III SA/Gl 759/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Asesor WSA Krzysztof Targoński, Protokolant Staż. ref. Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2007 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] r. wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 60 ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm.), § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z 14 kwietnia 2004r. w sprawie w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów zharmonizowanych (Dz.U. nr 74, poz. 674 oraz § 50c rozporządzenia Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. nr 97, poz. 966 ze zm.) Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] r. nr [...] wydaną na rzecz "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł., a uznającą kwotę zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego na terytorium kraju za wyroby akcyzowe zharmonizowane, dostarczone do odbiorcy w państwie członkowskim w wysokości [...] zł. i odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego w części dotyczącej pomniejszenia wpłaty dziennej podatku akcyzowego z dnia [...] r. w kwocie [...] zł. Zaskarżoną decyzje wydano w oparciu o stan faktyczny ustalony przez organ celno-podatkowy nie kwestionowany przez stronę, a z którego wynikało, iż [...] Spółka "A" wystąpiła do Naczelnika Urzędu Celnego w K. z wnioskiem o zwrot akcyzy zapłaconej na terytorium kraju od wyrobów zharmonizowanych – oleju bazowego i oleju smarowego – dostarczonych na terytorium Słowacji w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej – w wysokosci [...] zł. Do wniosku dołączono kserokopie karty 1 Uproszczonego Dokumentu Towarzyszącego, dowód zapłaty podatku na konto Izby Celnej, kopię faktury nr [...] z [...] r., a także fakturę zakupu oleju maszynowego [...] z [...] r. wraz z korektą z [...] r., na której to fakturze sprzedawca Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo-Usługowe "B" Sp. z o.o. Zakład Pracy Chronionej w Ł. wykazał kwotę podatku akcyzowego. Pismem z [...] r. podatnik uzupełnił wniosek o kopię faktury [...] a potwierdzoną przez nabywcę towaru tj. [...], oryginał karty nr 3 Uproszczonego Dokumentu Towarzyszącego z potwierdzeniem odbioru towaru oraz oryginał CMR. W nawiązaniu do wniosku i złożonych dokumentów Naczelnik Urzędu Celnego [...] r. wezwał stronę do wyjaśnienia kwestii pomniejszenia wpłaty dziennej. W odpowiedzi Spółka wyjaśniła, iż [...] r. dokonała pomniejszenia wpłaty dziennej podatku akcyzowego o kwotę [...] zł. z tytułu użycia w procesie produkcji surowca z zapłaconą akcyzą. W trakcie postępowania wyjaśniającego przejrzano dokumentację strony i ustalono, że do produkcji sprzedanego do Słowacji oleju hydraulicznego [...] i [...] wykorzystano olej maszynowy [...] zakupiony od Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowo-Usługowego "B" sp. z o.o. Zakładu Pracy Chronionej w Ł. Fakt zakupu towaru potwierdzała faktura nr [...] z [...] r. i faktura korygująca. Jednocześnie na podstawie protokołu sporządzonego przez pracowników Urzędu Celnego [...]I w Ł. ustalono, iż sprzedawca oleju maszynowego kupił ten olej wraz z podatkiem akcyzowym na podstawie faktury VAT nr [...] z [...] r. Decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. orzekł o zwrocie podatku akcyzowego zapłaconego na terytorium kraju od wyrobów zharmonizowanych w kwocie [...] zł, natomiast odmówił zwrotu poprzez pomniejszenie wpłaty dziennej podatku akcyzowego z dnia [...] r. w kwocie [...] zł. Ponieważ w jego ocenie wnioskodawca nie przedstawił, w odniesieniu do kwoty [...] zł dokumentów potwierdzających fakt zapłaty akcyzy na terytorium kraju. W odwołaniu spółka "A" domagała się uchylenia decyzji organu I instancji w części dotyczącej odmowy zwrotu podatku akcyzowego i zwrotu spornej akcyzy, zarzucając jej; - naruszenie prawa materialnego, tj. art. 60 ustawy o podatku akcyzowym, § 2 i 3 rozporządzenia w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych i § 50c rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, - naruszenie przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 121, art. 122, art. 207, art. 210 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego co miało wpływ na wynik sprawy oraz poprzez uznanie, iż faktura z wykazana kwotą akcyzy nie może stanowić dowodu zapłaty akcyzy. W ocenie strony pogląd organu I instancji w zakresie interpretacji art. 60 ustawy o podatku akcyzowym, a wydana w sprawie decyzja nie określa przesłanek zastosowania takiej, a nie innej kwalifikacji prawnej w odniesieniu do ustalonego stanu faktycznego. Odwołująca się nie zgodziła się także z uznaniem, iż faktura wystawiona przez sprzedawcę oleju maszynowego nie mogła stanowić dowodu zapłaty akcyzy, zwłaszcza iż ustawa o podatku akcyzowym nie definiuje dowodu zapłaty akcyzy. Odnosząc się do tych zarzutów Dyrektor Izby Celnej w K. przytoczył w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji treść przepisów zastosowanych w sprawie przez organ I instancji, które także w jego ocenie, miały zastosowanie w sprawie. Dalej stwierdził, iż skoro obrót wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi z zapłaconą akcyzą może mieć miejsce także wówczas, gdy akcyza od danych wyrobów została zapłacona na terenie Polski, a następnie wyroby zostały wywiezione do innego państwa członkowskiego Unii, ustawodawca określił procedurę zwrotu akcyzy. Zgodnie z art. 60 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym zwrot akcyzy następuje w takich przypadkach na wniosek strony, po jego uprzednim zweryfikowaniu przez naczelnika urzędu celnego. W oparciu o delegacje ustawową zawartą w art. 60 ust 5 ustawy o podatku akcyzowym Minister Finansów wydał 14 kwietnia 2004r. rozporządzenie w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych, w którym to rozporządzeniu - § 2 – stwierdzono, że zwrot akcyzy przysługuje podatnikowi, o którym mowa w art. 11 ustawy o podatku akcyzowym, który dokonał na terytorium kraju zapłaty akcyzy za wyroby akcyzowe zharmonizowane i posiada dokumenty potwierdzające tę zapłatę oraz dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z zapłaconą akcyzą potwierdzonej na trzeciej karcie uproszczonego dokumentu towarzyszącego przez odbiorcę wyrobu i legitymuje się potwierdzeniem zapłaty akcyzy lub jej zabezpieczenia w państwie członkowskim. Przenosząc te ustalenia na grunt rozpoznawanej sprawy organ odwoławczy uznał, iż zwrot akcyzy należy się każdemu, kto dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów zharmonizowanych, od których zapłacono akcyzę na terenie kraju i kto spełni wymogi zawarte w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku akcyzowym, regulujących tę materię. Tymczasem spółka "A" nie spełniła wszystkich warunków. Przedstawiła fakturę wystawiona niezgodnie z wymogami wynikającymi z rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. W § 9 rozporządzenia na podatników podatku akcyzowego nałożono obowiązek określenia – na żądanie nabywcy – kwoty podatku akcyzowego zawartej w wartości towarów wykazanych w fakturze, pod warunkiem, iż nie zastosowano zwolnienia od akcyzy. Brak było podstaw do wykazywania akcyzy przez podmioty nie będące podatnikami podatku akcyzowego (sprzedającego wyroby zwolnione od akcyzy) w fakturze, a co za tym idzie uznania takiej faktury za dowód zapłaty kwoty akcyzy. W § 9 rozporządzenia wyraźnie wskazano, iż warunkiem dokonania obniżenia kwoty akcyzy należnej o kwotę akcyzy zapłaconej jest dowód zapłaty akcyzy wynikający z faktur. W przypadku nieuprawnionego wykazania akcyzy w fakturze przez sprzedawcę wyrobów objętych zwolnieniem od akcyzy brak podstaw prawnych do uznania, iż akcyza wynika z faktury, a faktura stanowi dowód jej zapłacenia. Faktura wystawiona przez spółka "B" Zakład Pracy Chronionej nie była uprawniona w świetle art. 4 ustawy o podatku akcyzowym do wystawienia faktury z wykazaną kwotą akcyzy, zatem ta faktura nie stanowi dowodu zapłaty akcyzy. Dlatego w części wniosek skarżącej spółki nie mógł być uwzględniony, ponieważ nie wykazano zapłacenia akcyzy za olej maszynowy [...] zużyty do produkcji finalnego wyrobu. Podkreślił także, iż w toku postępowania odwoławczego ustalono także, "że spółka PPH "B" A.G. z siedzibą w Ł. była zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego i nie ustalono czy ta firma dokonała zapłaty akcyzy zawartej w wyrobie sprzedanym zgodnie z fakturą VAT nr [...] z [...] r. Zatem to przedsiębiorstwo, jako wystawca faktury nie był podatnikiem podatku akcyzowego". Na końcu nie zgodził się z zarzutem wydania przez organ I instancji decyzji z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej, o jakim była mowa w odwołaniu.. W sprawie zgromadzono obszerny materiał dowodowy, poprawnie go oceniono. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego "A" Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z [...] r. w części odmawiającej zwrotu podatku akcyzowego w wysokości [...] zł. Skarżąca powtórzyła w całości zarzuty przytoczone już w odwołaniu od decyzji organu I instancji i argumenty mające uzasadniać jej stanowisko. Dodatkowo podniosła, iż sporny olej maszynowy [...] został na wcześniejszym etapie obrotu zakupiony od "C" S.A. [...] r., a akcyza została zapłacona, co potwierdza oświadczenie spółki "C". Na kolejnych etapach obrotu akcyza stanowiła już element ceny wykazany na fakturze. Zatem skarżąca spełniła wszystkie warunki wymagane prawem do otrzymania zwrotu akcyzy zapłaconej na terenie kraju w sytuacji, gdy dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy wyrobu akcyzowego zharmonizowanego z zapłaconą akcyzą. Domagała się dopuszczenia dowodów z oświadczenia spółki "C" z [...] r., faktur: nr [...] z [...] r.; nr [...] z [...] r. p;nr [...] z [...] r. i oświadczenia PPH "B" A. G. z [...] r. na okoliczność zapłacenia akcyzy za surowiec wykorzystany przez skarżącą. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Natomiast odnosząc do wniosków dowodowych zawartych w skardze stwierdził, iż strona tych dowodów nie przedłożyła w toku całego postępownai podatkowego, czym uniemożliwiła ich weryfikację i ocenę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - powoływanej dalej jako "u.p.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy dołączona przez skarżącą do wniosku o zwrot akcyzy faktura dokumentująca zakup wyrobu akcyzowego zharmonizowanego jednocześnie potwierdzała fakt zapłacenia należnej od tego wyrobu akcyzy i jakie dokumenty mogłyby ten fakt potwierdzać. W tym miejscu należy wskazać, iż kwestię zwrotu akcyzy uregulowano w art. 60 ust. 1 ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 29, poz. 257 ze zm.). Odnosi się on do przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą (mieści się on w dziale II rozdziale 6 ustawy), a więc do dostawy i nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz eksportu. Definicja tych czynności mieści się w art. 2 pkt 5, 6, 8, 9,10 i 11 ustawy o podatku akcyzowym. Dokonując wykładni art. 60 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z zasadami wykładni systemowej wewnętrznej i wykładni literalnej, należy przyjąć, iż zwrot podatku, o którym mowa w tym przepisie, dotyczy tych towarów, które były przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej, a od których uprzednio został z tego tytułu uiszczony podatek na terenie kraju. Ponadto podkreślić trzeba, iż aby uzyskać zwrot podatku na podstawie tego przepisu podatnik musi spełnić określone wymogi, wskazane w wydanym na podstawie upoważnienia zawartego w art. 60 ust. 5 ustawy rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (Dz. U. Nr 74, poz. 647), w tym warunki wskazane w § 2 tego rozporządzenia. Zatem, zgodnie z § 2, w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej zwrot akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, zapłaconej na terytorium kraju, przysługiwał by podatnikowi, zwanemu dalej "podatnikiem", o którym mowa w art. 11 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, zwanej dalej "ustawą", który: 1) dokonał na terytorium kraju zapłaty akcyzy za wyroby akcyzowe zharmonizowane i posiada dokumenty potwierdzające tę zapłatę; 2) dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z zapłaconą akcyzą zgodnie z zasadami określonymi w art. 54 ustawy; 3) posiada potwierdzenie, na trzeciej karcie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, otrzymania przez odbiorcę z państwa członkowskiego wyrobów akcyzowych zharmonizowanych; 4) posiada potwierdzenie zapłaty akcyzy lub jej zabezpieczenia w państwie członkowskim przeznaczenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Ponadto w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych zwrot akcyzy zapłaconej na terytorium kraju następuje na pisemny wniosek podatnika, złożony do właściwego naczelnika urzędu celnego. Do wniosku dołącza się w szczególności: 1) dokumenty potwierdzające zapłatę na terytorium kraju akcyzy za wyroby akcyzowe zharmonizowane; 2) dokumenty dotyczące dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, w szczególności kopię pierwszej karty uproszczonego dokumentu towarzyszącego bądź kopię dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy. Wskazana regulacja pozwala na wykazanie faktu zapłaty akcyzy na terytorium kraju wszelkimi dostępnymi dowodami - dokumentami, także, ale nie wyłącznie, fakturami. Na taką interpretacje przepisu wskazują dwa zwroty "w szczególności’ i "dokumenty potwierdzające". Ponadto przytoczyć należy także treść § 50 c rozporządzenia Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U.nr 97, poz. 966 ze zm.), zgodnie z którym to przepisem zwolnienie realizowane przez zwrot kwoty zapłaconej akcyzy przysługuje podmiotowi, który dostarcza do odbiorców w państwach członkowskich wyroby akcyzowe zharmonizowane, o których mowa w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie procedury zawieszenia poboru akcyzy i jej dokumentowania (Dz. U. Nr 89, poz. 849, z późn. zm.) pod warunkiem, że podmiot: 1) dokonał na terytorium kraju zapłaty akcyzy za wyroby akcyzowe zharmonizowane i posiada dokumenty potwierdzające tę zapłatę; 2) dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej wyrobów akcyzowych zharmonizowanych z zapłaconą akcyzą zgodnie z zasadami określonymi w art. 54 ustawy; 3) posiada potwierdzenie, na trzeciej karcie uproszczonego dokumentu towarzyszącego lub kopii dokumentu handlowego, o którym mowa w art. 54 ust. 1 ustawy, otrzymania przez odbiorcę z państwa członkowskiego wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. W tym przypadku stosuje się § 3, z wyłączeniem ust. 2 i § 4, z wyłączeniem ust. 1 pkt 1, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu akcyzy od wyrobów akcyzowych zharmonizowanych (Dz. U. Nr 74, poz. 674). Odnosząc przytoczone regulacje do poglądu wyrażonego przez organ odwoławczy w zaskarżonej decyzji zauważyć należy, iż jest on niespójny i nie do końca zrozumiały. Naczelnik Urzędu Celnego w K. uznał, iż faktura dokumentująca zakup przez skarżącą oleju maszynowego [...] wystawiona przez Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo-Transportowo-Usługowe "B" sp. z o.o. Zakład Pracy Chronionej w Ł. nr [...] nie dowodziła zapłacenia akcyzy od tego wyrobu akcyzowego, bowiem jej wystawca nie był uprawniony do wykazania w fakturze kwoty akcyzy, gdyż olej uprzednio kupił wraz z podatkiem akcyzowym na podstawie faktury VAT [...] nr [...][...] r. Organ odwoławczy wyraził pogląd zbliżony, acz mniej zrozumiały. Otóż zgodnie z ustaleniami, w oparciu o które ten pogląd wyrażono, Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowe "B" A.G., będące zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego sprzedało [...] r. (faktura VAT nr [...]) Spółce z o.o. "B" olej maszynowy [...]. Nie ustalono, czy sprzedawca zapłacił akcyzę. Zatem to przedsiębiorstwo, jako wystawca faktury, "nie było podatnikiem podatku akcyzowego, co powoduje, że nie uiściło podatku akcyzowego". Definicję podatnika podatku akcyzowego zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z jego treścią podatnikami akcyzy są osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują czynności podlegających opodatkowaniu, zwane dalej "podatnikami". Ponadto podatnikami są również podmioty nabywające lub posiadające wyroby akcyzowe, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Opodatkowaniu akcyzą podlegają, w myśl art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym; produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych; wyprowadzenie wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego; sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju; eksport i import wyrobów akcyzowych; nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa. Ponadto opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. W świetle przedstawionych regulacji nie do zaakceptowania jest wnioskowanie przedstawione przez organ odwoławczy, iż skoro nie ustalono, czy PPH "B" A.G. zapłaciło akcyzę, to znaczy, że nie było podatnikiem tego podatku zatem go nie zapłaciło. Skoro w sprawie organy podatkowe przystąpiły do weryfikacji faktury dołączonej przez skarżąca do jej wniosku o zwrot akcyzy i sprawdziły sprzedawcę, który wystawił fakturę oraz ustaliły, iż nie był on producentem wyrobu akcyzowego, lecz "pośrednikiem w obrocie towarowym" , a wyrób akcyzowy kupił od PPH "B" A.G., co do którego to podmiotu również poczyniono ustalenia, to niezrozumiałym jest, dlaczego nie wyjaśniono, czy ten podmiot, będący zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego był, czy też nie był producentem oleju [...], a jeśli nie był, czy nabył ten towar i w jakich warunkach. Nadto niezrozumiałe do końca jest stwierdzenie organu "nie ustalono, czy zapłacono podatek". Wyjaśnienie pochodzenia wyrobu akcyzowego w połączeniu z informacjami na temat uiszczonych podatków akcyzowych, jakimi dysponuje urząd celny pozwoliłoby na wyjaśnienie wątpliwości. W tym miejscu należy dodać, że powołany przez organy celne § 9 ust. 14 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niekŧórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 95, poz. 798), stanowiący, iż "na żądanie nabywcy podatnik podatku akcyzowego, który nie został zwolniony z obowiązku w tym podatku, jest obowiązany określić w fakturze kwotę podatku akcyzowego, zawartą w wartości towarów wykazanych w tej fakturze". Ta regulacja nie wyklucza możliwości wykazania w fakturze wystawionej przez inny, niż podatnik podatku akcyzowego podmiot kwoty akcyzy zawartej w wartości towaru, a wynikającej z faktury wystawionej przez podatnika podatku akcyzowego. Podobny pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku sygn. akt III SA/Gl 26/07. Powyższe rozważania każą uznać za zasadny zarzut strony naruszenia przepisów art. 121, art. 122, art., 123, art. 187 Ordynacji podatkowej, gdyż rzeczywiście nie skorzystano z wszystkich możliwości wyjaśnienia sprawy, a wnioski oparte nie niepełnym materiale mogły być obarczone błędem mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Sąd nie uwzględnił także wniosków dowodowych strony. Przy ocenie legalności decyzji należało wziąć pod uwagę stan sprawy istniejący w chwili wydania decyzji. Dowody, które zaoferowała skarżąca nie były znane jej, ani organom orzekającym w sprawie. Część z nich, tj. oświadczenia nie istniały, stąd też nie można było czynić organom zarzutu, iż z nich nie skorzystały. A skoro sprawa nie została należycie wyjaśniona, i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1lit c ustawy Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd ją uchylił, dowody te będą mogły być przeprowadzone przez organ podatkowy. Z uwagi na to, iż wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji może dotyczyć tylko takich, które nadają się do wykonania i wymagają wykonania ( T.Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska; Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz.; LEXIS-NEXIS, Warszawa 2005) Sąd, biorąc pod uwagę, że niekwestionowana kwota podatku został zwrócona, a w spornej części zapadło rozstrzygnięcie odmawiające zwrotu uznał, iż nie zachodzi potrzeba określenia w wyroku, czy i w jakim uchylona decyzja może być wykonana do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 u o.p.p.s.a.