III SA/Gl 731/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik – Bury (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 czerwca 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" sp. z o. o. w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę. 1. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej: organ) z dnia [...] r. nr [...]stwierdzające, że odwołanie "A" Sp. z o.o. (dalej: strona, skarżąca, spółka) z dnia [...] r. zostało wniesione z uchybieniem terminu. 2. Postępowanie przed organem podatkowym. 2.1. Z przedstawionego przez organ stanu faktycznego wynika, że w dniu [...]r . Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. (dalej: organ kontroli skarbowej) wydał spółce decyzję nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009r. oraz decyzję nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010r. Decyzje te zostały skutecznie doręczone pełnomocnikom spółki: M. P. i D. B. , na wskazany - w udzielonych im pełnomocnictwach - adres do doręczeń: "B" Sp. z o.o., ul. [...] , w dniu 18 listopada 2014r. 2.2. W dniu 3 grudnia 2014r. pełnomocnik skarżącej nadał w placówce pocztowej pisma, opatrzone tą samą datą, będące odwołaniami od ww. decyzji organu kontroli skarbowej. Wnosząc odwołania z dnia 3 grudnia 2014r., w oparciu o pełnomocnictwo znajdujące się w aktach sprawy, adwokat podał nieaktualny adres siedziby spółki oraz nie podpisał odwołań. 2.3. W związku z powyższym organ pismem z dnia 29 grudnia 2014r., skutecznie doręczonym na adres do korespondencji w dniu 7 stycznia 2015r., wezwał pełnomocnika, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, do uzupełnienia braków formalnych poprzez złożenie podpisu na odwołaniach oraz podanie aktualnego adresu siedziby spółki. 2.4. W wykonaniu powyższego wezwania pełnomocnik spółki pismem z dnia 14 stycznia 2015r. przekazał podpisane własnoręcznie odpisy odwołań z dnia 3 grudnia 2014r. Podając w piśmie aktualny adres siedziby strony, pełnomocnik wyjaśnił, iż w złożonych w dniu 3 grudnia 2014r. odwołaniach omyłkowo wskazano nieaktualny adres siedziby spółki. 2.5. Mając na względzie zaistniały stan faktyczny oraz regulacje wynikające z art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613, dalej: o.p.), organ postanowieniami z dnia 29 stycznia 2015r., skutecznie doręczonymi pełnomocnikowi spółki na nowy adres do korespondencji w dniu 3 lutego 2015r. stwierdził, że odwołania z dnia 3 grudnia 2014r. zostały wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 o.p. W uzasadnieniu organ wskazał, iż we wstępnej fazie postępowania odwoławczego, po uprzednim usunięciu i uzupełnieniu przez pełnomocnika - na wezwanie tutejszego organu - braków formalnych w odwołaniu, organ, w oparciu o materiały zawarte w aktach sprawy, stwierdził w sposób nie budzący żadnych wątpliwości i nie kwestionowany przez pełnomocnika, że decyzja organu kontroli skarbowej z dnia 31 października 2014r. wydana dla "A" Sp. z o.o. w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2009r. została skutecznie doręczona pełnomocnikom spółki na wskazany w udzielonych im pełnomocnictwach adres do doręczeń "B" Sp. z o.o., ul. [...]r, [...] , w dniu [...]r . Natomiast odwołanie od ww. decyzji zawarte w piśmie z dnia 3 grudnia 2014r., którego braki formalne zostały uzupełnione w odpisie ww. pisma z dnia 3 grudnia 2014 r. oraz w piśmie z dnia 14 stycznia 2015r. zostało nadane w placówce pocztowej w dniu 3 grudnia 2014r., co potwierdza data stempla pocztowego widniejąca na kopercie, w której przesłano przedmiotowe odwołanie. Zważywszy, iż czternastodniowy termin na wniesienie odwołania, przewidziany w art. 223 § 2 pkt 1 o.p., upłynął z dniem 2 grudnia 2014r. (wtorek), bezspornym jest, iż wniesienie przez pełnomocnika odwołania w dniu 3 grudnia 2014r. nastąpiło z uchybieniem ustawowego terminu. Organ wskazał także, że pełnomocnik nie złożył wniosków o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań. 3. Postępowanie przed Sądem I instancji. 3.1. W skardze pełnomocnik, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów: - art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 235 o.p., poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób nie wzbudzający zaufania podatnika do organu podatkowego oraz niedokonanie wszystkich czynności niezbędnych do rzetelnego i pełnego wyjaśnienia sprawy, - art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 219 o.p., poprzez nieuchylenie decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Zdaniem pełnomocnika, w toku postępowania organ dopuścił się rażącego naruszenia prawa, albowiem: > w dniu [...] r. pełnomocnik zwrócił się do organu kontroli skarbowej o dostarczenie protokołu kontroli w sposób umożliwiający zapoznanie się z nim i ustosunkowanie się do zawartych w nim twierdzeń, > jednocześnie poinformował, iż do dnia [...] r. przebywa na urlopie i wniósł o doręczenie protokołu po tej dacie, > organ kontroli skarbowej zaniechał doręczenia protokołu kontroli i wydał decyzję w dniu [...] r., pozbawiając tym samym stronę prawa aktywnego uczestniczenia w postępowaniu, z możliwością zapoznania się z materiałami zgromadzonymi przez ten organ. Konkludując, pełnomocnik zaznaczył, iż sądy administracyjne wielokrotnie podkreślały, że niedoręczenie stronie protokołu kontroli przeprowadzonej w toku postępowania jest rażącym naruszeniem prawa podatnika, które skutkuje nieważnością decyzji wydanej w postępowaniu obarczonym taką wadą. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślił, że stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania nie zależy od uznania tegoż organu, gdyż taki obowiązek wynika wprost z przytoczonego wyżej art. 228 § 1 pkt 2 o.p., a w związku z tym każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu do wniesienia odwołania, stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Skoro stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania jest kategorią obiektywną, co wyklucza merytoryczne rozpoznanie sprawy w postępowaniu odwoławczym i rozstrzygnięcie co do jej istoty, podniesione w skardze zarzuty naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 235 o.p., poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób nie wzbudzający zaufania podatnika do organu podatkowego oraz niedokonanie wszystkich czynności niezbędnych do rzetelnego i pełnego wyjaśnienia sprawy - nie zasługują na uwzględnienie, albowiem wykraczają poza zakres przedmiotowej sprawy. Z kolei zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 219 o.p., poprzez nieuchylenie decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa, jest całkowicie chybiony. Po pierwsze dlatego, że powoływanie się w niniejszej sprawie na odesłanie z art. 219 o.p. jest pozbawione jakichkolwiek podstaw, a po drugie dlatego, że procedowanie na podstawie przepisu art. 247 § 1 pkt 3 o.p. jest przewidziane wyłącznie w toku nadzwyczajnego trybu postępowania, uregulowanego w rozdziale 18 o.p., a nie w toku postępowania odwoławczego w trybie zwykłym. Końcowo organ wyjaśnił, że na postanowienie tego organu z dnia [...]r . nr [...] , w którym stwierdzono, że odwołanie z dnia 3 grudnia 2014r. od decyzji organu kontroli skarbowej z dnia 31 października 2014r. nr [...] , wydanej dla spółki w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2010r., zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 o.p., pełnomocnik strony nie wniósł skargi do Sądu. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4.1. Skarga okazała się niezasadna. 4.2. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Przywołany przepis nie pozostawia zatem wątpliwości, co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. 4.3. Wskazać także należy, że ustalenia faktyczne dokonane przez organ Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia, albowiem nie dopatrzył się naruszenia prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 4.4. W pierwszej kolejności przypomnieć należy, że przedmiotem skargi jest postanowienie organu podatkowego stwierdzające, że odwołanie strony z dnia 3 grudnia 2014r. od decyzji wymiarowej organu kontroli skarbowej zostało wniesione z uchybieniem terminu. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" (art. 134 § 1 p.p.s.a.) oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej, niż ta, w której wniesiono skargę. Innymi słowy, sąd nie może wkraczać w sprawę nową, w stosunku do tej, która była albo powinna być przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim decyzji administracyjnych. Sprawa oznacza sprawę w znaczeniu materialnym, a nie procesowym (wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt II GSK 2027/13, LEX nr 1637128). Spostrzeżenie to jest istotne z uwagi na fakt, że w skardze podniesiono zarzuty dotyczące zaskarżonej, wniesionym z uchybieniem terminu, odwołaniem decyzji, a nie będącego przedmiotem skargi i rozpoznania przez Sąd postanowienia organu. Zarzuty te dotyczą merytorycznego rozpoznania sprawy - naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 w związku z art. 235 o.p., poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób nie wzbudzający zaufania podatnika do organu podatkowego oraz niedokonanie wszystkich czynności niezbędnych do rzetelnego i pełnego wyjaśnienia sprawy. Skoro zarzuty te wykraczają poza zakres przedmiotowej sprawy, którą zakreśla zaskarżone postanowienie, nie zostaną rozpoznane przez Sąd w niniejszym postępowaniu. 4.5. W ocenie składu orzekającego, trafnie organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę podniósł, że stwierdzenie uchybienia terminowi wyklucza merytoryczne rozpoznanie sprawy w postępowaniu odwoławczym i rozstrzygnięcie co do jej istoty. Organ podatkowy jest bowiem w pierwszej kolejności, z mocy art. 223 § 2 pkt 1 o.p. zobowiązany stwierdzić, czy odwołanie zostało wniesione w terminie. Okoliczność ta stanowi kategorię obiektywną i jest zależna od uznania organu. Stwierdzenie bowiem wniesienia odwołania z przekroczeniem terminu, zobowiązuje organ do wydania postanowienia w trybie art. 228 § 1 pkt 2 o.p. W konsekwencji organ nie rozpoznaje sprawy merytorycznie. 4.6. Powyższe uwagi odnieść należy do zarzutów naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 219 o.p., poprzez nieuchylenie decyzji wydanej z rażącym naruszeniem prawa. Skoro przedmiotem rozstrzygnięcia organu było wniesienie odwołania z uchybieniem terminu, to organ nie rozstrzygał sprawy co do meritum. Wskazać także należy, na co zasadnie zwrócił uwagę organ, że art. 247 § 1 pkt 3 o.p. nie ma zastosowania w toku postepowania odwoławczego a tym samym nie stanowiły podstawy prawnej zaskarżonego postanowienia - nie mogło zatem dojść do ich naruszenia. W konsekwencji organ podatkowy nie mógł ich naruszyć. 4.7. W ocenie Sądu, z akt sprawy wynika w sposób niewątpliwy, czego nie kwestionuje również skarżąca, że odwołanie wniesione zostało z uchybieniem określonego w art. 223 § 2 pkt 1 o.p. terminu. Zaskarżona decyzji doręczona bowiem została pełnomocnikowi spółki w dniu 18 listopada 2014r., co oznacza, że czternastodniowy termin do wniesienia odwołania upłynął 2 grudnia 2014r. Natomiast ze stempla wynika, że odwołanie wniesione zostało 3 grudnia 2014r. W konsekwencji organ dokonując w pierwszej kolejności sprawdzenia spełnienia warunków formalnych i zachowania terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 o.p., zobowiązany był orzec jak w sentencji zaskarżonego postanowienia. Zgodnie bowiem z art. 228 § 1 pkt 2 o.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Rozstrzygnięcie to powinno być poprzedzone ustaleniem, w sposób nie budzący wątpliwości, zarówno daty doręczenia decyzji jak też daty wniesienia odwołania, co też organ uczynił. 4.8. Mając powyższe na uwadze Sąd, na zasadzie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.