III SA/Gl 739/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 stycznia 2017 r. przy udziale - sprawy ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. , po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez P. C. utrzymał w mocy decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r. nr [...] określającą kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów smarowych dokonanego w okresie od 21 lutego 2011 r. do 11 lipca 2011 r. łącznej kwocie 380 957, 00 zł. Decyzja zapadła w poniższym stanie faktycznym i prawnym. W listopadzie i grudniu 2013 r. przeprowadzona został kontrola podatkowa w zakresie wywiązywania się przedsiębiorcy z rozliczenia podatku akcyzowego w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem olejów smarowych w firmie "A" z siedzibą w K. . Kontrola obejmowała okres od 1 stycznia 2011 r. do 31 maja 2012 r., a jej ustalenia zostały opisane w Protokole z [...] r. Protokół został doręczony 31 grudnia 2013 r. Kontrola wykazała, że w badanym okresie przedsiębiorca nabył wewnątrzwspólnotowo oleje smarowe i preparaty o kodzie CN 2710 19 81 w ilości 322 844 litry, bez dokonania zgłoszeń o planowanym nabyciu olejów smarowych, bez złożenia deklaracji akcyzowej uproszczonej, bez zapłaty podatku akcyzowego i bez złożenia zabezpieczenia akcyzowego. Organ ustalenia oparł na materiałach udostępnionych przez II Urząd Skarbowy w G. i Prokuraturę Okręgową w S. w sprawie sygn. akt [...] , gdyż przedsiębiorca mimo wezwania nie przedłożył organowi dokumentacji księgowej dotyczącej obrotu olejami smarowymi. Powyższe skutkowało wszczęciem w dniu 6 marca 2014 r. postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego olejów smarowych w okresie od stycznia 2011 r. do maja 2012 r. Postanowieniem z [...] r. postępowanie zostało zwieszone z racji zwisłości przez Trybunałem Sprawiedliwości UE pytania prejudycjalnego w sprawie C-349/13. Po wydaniu w dniu 12 lutego 2015 r. przez Trybunał wyroku postępowanie zostało podjęte. Decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. określił P. C. kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym (17 transakcji) w okresie od 21 lutego 2011 r. do 11 lipca 2011 r. olejów smarowych, w łącznej wysokości 380 957 zł. Jako podstawę prawną wydanej decyzji wskazał m.in. art. 2 ust. 1 pkt 1 i 9, art. 8 ust. 1 pkt 4, art. 10 ust. 1 i 5, art. 78 ust. 1 i 3, art. 86 ust. 1 pkt 2, art. 88 ust. 1, art. 89 ust. 1 pkt 11 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U? z 2009 r. nr 3, poz. 11, w skrócie upa), a dla określenia wysokości zobowiązania zastosował stawkę podatku dla olejów smarowych o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 199 99, która wynosi 1 180,00 zł/1000 l. W odwołaniu strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 1 pkt 6, § § 4 i 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz.749, w skrócie op) przez brak prawidłowego uzasadnienia faktycznego, pominiecie okoliczności istotnych dla sprawy, ze szczególnym uwzględnieniem braku rozpoznania wniosku o badanie pisma, nierozpoznanie w sposób wyczerpujący zebranego w sprawie materiału dowodowego i niepodjęcie niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, a w szczególności osób składających podpisy na dokumentach. W uzasadnieniu odwołania skarżący powtórzył także zastrzeżenia wniesione do protokołu kontroli, jak również oświadczył, że nie miał udziału w obrocie olejami smarowymi ani wyobrażenia o skali problemu. Działalność tą prowadził jego syn N. bez jego wiedzy i zgody. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji szczegółowo wskazując przesłanki wydanego rozstrzygnięcia. Podkreślił, że wewnątrzwspólnotowe nabycie (art. 8 ust. 1 pkt 4 upa) olejów smarowych o kodach 2710 (załącznik nr 1 poz. 27) jest transakcją opodatkowaną. Obowiązek podatkowy powstaje z dniem otrzymania tych wyrobów przez podatnika (art. 10 ust. 5 upa). Na podstawie faktur zakupów, faktur VAT za usługi transportowe, zleceń, listów przewozowych CMR, dokumentów pozyskanych z Prokuratury Okręgowej w S. , protokołów przesłuchań stron i świadków transportowe organ ustalił 17 transakcji wewnątrzwspólnotowych nabyć olejów smarowych o kodach 2710 1981 i 2710 1987, w łącznej ilości 322 844 litry, które winny zostać samoopodatkowane podatkiem akcyzowym przez nabywcę. Ponieważ podatnik obowiązku tego nie dopełnił zasadnie organ wydał w tej kwestii decyzję, którą określił należne zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytuły wewnątrzwspólnotowego nabycia olejów smarowych. Oleje były nabywane przez firmę "A" od firm "B" z Litwy, "C" z Austrii, "D" ze Słowenii i nie były objęte systemem zwolnień określonym przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z 23 sierpnia 2010 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. nr 159, poz.1070). Odnosząc się do zarzut niezabezpieczenia dokumentacji finansowej organ podkreślił, że to podatnik ma obowiązek przechowywanie jej przez okres 5 lat dla celów dowodowych i jeżeli jej nie udostępni to organ nie ma, co zabezpieczyć i musi korzystać z innych źródeł dowodowych, co też uczynił. P. C. dysponował tylko fakturami dotyczącymi usług krajowych (transportowych i budowlanych) oraz zestawieniem operacji na posiadanych rachunkach bankowych. Nadto wyjaśniał, że część dokumentów znajduje się w biurze rachunkowych a w okresie objętym kontrolą faktycznie działalnością firmy "E" kierował w jego imieniu, syn N. C. , do czego został umocowany w ramach pełnomocnictwa. Informacje dotyczące kontrahentów strony organ pozyskał od organów podatkowych Austrii, Litwy oraz z innych postępowań, które zostały opisane szeroko na k.11-16 decyzji organu odwoławczego. Nie zgodził się z zasadnością pozostałych zarzutów, które nie podważyły ustaleń organu w zakresie wewnątrzwspólnotowych nabyć olejów smarowych przez firmę "E" , a dla rozliczeń podatkowych nie ma znaczenia czy działalność prowadzi przedsiębiorca osobiście czy za pośrednictwem ustanowionego pełnomocnika. Ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej została zaskarżona wniesieniem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Nie zgadzając się ze stanowiskiem organów skarżący podkreśla, że w istocie nie wiedział, jaki ma zakres pełnomocnictwo udzielone synowi do prowadzenia działalności w jego imieniu ani jaki charakter i zakres ma prowadzona przez syna w jego imieniu działalność. Podpisy na fakturach nie są jego, nie miał świadomości zakresu prowadzonej przez syna działalności, z którym przez jakiś czas nie miał nawet kontaktu i zgłosił jego zaginiecie. Skarga osobista P. C. został uzupełniona pismem procesowym pełnomocnika z urzędu, który wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej oraz zasądzenie kosztów postepowania, co nastąpiło odrębnym postanowieniem. W piśmie podkreślono, że N. C. działał wbrew woli ojca i podrabiał upoważnienia do działania w jego imieniu, za co nawet został skazany przez Sąd Rejonowy L. , sygn. akt [...] czy Sąd Rejonowy w G. Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienia, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko, zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). W kontrolowanej sprawie w istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy zasadnie organ podatkowy sporne oleje uznał za wyroby akcyzowe i naliczył podatek akcyzowy od ich wewnątrzwspólnotowego nabycia. Zdaniem organu nie ma wątpliwości, że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego opisanym w spornych fakturach były oleje smarowe klasyfikowane do kodu CN 2710 19 81, których w ramach 17 faktur firma "E" nabyła 322 844 litry i od to transakcji należny był podatek akcyzowy w kwocie 380 957,00 zł, liczony według stawki 1180 zł/1000 litrów, gdyż są to wyroby akcyzowe, których obrót podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Skarżący natomiast kwestionuje zasadność naliczenia podatku nie racji niedokonania spornych transakcji, ale z racji tego, że zostały one przeprowadzone przez jego syna N. , któremu udzielił pełnomocnictwa do działania w jego imieniu i dysponowania kontem bankowym firmy, ale bez jego wiedzy i akceptacji tego rodzaju działalności. Organ podkreślił, że ojciec i syn w roku 2011 prowadzili już wspólnie działalność gospodarczą w ramach "F" s.c. N. C. , P. C. i spółce "G" Sp. z o.o. Obie zarejestrowane pod tym samym adresem, co "E" , będącym jednocześnie adresem zamieszkania P. C. . Wskazać też należy, że spółka "G" wykorzystywana była do rozliczeń finansowych dostaw olejów smarowych (k. 208) Z dowodów pozyskanych od dostawców olejów smarowych wynika jednoznacznie, jaki towar był przedmiotem dostawy, kto był jego zamawiającym i odbiorcą oraz kto za niego zapłacił. Ustalenia te jednoznacznie wskazują na firmę "E" P. C. . Sąd w pełni podziela ustalenia organów podatkowych, gdyż nie można się zgodzić ze stanowiskiem skarżącego, że udzielając synowi umocowania do działania w jego imieniu w pełnym zakresie nie ponosi odpowiedzialności podatkowej za prowadzoną w jego imieniu i na jego konto działalność gospodarczą. Pełnomocnictwo ma to do siebie, że w każdej chwili może zostać odwołane a działalność zawieszona. Wyrażenie zgody na jedna transakcję pośrednictwa w zakupie olejów smarowych akceptował tego rodzaju działalność z wszystkimi jej konsekwencjami, w tym podatkowymi. Tym bardziej, że jako przedsiębiorca w każdej chwili może wglądnąć w rachunek bankowy czy zweryfikować stan konta, śledzić korespondencję mailową.. Nie należy też zapominać, że działalność gospodarcza podlega, co miesiąc rozliczeniu podatkowemu w ramach składanych deklaracji podatkowych. Z punktu widzenia rozliczeń podatkowych bez znaczenia pozostaje, kto podpisał odbiór towaru w imieniu firmy, skoro on nastąpił i winien zostać rozliczony podatkowo. Fakt zawisłości przez TS UE pytania prejudycjalnego w sprawie opodatkowania olejów smarowym nabytych wewnątrzwspólnotowo podatkiem akcyzowym krajowym nie usprawiedliwia unikania opodatkowania, gdyż w przypadku sporu o wykładnię przepisów prawa rozstrzygnięcie może zawsze mieć charakter odmienny od oczekiwanego. Taka sytuacji zaistniała w przypadku olejów smarowych. Wyrokiem z dnia 12 lutego 2015 r. w sprawie C-349/13 Trybunał Sprawiedliwości UE rozpoznał wspomniane pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego, orzekając, że: "Artykuł 3 ust. 3 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania oraz art. 1 ust. 3 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12, należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one temu, aby produkty nienależące do zakresu stosowania tych dyrektyw, takie jak oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż napędowe i grzewcze, były objęte podatkiem regulowanym przez zasady identyczne jak te dotyczące systemu ujednoliconego podatku akcyzowego, ustanowionego przez rzeczone dyrektywy, jeżeli fakt objęcia rzeczonych produktów tym podatkiem nie powoduje formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi." W świetle powyższego wyroku i ustalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych nie ma wątpliwości, że podatek akcyzowy od wewnątrzwspólnotowego nabycia olejów smarowych klasyfikowanych do kodu CN 2710 19 71 do 2710 19 99, jest podatkiem należnym. Można się uwolnić od obowiązku jego zapłaty tylko w wyraźnie przez ustawodawcę określonych przypadkach. Jak wskazał organ, żaden z nich w sprawie nie wystąpił. To, że syn działał nierzetelnie w stosunku do ojca, wykorzystał posiadane umocowanie i firmę "E" do prowadzenia transakcji gospodarczych bez ich prawidłowego rozliczenia podatkowego nie uwalnia jednak P. C. od obowiązku uiszczenia powstałych w ten sposób zaległości podatkowych. Nie ma także znaczenia dla oceny prawidłowości wydanego przez organy podatkowe rozstrzygnięcia zarzut braku opinii biegłego, co do autentyczności podpisów na fakturach, w sytuacji, gdy organ dysponuje tylko kopiami. Również podnoszone przez skarżącego podrabianie jego podpisów na różnych upoważnieniach dotyczyło innych kwestii, jak umowa z ZUS, z CENTERTEL. Należy też zwrócić uwagę na zeznania P. C. złożone 13 listopada 2013 r. (k.303), z których jednoznacznie wynika, że firmę "E" założył z synem i w chwili jej rejestracji udzielił mu pełnego umocowania do jej prowadzenia w jego imieniu. Odrębne umocowanie udzielił synowi do dysponowania kontem bankowym firmy. Tej samej treści zeznania złożył N. C. (k.303-308, 371-372 akt kontroli, protokół przesłuchania z 7 lipca 2015 r.) . Organ pierwszej instancji szeroko opisał ustalenia dotyczące nabyć wspólnotowych olejów smarowych przez firmę "E" na str. 15 do 17 decyzji. Z opisu tego wynika, że chociaż N. i P. C. przyznają się do 3 transakcji z firmą "B" z Litwy, to w okoliczności i dokumenty dotyczące 10 transakcji ujętych w fakturach sprzedaży tej firmy są identyczne. Organ dał, zatem wiarę tym dokumentom pozyskanym od dostawcy i firmy transportowej K. B. a które nie zostały przez nabywcę rozliczone podatkowo. Nie ma też wątpliwości, że towar został dostarczony do firmy "H" bez potwierdzenia w dokumentach finansowych. Realność transakcji zakupów w Austrii i Słowenii potwierdzają rozliczenia bankowe i informacje służb administracyjnych tych państw. Obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym powstaje z mocy prawa z chwilą dokonania czynności opodatkowanej, wg stawki wskazanej w art. 89 ust.1 pkt 11 upa, niezależnie od tego czy P. C. o transakcjach prowadzonych w jego imieniu wiedział czy też nie. Taką też stawkę organ zastosował. Sąd zauważa, że skarżący nie polemizuje w istocie z ustaleniami faktycznymi organu, ale ich oceną wskazując, że nie ponosi odpowiedzialności podatkowej za działania swojego syna, których nie miał świadomości i które były prowadzone bez jego wiedzy oraz akceptacji. Uważa, ze nadużycie jego zaufania przez syna nie powinno skutkować obciążeniem go odpowiedzialnością za powstałe w ich następstwie zaległości podatkowe. Z poglądem takim nie można się zgodzić. Tylko prawomocny wyrok potwierdzający, iż stał się ofiarą przestępstwa może uwolnić P. C. od odpowiedzialności za zaległości podatkowe objęte kontrolowanym postępowaniem. Wyroku takiego jednakże skarżący nie okazał. Stąd skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ppsa., tym bardziej, że skarżący nie wykazał aby naruszenia prawa procesowego były istotne i mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czego wymaga art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ppsa.