III SA/Gl 782/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Specjalista Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2024 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. s.k.a. w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 26 sierpnia 2022 r. nr 2401-IOA.48.53.2022.JK w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z 26 sierpnia 2022r. nr 2401-IOA.48.53.2022.JK Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w K. z 26 maja 2022r. nr [...] w przedmiocie nałożenia na skarżącą T Sp. z o.o., Sp. k-a., kary pieniężnej w kwocie 10.000 zł z tytułu niewykonania obowiązku przewoźnika polegającego na zgłoszeniu w rejestrze zgłoszeń danych zgodnych ze stanem faktycznym dotyczących numeru rejestracyjnego pojazdu. W uzasadnieniu organ II instancji przypomniał, że swą decyzją organ pierwszej instancji nałożył na stronę karę pieniężną w kwocie 10.000 zł za zgłoszenie w rejestrze SENT danych niezgodnych ze stanem faktycznym dotyczących numeru rejestracyjnego naczepy. Podczas kontroli przeprowadzonej 1 września 2020r. funkcjonariusze [...] Urzędu Celno – Skarbowego ustalili, że 25 000 kg oleju słonecznikowego, którego przewóz podlega obowiązkowej rejestracji w SENT przewożony z Czech na terytorium kraju, transportowany jest naczepą o nr. rej. [...] , podczas gdy w zgłoszeniu został wpisany nr rej. [...] . Stwierdził też, że nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary. Po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez stronę, DIAS wskazaną na wstępie decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Na wstępie odniósł się do zarzutu naruszenia art. 165b O.p. i stwierdził, że nie znajduje on zastosowania w sprawie, gdyż dotyczy on tylko kontroli podatkowej, w toku której ujawniono nieprawidłowości. Czynności kontrolne przewozu dokonane na drodze nie stanowią czynności w ramach kontroli podatkowej. Wskazał, że zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 4 oraz ust. 11 ustawy SENT w związku z § 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 20 lipca 2018 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz. U. z 2018 r., poz. 1427, ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli, przewóz towaru objętego pozycją CN 1512, do której klasyfikowany był przewożony olej słonecznikowy, podlega systemowi monitorowania drogowego, jeżeli jego masa brutto przekracza 500 kg. Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy SENT, przewoźnikiem jest m.in. osoba prawna, prowadząca działalność gospodarczą, wykonująca przewóz towarów. W art. 6 ust. 1, ust. 3 pkt 1 lit. c w związku z art. 2 pkt 11 lit. a ustawy SENT wskazano, iż w przypadku przewozu towaru z terytorium państwa członkowskiego (albo z terytorium państwa trzeciego) na terytorium kraju podmiot odbierający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku przewozu towaru przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu na terytorium kraju po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o numery rejestracyjne środka transportu, czyli pojazdu samochodowego lub zespołu pojazdów składającego się z pojazdu samochodowego oraz przyczepy lub naczepy w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym. Przepis art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT przewiduje, że w przypadku gdy przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym (inne niż dotyczące towaru) nakłada się na niego karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Strona w toku postępowania wyjaśniała, że zmiana przyczepy nastąpiła bezpośrednio przed kontrolą a ujawnienie w zgłoszeniu numeru rejestracyjnego poprzedniej przyczepy miało charakter niedopatrzenia, które nosiło charakter oczywistej pomyłki. Z tym poglądem organ się nie zgodził stwierdzając, że pojęcie "oczywistego błędu" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane, jednak w literaturze i orzecznictwie przyjmuje się, że błąd pisarski to niewłaściwe użycie wyrazu, widoczna mylna pisownia albo widoczne opuszczenie jednego lub kilku wyrazów. Inne oczywiste omyłki to takie, które co do swej istoty stoją na równi z błędami pisarskimi, czyli polegają na wyrażeniu czegoś, co widocznie jest niezgodne z myślą wpisującego, a zostało wypowiedziane/wpisane tylko przez przeoczenie, niewłaściwy dobór słowa. W sprawie omawiany przypadek nie zachodzi - pomylenia numerów rejestracyjnych nie można stwierdzić "na pierwszy rzut oka", opierając się wyłącznie na treści zapisów w SENT, zatem choćby z tego powodu wykluczone jest zastosowanie niższej kary, o której mowa w art. 24 ust. 1a SENT. Stosownie do tego przepisu, w przypadku, gdy towar był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym i podatek akcyzowy oraz należny podatek od towarów i usług zostały wpłacone przez podmiot wysyłający, a ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu i dotyczą zgłoszonych przez podmiot odbierający danych innych niż dotyczące towaru, z wyjątkiem numeru rejestracyjnego środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit a, odpowiednio, na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 2000 zł. W badanej sprawie towar nie był przewożony ze składu podatkowego, a nieprawidłowości dotyczyły numeru rejestracyjnego środka transportu (naczepy), co dodatkowo uniemożliwia zastosowanie tego przepisu. Nadto ustawodawca nie przewidział możliwości wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Dalej organ przywołał art. 24 ust. 3 ustawy SENT w zw. z art. 26 ust. 4 ustawy SENT i odniósł się do możliwości odstąpienia od nałożenia kary w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, jeżeli to odstąpienie: nie stanowi pomocy publicznej albo stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie art. 26 ust. 4 ustawy SENT. Jako "ważny interes podatnika" należy rozumieć sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zobowiązań podatkowych. Oznacza to utratę możliwości zarobkowania lub też utratę majątku. Jednakże pojęcia "ważnego interesu" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy zdarzeń losowych. Winno się uwzględniać również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Zatem w postępowaniu dotyczącym odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej organ winien przeprowadzić również analizę sytuacji majątkowej i gospodarczej podatnika. Przy czym kryterium "ważnego interesu przewoźnika" co do zasady wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu jego postępowania i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa, które w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów. Wskazane przez Spółkę przyczyny stwierdzonego uchybienia, jak wynika z powyższych ustaleń, nie mogą być kwalifikowane do wyjątkowych, niezależnych od woli oraz sposobu jej postępowania. Z pism Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w P. z 22 grudnia 2021 r.(k. 8a) i Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z 10 grudnia 2022 r. (k.9a) wynika brak zadłużenia z tytułu składek ubezpieczeniowych oraz zadłużenie z tytułów podatkowych na łączną kwotę 399,26 zł. Jednocześnie organ podatkowy wskazał na wielkość zwrotu vat za listopad i grudzień 2021r., tj. 1.667.898 zł. Uwzględniając te wartości stwierdził, że zapłata kary nie jest niemożliwa i nie wpłynie znacząco na kondycję finansową firmy oraz nie wskazuje na zagrożenie zdolności do dalszej działalności. Zatem względy ekonomiczne nie stanowią podstawy do odstąpienia od nałożenia kary, a strona nie wykazała innych okoliczności przemawiających za jej ważnym interesem. Natomiast pojęcie "interesu publicznego" interpretować trzeba uwzględniając zasady konstytucyjne. Zgodnie z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. Zatem udzielenie ulgi w postaci odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej w przypadku nieuzasadnionym szczególnymi okolicznościami byłoby złamaniem konstytucyjnej zasady powszechności obciążenia daninami publicznymi. Przy wykładni interesu publicznego należy uwzględniać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. Stwierdził, że sankcja za takie naruszenia jak zachodzące w sprawie ma zapobiegać sytuacji, w której nie można byłoby ustalić, czy towar załadowany w jednej miejscowości na określony środek transportu, a dostarczony do miejscowości przeznaczenia jest tym samym towarem, który został nadany, a więc czy na trasie jego przewozu nie został zamieniony na inny towar, przykładowo niewiadomego pochodzenia. W skardze na to rozstrzygnięcie, skarżąca zarzuciła: 1) naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 w zw. z art. 165b § 1 O.p. w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji o nałożeniu kary pieniężnej w wysokości 10 000,00 PLN za zgłoszenie w rejestrze danych niezgodnych ze stanem faktycznym w sytuacji, gdy doszło do przedawnienia prawa do wszczęcia i prowadzenia przedmiotowego postępowania, co stanowi rażące naruszenie prawa; - art. 165b § 1 O.p. w zw. z art. 26 ust. 5 ustawy SENT poprzez ich niezastosowanie, co skutkowało prowadzeniem postępowania i wydaniem decyzji o nałożeniu kary pieniężnej w wysokości 10 000,00 PLN za zgłoszenie w rejestrze danych niezgodnych ze stanem faktycznym w sytuacji, gdy doszło do przedawnienia prawa do wszczęcia i prowadzenia postępowania; - art. 210 § 4, art. 120, art. 121 § 1 i art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego, prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych oraz zasadę legalizmu, poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału sprawy oraz brak wyjaśnienia okoliczności i stanu faktycznego sprawy istotnego w świetle przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, o których mowa w art. 24 ust. 3 ustawy SENT; 2) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: - naruszenie art. 24 ust. 3 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 i art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c ustawy SENT poprzez błędną i zawężającą wykładnię pojęcia "interesu publicznego" polegającą na nieuwzględnieniu zasady proporcjonalności, założeń leżących u podstaw wprowadzenia ustawy SENT, a także szeregu okoliczności dotyczących stwierdzonego naruszenia, w tym m.in. jego przyczyn, postawy przewoźnika w trakcie i po przeprowadzeniu kontroli, niezwłocznego usunięcia stwierdzonego uchybienia, dotychczasowego sposobu prowadzenia działalności przez przewoźnika, braku uszczuplenia podatku, co skutkowało niesłusznym uznaniem, że nie zostały spełnione przesłanki uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej; - naruszenie art. 24 ust. 3 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 i art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c ustawy SENT poprzez błędną i zawężającą wykładnię pojęcia "ważnego interesu przewoźnika", co skutkowało niesłusznym uznaniem, że nie zostały spełnione przesłanki uzasadniające odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej; - naruszenie art. 24 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy SENT, poprzez ich niezastosowanie i nałożenie kary pieniężnej, w sytuacji, gdy w okolicznościach niniejszej sprawy zarówno interes publiczny, jak i ważny interes przewoźnika przemawiały za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej; - naruszenie art. 24 ust. 3 w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT poprzez nierozważenie, czy w świetle konkretnych okoliczności niniejszej sprawy celowe jest nałożenie na przewoźnika kary, o której mowa w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT;  3) art. 31 ust. 3 Konstytucji RP poprzez wydanie decyzji naruszającej zasadę proporcjonalności i zastosowanie środków (kary) niewspółmiernych względem celu, jaki realizować ma ustawa SENT. Wobec powyższych zarzutów wniósł o: 1. uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, 2. uchylenie w całości poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, 3. umorzenie postępowania administracyjnego na podstawie art. 145 § 3 ppsa, 4. przeprowadzenie rozprawy, 5. wstrzymanie w całości wykonania zaskarżonej decyzji przez organ lub Sąd, 6. zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko. Przypomniał, że usunięcie niezgodności danych nie było działaniem z własnej inicjatywy przewoźnika, lecz wynikiem kontroli; zaś nałożona kara jest już drugą, zatem pierwsza nie odniosła skutku w postaci zwiększenie staranności przewoźnika. Postanowieniem z 21 listopada 2022r. Sąd odmówił wstrzymania wykonania decyzji, zaś postanowieniem z 15 lutego 2023r. – zawiesił postępowanie sądowe na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ppsa. Wskazał, że Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców przedstawił NSA do rozpoznania zagadnienie prawne sprowadzające się do rozstrzygnięcia, czy przepis art. 165b § 1 O.p. znajduje zastosowanie w postępowaniu w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej na podstawie ustawy SENT. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 3 lipca 2023r. o sygn. akt II GPS 1/23 odmówił podjęcia uchwały. W jej uzasadnieniu stwierdził, że nie istnieje rozbieżność w orzecznictwie sądów administracyjnych w zakresie stosowania art. 165b § 1 w stosunku do kar nakładanych na podstawie ustawy SENT. Stwierdził też jednoznacznie, że "art. 165b § 1 O.p. nie ma zastosowania w postępowaniu administracyjnym toczącym się w sprawie nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania." W związku z powyższym, 18 października 2023r. Sąd I instancji orzekł o podjęciu postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2492 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 259, ze zm.) - dalej także: ppsa, kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c ustawy). Badając zaskarżoną decyzję pod kątem wskazanych wyżej kryteriów, Sąd stwierdził, że nie narusza ona prawa. Jako pierwsze należało rozpoznać zarzuty najdalej idące, dotyczące naruszenia art. 165b § 1 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023r., poz. 2383) – dalej O.p., gdyż w przypadku gdyby okazały się zasadne, koniecznym stałoby się uchylenie zaskarżonej decyzji już z tego powodu. Zgodnie z powołanym przepisem, który – na podstawie art. 26 ust. 5 ustawy SENT - znajduje odpowiednie zastosowanie w sprawach dot. kar administracyjnych przewidzianych w ustawie SENT, w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Kwestia stosowania tego przepisu w niniejszej sprawie jest o tyle istotna, że kontrola została przeprowadzona 1 września 2020 r., zaś postępowanie w przedmiocie kary zostało wszczęte postanowieniem organu I instancji z 14 października 2021r. Początkowo w orzecznictwie sądów administracyjnych zarysowały się dwa odmienne stanowiska co do zastosowania ww. przepisu do spraw związanych z nakładaniem administracyjnych kar pieniężnych na podstawie ustawy o SENT: część składów uznawała, że wszczęcie postępowania w sprawie kary po upływie 6 miesięcy od dnia zakończenia kontroli nie jest dopuszczalne, inne składy stały na stanowisku, że nie ma takiego zakazu, ponieważ przepis art. 165b § 1 O.p. do spraw kar z SENT nie znajduje zastosowania. Aktualnie rozbieżność ta już nie występuje, na co zwrócił uwagę NSA w postanowieniu o sygn. akt II GSK 1/23, odmawiającym podjęcia uchwały na wniosek Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców. Obecnie nie ma już zatem wątpliwości, że art. 165b § 1 O.p. stojący na przeszkodzie wszczęciu postępowania w przedmiocie kary pieniężnej po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli, nie znajduje zastosowania co do kar pieniężnych, co wprost stwierdził NSA w uzasadnieniu ww. postanowienia. Pogląd ten Sąd uznał za własny, a zarzuty skargi oparte na naruszeniu art. 165b § 1 O.p. za nieuzasadnione. Przechodząc do analizy sprawy w pozostałym zakresie wskazać należy, że zasady systemu monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, obowiązki podmiotów uczestniczących w tym przewozie oraz odpowiedzialność za ich naruszenie reguluje ustawa z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (t.j. Dz. U. z 2020r., poz. 859 ze zm.) – dalej powoływana jako ustawa SENT. Jak wynika z uzasadnienia projektu ustawy SENT, ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi w wyniku przeprowadzonych analiz przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwić walkę z "szarą strefą" oraz ograniczyć poziom uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, tj. podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, a także zwiększyć skuteczność kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. W uzasadnieniu projektu argumentowano, że obecnie wyspecjalizowane grupy przestępcze działające na rynkach towarów wrażliwych nie płacą należnych podatków oraz dokonują wyłudzeń nienależnych zwrotów, wykorzystując do tego sfałszowane dokumenty (faktury). Istnieje więc konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu towarów. Dzięki danym z rejestru możliwe ma być dokonywanie analiz schematów działań podmiotów biorących udział w przewozie towarów. Z drugiej strony łatwiejsze będzie ujawnianie przewozów towarów niedeklarowanych jako opodatkowane. Wprowadzany projektowaną ustawą obowiązek dokonywania zgłoszenia przewozu towaru do rejestru nakłada na podmioty prowadzące działalność gospodarczą dodatkowe obowiązki. Oceniono je jednakże jako w pełni uzasadnione i proporcjonalne w stosunku do obszarów, które będą podlegały ochronie, ponieważ przedmiotem monitorowania przewozu towarów będą towary określane jako "wrażliwe", należące do grupy najwyższego ryzyka w kraju ze względu na naruszenia przepisów prawa podatkowego oraz negatywny wpływ na konkurencję (druk nr 1244 rządowy projekt ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ. sejm.gov.pl, prace sejmu, druki sejmowe). I w świetle tych założeń ustawy SENT należy wykładać jej przepisy. Zgodnie z art. 6 ust. 3 pkt 1 lit. c ustawy, w przypadku przewozu towaru, o którym mowa w ust. 1, przewoźnik jest obowiązany przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju po drodze publicznej uzupełnić zgłoszenie o numery rejestracyjne środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a. Z powyższego wynika, że obligatoryjnym elementem zgłoszenia transportu do systemu SENT jest numer rejestracyjny środka transportu, którym będzie on realizowany. Stosownie zaś do art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Odnosząc treść cytowanych przepisów do stanu faktycznego sprawy stwierdzić należy, że spełnione zostały przesłanki do nałożenia kary określonej w art. 24 ust. 1 pkt 2 SENT. Faktem bowiem jest, że skarżąca w zgłoszeniu SENT wskazała błędne dane w zakresie numeru rejestracyjnego naczepy. Tych ustaleń faktycznych nie kwestionowała zresztą sama skarżąca. Wobec powyższego konieczne stało się rozstrzygnięcie, czy prawidłowo organy rozważyły przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Stosownie do art. 24 ust. 3 SENT, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Z powyższego wynika, że organ może odstąpić od nałożenia kary w warunkach wyżej określonych. Przy czym użycie słowa "może" wskazuje, że nie ma takiego obowiązku, a ewentualne odstąpienie odbywa się według uznania organu. Jednak jego zastosowanie uzależnione jest od wystąpienia co najmniej jednej z dwóch przesłanek: ważnego interesu podmiotu lub interesu publicznego. Zdaniem Sądu, za odstąpieniem od nałożenia kary nie przemawia ważny interes strony, która takiego interesu nie wykazała. Sytuacja majątkowa strony jest dobra i nie ma niebezpieczeństwa, że zapłacenie kary spowoduje konieczność sięgania po pomoc publiczną. Co prawda pojęcia ważnego interesu strony nie można ograniczać tylko do interesu ekonomicznego, jednak w sprawie nie zachodziły jakieś sytuacje nadzwyczajne czy zdarzenia losowe, które takie odstąpienie by uzasadniały. Sąd orzekający podziela pogląd WSA w Kielcach, że kryterium "ważnego interesu podatnika" co do zasady wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa, które w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów skarbowych (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 20 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Ke 33/17). W ocenie Sądu takich wyjątkowych okoliczności w sprawie nie było. To strona nie wywiązała się z ciążącego na niej obowiązku zgłoszenia wymaganych przepisami danych. Analizując zarzut strony, że niezgłoszenie danych było wynikiem błędu zauważyć należy, że zgodnie z art. 24 ust. 1a ustawy SENT w przypadku, gdy towar był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym i podatek akcyzowy oraz należny podatek od towarów i usług zostały wpłacone przez podmiot wysyłający, a ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu i dotyczą zgłoszonych przez podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika danych innych niż dotyczące towaru, z wyjątkiem numeru rejestracyjnego środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 2000 zł. Z powyższego wynika, że dla zastosowania tego przepisu koniecznym jest, aby ujawnione nieprawidłowości były wynikiem oczywistego błędu. Błąd ma charakter oczywistego, gdy jest widoczny dla każdego, bez przeprowadzania jakiejkolwiek dodatkowej dogłębnej analizy. Natomiast naruszenie przepisów w niniejszej sprawie dotyczy podania błędnych danych, która to nieprawidłowość nie może być zaliczona do kategorii błędów oczywistych. Transport mógł bowiem równie dobrze być realizowany naczepą o jednym, jak i drugim numerze rejestracyjnym i ustalenie stanu właściwego wymagało skonfrontowania tych danych ze stanem faktycznym. Nadto popełnione uchybienia nie mogą być uznane za nieistotne; wręcz przeciwnie: prowadzą bowiem do zniweczenia celu ustawy. Wskazanie numeru środka transportu jest istotne, gdyż umożliwia ustalenie, czy towar będący przedmiotem kontroli jest tym samym, który wjechał na terytorium kraju. Nie zmienia tego fakt, że strona skorygowała zgłoszenie SENT, gdyż zostało to dokonane ex post i w związku z kontrolą, a nie z własnej inicjatywy kontrolowanego. Natomiast przy wykładni pojęcia "interes publiczny" na gruncie art. 21 ust. 3 SENT nie można stracić z pola widzenia celu, jaki przyświecał ustawodawcy we wprowadzeniu tej ustawy, a który wynika z cytowanego już uzasadnienia jej projektu. Skoro zaś cel ten polega na uszczelnieniu obrotu towarami wrażliwymi, to odstępowanie od nałożenia kary winno mieć charakter wyjątkowy. W ocenie Sądu odstępowanie od kary nie może być stosowane zbyt często, gdyż może godzić w sens przyjętych w ustawie rozwiązań, a tym samym zniweczyć jej cel. Brak konsekwencji i nadmierny liberalizm w nakładaniu i egzekwowaniu kar mógłby prowadzić do wypaczenia sensu ustawy i spowodować lekceważenie nałożonych nią obowiązków. Wreszcie należy wziąć pod uwagę, że w interesie publicznym jest płacenie kar, a nie odstępowanie od nich. Nie przemawia za odstąpieniem także interes publiczny analizowany w kontekście ewentualnego sięgania przez skarżącą spółkę po pomoc publiczną na skutek zapłacenia kary. Jak bowiem ustaliły organy, sytuacja majątkowa skarżącej spółki jest dobra. Nie posiada ona zaległości w składkach na ubezpieczenia społeczne a zaległości w podatkach są bardzo niewielkie, bo wynoszą 399,26 zł. Z decyzji I instancji wynika, że Spółka zadeklarowała przychody w kwotach: - za 2019r. – 72 369 619,59 zł, - za 2020r. – 74 702 122,77 zł (str. 18 dec. I instancji), co wskazuje, że zapłata kar nie wpłynie znacząco na kondycję finansową skarżącej spółki. W skardze strona postawiła organowi zarzut naruszenia zasady proporcjonalności. Z zasady tej wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wynika nakaz użycia jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Oznacza to, że organy państwa mają osiągać cel, który służy społeczeństwu, jak najmniejszym jego oraz poszczególnych jednostek kosztem, a surowość kary wymierzonej przez organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara dotyczy. Z jednej strony niewątpliwie interes adresatów norm prawnych wymaga, aby reakcja Państwa na popełnione przez nich uchybienia była adekwatna do popełnionego uchybienia, innymi słowy aby była do niego proporcjonalna. Z drugiej jednak strony nie można wykładać przepisów ustawy w sposób, który prowadziłby do zniweczenia jej celu. Organ analizę taką przeprowadził i stwierdził, że zasada proporcjonalności jest przede wszystkim adresowana do ustawodawcy, gdyż wysokość kar za naruszenie przepisów ustawy jest określona w sposób sztywny i organ nie ma możliwości jej miarkowania, zatem trudno mu postawić zarzut naruszenia tej zasady. Z tym stwierdzeniem należy się zgodzić, bo to ustawodawca przewidział tak dotkliwą sankcję m.in. za naruszenie ustawy stwierdzone w przypadku skarżącej. Po wtóre Sad orzekający podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Gdańsku o sygn. akt III SA/Gd 52/18, że wysokość kary administracyjnej aby mogła spełniać swą rolę prewencyjną nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa (wyrok TK z 26 marca 2002r., SK 2/01, OTK ZU 2/A/2002, poz. 15). W świetle powyższego, Sąd uznał zarzut z pkt.3 skargi, dot. wydania decyzji z naruszeniem zasady proporcjonalności za bezzasadny. Z tego samego powodu również jako nieuzasadniony ocenił Sąd zarzuty dotyczące błędnej i zawężającej wykładni pojęcia interesu publicznego, polegającej na nieuwzględnieniu zasady proporcjonalności, co zarzucała strona w pkt. 2 tiret pierwsze skargi. Nie uwzględnił Sąd także zarzutu niewyjaśnienia stanu faktycznego w zakresie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary, o których mowa w art. 24 ust. 3 SENT. Z uzasadnienia decyzji wynika, że organy obu instancji takich ustaleń dokonywały badając kondycję finansową firmy, w szczególności występując do właściwych organów o informacje dot. zadłużenia z tytułu podatków i składek na ubezpieczenia społeczne i konfrontując je z wysokością przychodów zadeklarowanych w CIT – 8 i zwrotów podatku VAT. Również zarzut naruszenia interesu publicznego Sąd ocenił jako nieuzasadniony. Zasadą jest bowiem płacenie kar, a nie odstępowanie od nich, co ma także skutek prewencyjny. Nadmierny liberalizm i pochopne odstępowanie od wymierzania kar mógłby mieć skutek odwrotny i spowodować lekceważenie obowiązków nałożonych ustawą w nadziei na odstąpienie od wymierzenia kary, a to z pewnością nie leży w interesie publicznym. Co do celowości nałożenia kary zasadnym jest przypomnienie, że stronie została już raz wymierzona kara za naruszenie przepisów ustawy, a mimo to doszło do kolejnego jej naruszenia. Brak zatem podstaw do stwierdzenia, że ukaranie skarżącej jest niecelowe, skoro poprzednio nałożona kara nie przyczyniła się do ściślejszego i bardziej sumiennego przestrzegania ustawy. Podsumowując: nieprawidłowość w zakresie podania błędnego numeru rejestracyjnego środka transportu miała miejsce, uniemożliwiła identyfikację przewożonego towaru będącego przedmiotem dostawy (czy jest to ten sam towar, który wjechał na terytorium kraju czy inny), nie może być oceniana w kategoriach oczywistego błędu (bo nie jest on widoczny dla każdego i od razu, lecz wymaga analizy innych dokumentów lub stanu faktycznego), a sytuacja finansowa strony jest dobra i nie jest tak, że zapłacenie kary będzie skutkować koniecznością sięgania przez spółkę po pomoc publiczną dla utrzymania istnienia firmy. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.