III SA/Gl 741/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Fleszer, Sędziowie Sędzia WSA Adam Gołuch (spr.), Asesor WSA Aleksandra Żmudzińska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lipca 2022 r. nr 2401-IEW2.4071.1.2022.5 w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia oddala skargę. Przedmiotem skargi M. Spółki z o.o. w S. (dalej: skarżący, spółka) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ II instancji) z dnia 28 lipca 2022 r., nr IEW2.4071.1.2022.5, utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w B. z 25 marca 2022 r., nr [...]. Tym ostatnim postanowieniem organ I instancji odmówił stronie skarżącej wydania zaświadczenia o udzieleniu pomocy de minimis w dniu 29 grudnia 2021 r. w wysokości 4469.92 zł. Postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym. Skarżący zwrócił się do organu I instancji – Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B.- z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis, przekładając jednocześnie dokumentację potwierdzającą dokonanie wydatków ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Do wniosku dołączono, w szczególności, fakturę proforma nr [...] z dnia 28 grudnia 2021 r., potwierdzającą zakup tabletu Apple iPad Pro 12,9 M1 128 GB wraz z etui. Wnioskodawca wyjaśnił, że wymienione urządzenie jest przeznaczone do użytku przez zatrudnioną w jego przedsiębiorstwie osobę niepełnosprawną. Odmawiając wydania żądanego zaświadczenia, organ I instancji stwierdził, że opisany wydatek nie spełnia wymogów zasadności i oszczędności, przewidzianych w w § 2 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. W opinii organu z przeprowadzonej analizy dokumentów wynika, iż wybór rodzaju urządzenia nie może być uważany za oszczędny, skoro wybrano jedną z najdroższych wersji dostępnych na rynku, i wybór ten nie jest bezpośrednio związany z rodzajem niepełnosprawności pracownika ani z jego rzeczywistymi potrzebami. Na powyższe postanowienie skarżący złożył zażalenie, w którym zarzucił rozstrzygnięciu dokonanemu przez organ I instancji naruszenie przepisów ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych jak również przepisów rozporządzenia w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych poprzez błędną ich wykładnię. Zdaniem skarżącego wydatek miał ścisły związek z wyposażeniem stanowiska pracy osoby niepełnosprawnej; związek taki wykazuje również rodzaj zakupionego urządzenia, pozwalający pracownikowi na usprawnienie procesu zdalnej obsługi różnych urządzeń bez konieczności ciągłego poruszania się po lokalu pracodawcy. Ograniczenie pola poruszania się do miejsca, w którym można korzystać z tabletu, zmniejszyło ograniczenia funkcjonalne pracownika oraz ograniczenia związane z jego niepełnosprawnością. Zdaniem strony, odmowa prawa do sfinansowania stanowiska pracy dla osoby niepełnosprawnej jest niezgodna z ustawą z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (tekst jednolity: Dziennik Ustaw z 2021 r., poz. 573, ze zm. – zwana dalej "ustawą o rehabilitacji."), która wyraźnie wskazuje cel, na jaki mają być wydatkowane środki zakładowego funduszu rehabilitacji. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy rozstrzygniecie organu I instancji. Wskazał, iż indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych, których cel został jasno zdefiniowany w przepisach, nie mogą stanowić pretekstu do dokonywania w firmie inwestycji związanych z zakupem nowych maszyn, urządzeń i narzędzi stanowiących wyposażenie stanowiska pracy ale nie mających związku z niepełnosprawnością pracownika. Podniósł, iż w odwołaniu strona wskazała, iż zakup tabletu pozwoli pracownikowi na ograniczenie konieczności ciągłego poruszania się po ośrodku. Argument ten, biorąc pod uwagę fakt, iż w indywidualnym programie rehabilitacji wskazano, że pracownik ma możliwość samodzielnego poruszania się bez ograniczeń i nie jest wymagana pomoc innej osoby, jest jednak niezrozumiały. Również nie można uznać, aby wydatek poniesiony na zakup szczególnie kosztownego sprzętu – wobec wielu tańszych wersji dostępnych na rynku – spełniał wymogi zasadności i oszczędności. W przedmiotowej sprawie nie można zatem uznać, iż zakup tabletu danego rodzaju stanowił działanie związane z przystosowaniem stanowiska do potrzeb wynikających z niepełnosprawności i przyczynia się do zmniejszenia ograniczeń zawodowych wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności pracownika. W związku z powyższym nie ma podstaw do obciążania rachunku zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych kwotą wydatkowaną na wyposażenie stanowiska w tablet Apple oraz do wydania w tym zakresie zaświadczenia o pomocy de minimis. Zaświadczenie o pomocy de minimis ma potwierdzić dokonanie wydatku, ale wydatku zgodnego z katalogiem określonym rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. W danej sytuacji organ udzielający pomocy miał prawo odmówić wydania takiego zaświadczenia na podstawie art. 219 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego, zgodnie z którym odmowa wydania zaświadczenia bądź zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie, co też w przedmiotowej sprawie nastąpiło. Od powyższego rozstrzygnięcia skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, datowaną na 29 sierpnia 2022 r., wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Skarżący zarzucił organowi naruszenie prawa materialnego w postaci § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e oraz § 4a rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Zarzucił nadto naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 306b § 1 i § 2 ordynacji podatkowej, poprzez odmowę wydania zaświadczenia o postulowanej treści, jak również naruszenie przepisu art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2a w związku z art. 306k ordynacji podatkowej, przez utrzymanie w mocy postanowienia, które w ocenie skarżącego było wadliwe. Zdaniem strony skarżącej naruszenia prawa procesowego miały istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący nie zgodził się z zasadniczymi motywami rozstrzygnięcia organów obu instancji, kwestionując ich ustalenia co do niemożności dokonanego wydatku za formę pomocy de minimis. Podniósł, że ustalenia te mogły mieć związek z pominięciem przez organy zgłoszonych wniosków dowodowych. Wnioski te, a w szczególności wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania prezesa zarządu skarżącej spółki, miały doprowadzić do stwierdzenia, iż dokonany wydatek był nie tylko zasadny i oszczędny, ale również ściśle związany z używaniem przez skarżącego urządzeń firmy Apple, kompatybilnych z nabytym tabletem. Istotne funkcje tego produktu umożliwiać mają właściwe korzystanie z aplikacji sterujących urządzeniami zewnętrznymi. Skarżący złożył wniosek o przeprowadzenie przez Sąd dowodu z dokumentów w postaci ofert na produkty firmy Apple, na okoliczność istniejących relacji cenowych. Odmawiając wydania zaświadczenia, organy administracyjne oparły się na brzmieniu zapisów § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, dokonując ich wykładni, która prowadzi do zastosowania kryteriów zawężających, nie przewidzianych w ustawie. Rozporządzenie wydano na podstawie art. 33 ust. 11 ustawy, zgodnie z którym minister właściwy do spraw zabezpieczenia społecznego w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw finansów publicznych oraz ministrem właściwym do spraw zdrowia, określi w drodze rozporządzenia m.in. rodzaje wydatków ze środków funduszu rehabilitacji, w tym w ramach zasady de minimis, mając na względzie prawidłowe wykorzystanie środków tego funduszu. Z zapisu rozporządzenia wyinterpretowano normę, zgodnie z którą z funduszu można pokrywać tylko i wyłącznie wydatki, które prowadzą do umożliwienia danej osobie pracy w ogóle, czy bez których jego praca na danym stanowisku – ze względu na posiadany stopień i zakres niepełnosprawności – w ogóle nie była możliwa. Zdaniem Spółki taka zawężająca wykładnia jest niedopuszczalna, a upoważnienie zawarte w art. 33 ust. 11 ustawy nie pozwala przy wydaniu rozporządzenia na zawężenie zakresu wydatków dokonywanych w ramach funduszu, które są dopuszczalne w świetle zapisów ustawy. Biorąc pod uwagę fakt, że rozporządzenie jest aktem podrzędnym i technicznym, nie może – bez wyraźnej delegacji ustawowej – modyfikować norm zawartych w ustawie, na podstawie której je wydano. W związku z tym należy dokonać jego wykładni w zgodzie z zapisami ustawy, w szczególności z uwzględnieniem zapisów art. 7, art. 8 oraz art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zaważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem żądania strony było wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis ze względu na poniesione przez skarżącego wydatki. Dla potrzeb niniejszej sprawy istotne znaczenie maja przepisy ustawy z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych oraz przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2007 r. Nr 245, poz. 1810 ze zm.). Zgodnie z art. 7 ustawy o rehabilitacji – rehabilitacja osób niepełnosprawnych oznacza zespół działań, w szczególności organizacyjnych, leczniczych, psychologicznych, technicznych, szkoleniowych, edukacyjnych i społecznych, zmierzających do osiągnięcia, przy aktywnym uczestnictwie tych osób, możliwie najwyższego poziomu ich funkcjonowania, jakości życia i integracji społecznej, przy czym rehabilitacja lecznicza osób niepełnosprawnych odbywa się na podstawie odrębnych przepisów. Jak stanowi treść art. 33 ust. 1 tejże ustawy prowadzący zakład pracy chronionej tworzy zakładowy fundusz rehabilitacji, zgodnie zaś z treścią ust. 4 tego artykułu zaświadczenie o pomocy de minimis wydawane jest w odniesieniu do wydatków związanych z rehabilitacją zawodową, społeczną i leczniczą, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków. W celu uzyskania zaświadczenia przedsiębiorca przedstawia informację o dokonaniu wydatków ze środków funduszu rehabilitacji w ciągu 30 dni od dnia jego dokonania zgodnie z § 9 ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Jednakże ważnym podkreślenia jest, że zgodnie z ust. 1 warunkiem uzyskania pomocy de minimis jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy. W ramach indywidualnych programów rehabilitacji mogą zostać sfinansowane koszty mające na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności pracownika objętego programem (§ 2 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r.). Zasadność poniesienia wydatku musi być uzasadniona spodziewanym zmniejszeniem lub wyeliminowaniem ograniczeń zawodowych wynikających z niepełnosprawności pracownika, dla którego program został opracowany. Tymczasem z przedstawionego przez skarżącą stronę indywidualnego programu rehabilitacji nie wynika, aby określony tam wydatek miał związek z niepełnosprawnością pracownika, którego dotyczy. Słusznie w ocenie Sądu organ wywiódł, że indywidualny program rehabilitacji może służyć wyposażeniu miejsca pracy, ale jedynie w takim stopniu, w jakim stanowi on zmniejszenie lub wyeliminowanie ograniczeń zawodowych pracownika. W przedmiotowej sprawie dążenie do eliminowania ograniczeń zawodowych wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności pracownika nie wykazuje związku z zakupem kosztownego tabletu Apple, w szczególności nie implikuje zmniejszenia ograniczeń zawodowych wynikających z danego rodzaju niepełnosprawności pracownika. Ponadto należy zgodzić się z organem, że wyposażenie stanowiska pracy w sprzęt niezbędny do wykonywania czynności zawodowych na danym stanowisku jest podstawowym obowiązkiem pracodawcy. Zgodnie z ust. 3 pkt 2 oraz ust. 4 art. 33 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych, środki zakładowego funduszu są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków. Doprecyzowaniem tego przepisu jest § 2 pkt 12 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Zgodnie z ww. przepisem indywidualne programy rehabilitacji mają na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności pracownika objętego programem, w ramach których są finansowane w szczególności koszty m.in. dostosowania miejsca pracy i stanowiska pracy do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności. Zasadność poniesienia wydatku musi zatem wynikać wprost z IPR i musi być uzasadniona spodziewanym zmniejszeniem lub wyeliminowaniem ograniczeń zawodowych wynikających z niepełnosprawności pracownika, dla którego program został opracowany. Zaświadczenie o pomocy de minimis ma potwierdzić dokonanie wydatku zgodnego z katalogiem określonym rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych; nie można było zatem potwierdzić wydatku dokonanego z naruszeniem przepisów prawa. Dlatego też organ miał prawo odmówić wydania takiego zaświadczenia na podstawie art. 219 k.p.a., zgodnie z którym odmowa wydania zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie, co też w przedmiotowej sprawie nastąpiło. Stwierdzić zatem należy, iż organ prawidłowo przeprowadził postępowanie wyjaśniające, ustalił stan faktyczny i dokonał jego oceny z perspektywy mających zastosowanie przepisów prawa materialnego, przy czym ocena ta nie nosi znamion dowolności. Zaskarżone rozstrzygnięcie należało uznać za prawidłowe i nienaruszające prawa. Zarówno argumentacja skargi, jak i analiza akt sprawy nie ujawniła bowiem wad tego rodzaju, które mogłyby mieć wpływ na podjęte postanowienie. Nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie zaskarżonego orzeczenia z obrotu prawnego. Sąd nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się też innych naruszeń prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie stwierdził też naruszeń prawa dających podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ani okoliczności powodujących stwierdzenie nieważności objętych kontrolą decyzji. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. ----------------------- 2