela wywód prawny zawarty w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz odpowiedzi na skargę. Należy przypomnieć, że art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa formułuje jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego – zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem "organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, a ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (tak B. Adamiak w "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz" Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1996 r., str. 376 – 378). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar miał preferencyjne pochodzenie z Republiki Węgierskiej. W związku z powyższym, szczególnego zaakcentowania wymaga zagadnienie mocy dowodowej wyniku weryfikacji jakiej na żądanie polskich władz celnych działających w ramach uprawnień wynikających z art. 83 § 1 – 3 ustawy Kodeks celny przeprowadzają władze celne kraju importu. Zgodnie z art. 32 pkt Protokołu nr 7 Umowy CEFTA władze celne występujące z wnioskiem o weryfikację dokumentów wymienionych w art. 83 § 3 ustawy Kodeks celny będą informowane o wynikach weryfikacji najszybciej jak to możliwe. Wyniki muszą być takie, by umożliwiły wyraźne ustalenie, czy dokumenty są autentyczne i czy sprawdzane produkty można uznać za pochodzące z kraju członkowskiego CEFTA lub Polski lub innego kraju wymienionego w art. 4 i czy spełniają inne wymogi tego Protokołu. W tych tylko ramach możliwa jest ocena przydatności dowodowej owej weryfikacji. Przepisy Protokołu nr 7 mające zastosowanie w sprawie nie wymagają zaś uzasadnienia wyniku weryfikacji, a tym bardziej wyjaśnienia w oparciu o jakie zasady władze celne kraju eksportu przeprowadziły weryfikację, Polskie organy celne nie mają prawa kwestionowania uzyskanych oficjalną drogą wyników weryfikacji, ani tym bardziej domagania się od władz weryfikujących, czyli władz celnych kraju eksportu udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym kraju. W tym kontekście należy podkreślić, że za ugruntowane należy uznać orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego sprowadzające się do tezy, którą można zgeneralizować w ten sposób, że wynik weryfikacji dowodu pochodzenia nie podlega ocenie organów celnych kraju importu i jest dla nich wiążący (por. wyroki NSA w sprawach o sygn. akt – I SA/Kr 1664/98, SA/Wr 290-295/99, I SA/Ka 1082/99, I SA/Gd 1506/97, SA/Rz 153/98, I SA/Ka 2209/97, I SA/Sz 1016/98). W zakresie w jakim omawiany wynik weryfikacji poddaje się ocenie organów celnych kraju, który o taką weryfikację wystąpił, należy stwierdzić, iż w rozpoznawanej sprawie wynik weryfikacji spełnia wszelkie wymogi Protokołu nr 7 Umowy CEFTA. Treść tego wyniku weryfikacji jest bowiem taka, że w pełni umożliwiała wyraźne ustalenie, że będące przedmiotem importu towary nie można uznać za pochodzące z Republiki Węgierskiej, ponieważ pod wskazanym adresem nie było siedziby eksportera i nie było możliwe dokonanie weryfikacji deklaracji na fakturze dokumentującej pochodzenie towaru. Wszystko to prowadzi do wniosku, że omawiany wynik weryfikacji spełniał wszelkie wymogi Protokołu nr 7 Umowy CEFTA i wiązał polskie organy celne. Wynika zaś z niego, iż nie można jednoznacznie stwierdzić, że deklaracja na fakturze przedstawionej przy odprawie celnej była wystawiona legalnie. To zaś z kolei, po uwzględnieniu treści art. 13 i art. 16 Protokołu nr 7 Umowy CEFTA w powiązaniu z przepisami stanowiącymi, że dowodami pochodzenia wymaganymi dla zastosowania obniżonej stawki celnej mogą być wyłącznie świadectwo przewozowe EUR. 1 lub deklaracja eksportera na fakturze (art. 21 ust. 3 i art. 27), prowadzi do oczywistego wniosku, że dla rozstrzygnięcia o pochodzeniu towaru uzasadniającym stosowanie obniżonej stawki celnej nie mają żadnego prawnego znaczenia jakiekolwiek inne dokumenty. Reasumując, przedstawiony stan faktyczny oceniany na tle obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej decyzji stanu prawnego nie dostarczył podstaw do uznania by sprowadzony przez skarżącą towar podlegał preferencyjnej (obniżonej "0" stawce) celnej z tytułu pochodzenia z Republiki Węgierskiej. Za pozbawiony istotnego wpływu na wynik sprawy należy uznać zarzut zaniechania doręczenia postanowienia o wszczęciu niniejszego postępowania, a tym samym decyzji organu I instancji skarżącej, a nie jej przedstawicielowi bezpośredniemu, którym była Agencja Celna "[...]". Doręczenie takie narusza art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, ale decyzja wydana po jego zakończeniu weszła do obrotu prawnego i została zaskarżona, co wskazuje, że doręczenie takie nie pozbawiło stronę ani też nie ograniczyło jej prawa do udziału w postępowaniu i do artykułowania w nim swoich interesów. Została powiadomiona o możliwości wypowiedzenia się w sprawie, pismem z [...] 2003 r., z czego skorzystała kierując pismo z [...] 2003 r. Wcześniej, [...] 2003 r., skarżąca zapoznała się z aktami postępowania z własnej inicjatywy. Nigdy też wcześniej nie podnosiła tego zarzutu, a nowego pełnomocnika, w osobie doradcy podatkowego J. C., ustanowiła na etapie wnoszenia odwołania od decyzji organu I instancji. Należy tez przypomnieć, że stosownie do zapisu art. 262 Kodeksu celnego, mającego zastosowanie w niniejszej sprawie, do postępowania w sprawach celnych mają zastosowanie odpowiednio przepisy działu IV ustawy Ordynacja podatkowa (art. 120 do 271) z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. Przepisy celne nie zawierają żadnych zapisów dotyczących wszczęcia postępowania celnego. Inicjuje je czynność materialno-techniczna wywołująca skutek prawny przez sam fakt przyjęcia zgłoszenia celnego. Większość spraw celnych zostaje zakończona bez wszczynania postępowania administracyjnego, poprzez samo przyjęcie zgłoszenia celnego. Skutkiem prawnym jest objęcie towaru ex lege procedurą celną oraz określenie kwoty wynikającej z długu celnego. Zgłoszenie celne nie pełni wyłącznie roli wniosku o wszczęcie postępowania kończącego się wydaniem decyzji. Zgłoszenie celne wykazuje duże podobieństwo do zgłoszenia podatkowego (zobacz Komentarz do Kodeksu celnego. F. Prusak, Wydaw. MUZA 2000, str. 1050). Aktualnie, od 1 maja 2004 r. obowiązuje zapis w art. 23 pkt 3 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622), który jednoznacznie wskazuje, że za datę wszczęcia postępowania celnego przyjmuje się datę przyjęcia zgłoszenia celnego. Zapis ten dotyczy również postępowania przed organami celnymi w sprawach podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego z tytułu importu towarów (art. 165 § 6 Ordynacji podatkowej). Za gołosłowny uznano zarzut naruszenia rozporządzenia Ministra Finansów z 29 października 1999 r. w sprawie szczegółowego trybu postępowania organu celnego przy prowadzeniu rewizji celnej, pobieraniu próbek towarów, weryfikacji lub przy unieważnianiu zgłoszeń celnych oraz zwalnianiu towarów (Dz. U. Nr 92, poz. 1051). Pełnomocnik skarżącej nie wyjaśnił dlaczego organ celny miał zastosować wskazane rozporządzenie, ani też które jego przepisy zostały naruszone. Należy zauważyć, że w kwestii unieważnienia zgłoszenia celnego wskazane rozporządzenie odsyła do art. 68 Kodeksu celnego, który stanowi, że procedurę unieważnienia zgłoszenia celnego uruchamia się na wniosek zgłaszającego towar. W przedmiotowej sprawie wniosek taki nie został złożony, jak i nie zgłoszono zarzutów co do przeprowadzonej rewizji celnej towarów (art. 78 Kodeksu celnego). Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).