III SA/Gl 799/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 grudnia 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi A. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 3.137 zł (słownie: trzy tysiące sto trzydzieści siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. nr [...] wymierzającą A. C. karę pieniężną w kwocie [...] zł. za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Podstawą tego rozstrzygnięcia był następujący stan sprawy: W wyniku przeprowadzonej w dniu [...] r. przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w K. kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych ustalono, że w lokalu: [...] w K. , w którym działalność gospodarczą prowadził A. C., urządzane są gry na automatach. Kontroli poddano urządzenia o nazwie Hot Spot i Hot Slot. Przeprowadzone przez kontrolujących oględziny oraz eksperyment (gra kontrolna) pokazały, że automat do gry Hot Slot, bez oznaczeń numerycznych, był włączony. Na urządzeniu brak było numeru pozwolenia, brak informacji o właścicielu automatu, brak informacji o zakazie gry dla osób niepełnoletnich. Automat wyposażony był w panel świetlny, a pod monitorem w panel z przyciskami i wrzutnikiem monet, ponadto w akceptor banknotów umieszczony po prawej stronie przycisków i korytko na wygrane. Automat oferował gry: Magic Hot, American Poker V, Vegas Hot, Beach Party Hot, Magic Target, Hi Lo. Z kolei automat do gry Hot Spot, bez oznaczeń numerycznych, był włączony. Na urządzeniu brak było numeru pozwolenia, brak informacji o właścicielu automatu, brak informacji o zakazie gry dla osób niepełnoletnich. Automat wyposażony był w panel świetlny, a pod monitorem w panel z przyciskami i wrzutnikiem monet, ponadto w akceptor banknotów oraz korytko na wygrane. W protokole nie wskazano jakie gry oferował automat Hot Spot. Przedstawiony opis eksperymentu – przebiegu gry na automacie HOT SLOT, pokazał, że po wprowadzeniu do urządzenia banknotu o nominale 20 zł grający otrzymał 200 punktów kredytowych. Po wybraniu gry Magic Hot kontrolujący sprawdzili stawki i ustalili, że dostępne stawki to "1". Po naciśnięciu przycisku "wypłata", automat wypłacił 4 monety pięciozłotowe. Po wprowadzeniu do urządzenia czterech monet o nominale 5 zł grający otrzymali 200 punktów, po czym uruchomili grę Hi Lo i przytrzymując przycisk "start" dokonali przelewu punktów z licznika kredyt na licznik bank. W konsekwencji stan na liczniku "kredyt" wyniósł 0 pkt a na liczniku bank 201 pkt. Następnie grający uruchomili grę Magic Hot rozgrywając gry za stawkę 1 zł/za 1 grę, a dalej grę Beach Party Hot, gdzie na stawce "20" rozegrali jedną grę, a na liczniku "bank" pozostało 161 pkt. Grający nacisnęli przycisk "wypłata" i otrzymali trzy monety o nominale pięć złotych, a na liczniku "bank" pozostało 11 pkt, za które grający rozegrali grę Vegas Hot. Uruchomienie gry następowało po wciśnięciu przycisku "start" w dowolnym momencie, a późniejsza gra odbywała się samoczynnie. Również Samoczynnie następowało zakończenie gry (grający nie miał wpływu na końcowy układ ikon na bębnach). Stawki w grach były przekroczone. Przebiegu gry na automacie HOT SPOT organ nie przedstawił. Dokonując oceny prawnej organ stwierdził, że gry na automatach w lokalu [...] A. C. odbywają się bez stosownego zezwolenia, a urządzenia nie posiadają poświadczeń rejestracji, gry powodują, że urządzenia wypłacają wygrane pieniężne, nadto gry zawierają element losowości, o czym mowa w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.). Powyższe ustalenia organ opisał w protokole kontroli z dnia 19 sierpnia 2011r. W toku czynności organ ustalił również, że w/w automaty do gry użytkowane są w lokalu na podstawie umowy najmu z dnia 8 sierpnia 2011 r. zawartej przez A. C. z przedsiębiorstwem "A" sp. z o.o. w W. . Mocą tej umowy A. C. wynajął w/w spółce 4 m2 powierzchni lokalu za cenę [...] zł brutto miesięcznie. W toku kontroli organ wykorzystał protokół przesłuchania A. C. sporządzony w postępowaniu karnym skarbowym, w którym wyjaśnił, że propozycję wstawienia do lokalu automatów złożył Pan T. , który podpisał umowę podnajmu części lokalu. Pan T. zostawił numer telefonu do kontaktu, który wpisano do protokołu z dnia 18 sierpnia 2011 r. Według wyjaśnień przesłuchiwanego zawartych w tym protokole, automaty same wypłacały wygrane pieniężne klientom baru, a jeżeli wyplata byłaby większa należało dzwonić do p. T. . Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. wszczął postępowanie wobec A. C. w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach Hot Spot i Hot Slot (oba bez numerów), poza kasynem gry. W efekcie przeprowadzonego postępowania organ I instancji w decyzji z dnia [...] r. stwierdził, że urządzanie gier na automatach poza kasynem gry podlega karze pieniężnej w wysokości [...] zł od jednego automatu, tj. ogółem [...] zł, a urządzającym gry jest A. C. . Uzasadniając swoje stanowisko organ powołał m.in. przepisy art. 2 ust. 3, a także art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych i wskazał, że na podstawie zebranych w sprawie dowodów - gry na skontrolowanych automatach organizowane były w lokalu nie będącym kasynem, mają charakter komercyjny i losowy, pozwalają na uzyskanie wygranych punktowych, a przy tym – na podstawie zeznań A.C. - urządzenia wypłacają wygrane pieniężne co powoduje, że gry posiadają element losowości. Urządzenia są przy tym automatami do gier w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Dalej organ stwierdził, że widniejąca na umowie najmu spółka ""A" " Sp. z o.o., NIP: [...] , [...] , Regon [...] , adres: W. , ul [...] - nie znajduje się w żadnej z dostępnych baz danych, a zatem – zdaniem organu - jest fikcyjna. W konsekwencji to A. C. powinien zostać uznany za urządzającego gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, w lokalu, który nie jest kasynem gry. W odwołaniu, wnosząc o uchylenie decyzji organu I instancji, strona zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, poprzez jego błędną wykładnię skutkującą bezpodstawnym uznaniem, iż A. C. "urządzał gry na automatach poza kasynami gry", a w konsekwencji skierowanie decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie; 2. art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 i 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez bezpodstawne uznanie, iż zachodzą przesłanki do wymierzenia kary z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, podczas gdy zachowanie określone w art. 89 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy nie jest działaniem podjętym wbrew obowiązującym przepisom ustawy i nie miało charakteru bezprawnego, gdyż organy państwa nie mogą traktować jako obowiązującego przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych będącego źródłem normy prawnej zakazującej urządzania gier m. in. na automatach poza kasynami gry. Motywując zarzuty strona podniosła, że postępowanie w trybie karno-skarbowym zostało umorzone z powodu niewykrycia sprawcy przestępstwa z art. 107 k.k.s., tj. "urządzania gier na automatach poza kasynami gry". W tej sytuacji w oparciu o ten sam materiał dowodowy organ nie ma żadnych podstaw faktycznych ani prawnych uznać na gruncie niniejszego postępowania, iż urządzającym gry był A. C. . On jedynie udostępniał powierzchnię pod usytuowanie urządzeń oraz włączał i wyłączał automaty, natomiast to właściciel automatów udostępniał sprzęt, określił jego niezbędne parametry m.in. układając gry czy określając wygrane. Zatem sprawcą który urządzał gry w przedmiotowym lokalu był właściciel automatów, którego tożsamości nie zdołano ustalić, a nie A. C. , stąd decyzja błędnie została skierowana do niego pomimo, że nie jest adresatem normy z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Dalej odwołujący zwrócił uwagę, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. powinny były zostać notyfikowane Komisji Europejskiej w trybie przewidzianym przez dyrektywę 98/34/WE. Wynika to z pkt 25 uzasadnienia wyroku TSUE w sprawie Fortuna. Również z wcześniejszego orzecznictwa tego Trybunału płynie wniosek, że przepisy ustanawiające zakaz urządzania gier na automatach poza kasynami są przepisami technicznymi w rozumieniu tej dyrektywy, a więc powinny podlegać procedurze notyfikacji (zob. wyrok w sprawie C-65/05 Komisja przeciwko Republice Greckiej). Ponieważ mające charakter przepisów technicznych art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 ustawy z dnia 9 listopada 2009 r. o grach hazardowych nie zostały notyfikowane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, to nie można traktować ich jako obowiązujących i należy odmówić ich stosowania. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie wydane przez organ pierwszej instancji. W motywach decyzji organ odwoławczy w szczególności wskazał, że automaty do gier eksploatowane były w lokalu [...] w K. w którym działalność gospodarczą prowadził A. C. i w okolicznościach przedmiotowej sprawy to on winien zostać uznany za urządzającego gry w rozumieniu art. 89 ustawy o grach hazardowych. Organ zwrócił uwagę, że wprawdzie strona podnosiła, że urządzenia Hot Spot i Hot Slot nie stanowią jego własności, jednak stan taki nie został potwierdzony, a umowa najmu powierzchni pod urządzenia została podpisana z nieistniejącym podmiotem. Skoro A. C. nie dołożył należytej staranności przy zawieraniu umowy najmu części lokalu, w stopniu który pozwoliłby na identyfikację właściciela automatów, to za podmiot który jest dysponentem automatu i który urządzał gry na automacie w lokalu uznany powinien zostać właściciel lokalu. Przechodząc do rozważań merytorycznych organ odwoławczy stwierdził, że gry na urządzeniach Hot Spot i Hot Slot mają charakter losowy; grający nie ma żadnego wpływu na wynik końcowy gry. Organ wyjaśnił przy tym pojęcie "losowego charakteru gry" wskazując, że gra na automacie "ma charakter losowy", jeśli jej wynik jest niezależny od umiejętności i sprawności grającego. W dalszej kolejności organ nie zgodził się z zarzutem naruszenia przepisów Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. Stwierdził, że norma prawna zawarta w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie stanowi przepisu technicznego w rozumieniu art. 1 pkt 11 w/w Dyrektywy, gdyż z racji materii jaką reguluje, nie wprowadza istotnych warunków mających wpływ na właściwości bądź sprzedaż produktu, jakim jest automat o niskich wygranych. Powołując się na postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. I KZP 15/13 zaakcentował, że organy władzy publicznej nie mogą w sposób dowolny odmawiać stosowania prawa, zwłaszcza gdy normy prawne nakładają na nie obowiązek określonego działania. Do momentu wydania przez Trybunał Konstytucyjny wyroku usuwającego określone przepisy z porządku prawnego w wyniku stwierdzenia ich niekonstytucyjności, brak jest podstaw do odmowy ich stosowania. Ponieważ wyrokiem z dnia 11 marca 2015 r. sygn. P 4/14 Trybunał Konstytucyjny uznał zgodność ustawy o grach hazardowych z Konstytucją RP stwierdzając, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z Konstytucją, to zarzuty w tym zakresie należało uznać za bezzasadne. W skardze strona, reprezentowana przez pełnomocnika, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, poprzez jego błędną wykładnię skutkującą bezpodstawnym uznaniem, iż A. C. "urządzał gry na automatach poza kasynami gry", albowiem nie dołożył należytej staranności przy zawieraniu umowy najmu części powierzchni lokalu, a w konsekwencji skierowanie decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie. A. C. nie urządzał gier na automatach, a urządzającym był właściciel automatów; 2. art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 i 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, poprzez bezpodstawne uznanie, iż zachodzą przesłanki do wymierzenia kary z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry, podczas gdy zachowanie określone w art. 89 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy nie jest działaniem podjętym wbrew obowiązującym przepisom ustawy i nie miało charakteru bezprawnego, gdyż organy państwa nie mogą traktować jako obowiązującego przepisu art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych będącego źródłem normy prawnej zakazującej urządzania gier m.in. na automatach poza kasynami gry. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący przywołał liczne orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz sądów krajowych, w tym w szczególności sprawy: TSUE - C-213/11, C-214/11, C-217/11, SN - II K 55/14, TK-P 4/11. Mając powyższe na uwadze strona wniosła o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a nadto o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ II instancji, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek jedynie cześć z poniesionych w niej zarzutów okazała się zasadna. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.- dalej zwana w skrócie: p.p.s.a.), decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak też w razie stwierdzenia okoliczności uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji (pkt 2). Ponadto w myśl z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wskazanych kryteriów Sąd stwierdził naruszenia prawa procesowego, które skutkują koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Kluczowe znaczenie dla każdego postępowania, w tym administracyjnego, ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, bowiem tylko w takim przypadku możliwe jest prawidłowe określenie zakresu praw i obowiązków strony tego postępowania. Ustalenie stanu faktycznego sprawy winno nastąpić przy zachowaniu pełnej i poprawnej procedury. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że organ odwoławczy nie dostrzegł bądź też pominął braki postępowania oraz istotne wady w wydanej w jego efekcie decyzji organu I instancji. Co więcej, organ odwoławczy sam dopuścił się uchybień w tym zakresie. Do istotnych wad tego postępowania należy zaliczyć w pierwszej kolejności niepełne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Stosownie do art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o służbie celnej (Dz.U. z 2009 r. nr 198, poz. 1323 ze zm.) funkcjonariusze celni są uprawnieni do prowadzenia kontroli polegającej na sprawdzeniu prawidłowości przestrzegania przepisów prawa przez zobowiązane do tego osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, w zakresie, o którym mowa w ust. 2 i 3. W myśl art. 32 ust. 1 pkt 13 w/w ustawy uprawnieni są m.in. do przeprowadzania w uzasadnionych przypadkach, w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu. Do prowadzonych kontroli, na podstawie art. 54 ustawy o służbie celnej, obowiązani są stosować określone przepisy tej ustawy, przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2009 r. w sprawie kontroli wykonywanych przez Służbę Celną w zakresie urządzania i prowadzenia gier hazardowych (Dz. U. z 2009r. nr 226, poz. 1820 ze zm.) oraz odpowiednio przepisy działu VI Ordynacji podatkowej. Z kolei na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm. – dalej zwana w skrócie u.g.h.), do postępowań w sprawach określonych w ustawie organ obowiązany jest stosować odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 8 u.g.h.). Również do kar pieniężnych obowiązany jest stosować odpowiednio przepisy ustawy Ordynacja podatkowa (art. 91 u.g.h.). Odpowiednie stosowanie przepisów prawa oznacza, że odnośne przepisy: 1) stosuje się wprost bez żadnych zmian do zakresu innego zagadnienia; 2) stosuje się z pewnymi zmianami do zakresu innego zagadnienia; 3) nie stosuje się do zakresu innego zagadnienia ze względu na bezprzedmiotowość lub sprzeczność z przepisami ustanowionymi dla tego innego zagadnienia. (zob. np. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 23 sierpnia 2006 r., III CZP 56/06, OSNC 2007, nr 3, poz. 43). W realiach rozpoznawanej sprawy nie budzi wątpliwości, że do prowadzonej kontroli zastosowanie znajdowały m.in. przepisy działu VI Ordynacji podatkowej, a do postępowania - działu IV tej ustawy, z tym zastrzeżeniem, że w myśl zamieszczonego w dziale VI art. 292, w sprawach nieuregulowanych w tym dziale (kontrola podatkowa) stosuje się odpowiednio przepisy art. 102, art. 135, art. 138, art. 139 § 4, art. 140 § 2, art. 141 i art. 142, przepisy rozdziałów 1, 2, 3a, 5, 6, 9-12, z wyłączeniem art. 171a, rozdziałów 14, 16, 22 i 23 działu IV. Jak z powyższego wynika, zarówno w toku kontroli, jak i postępowania, organ obowiązany jest odpowiednio stosować przepisy w/w ustawy Ordynacja podatkowa, a te nakazują podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w tym przeprowadzić postępowanie dowodowe, tj. zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, oraz na podstawie całego zebranego materiału dowodowego dokonać oceny, czy dana okoliczność została udowodniona - stosownie do jej art. 122, art. 187 oraz art. 191. Zauważyć trzeba, że regulacje te czynią organ faktycznym "gospodarzem" postępowania dowodowego i to na organie spoczywa obowiązek dotarcia do prawdy materialnej. Konieczność wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego stanowi kolejny etap postępowania, po zebraniu całego materiału dowodowego. Rozpatrzenie całego materiału dowodowego oznacza rozważenie, wzięcie pod uwagę, przeanalizowanie, zaznajomienie się z całym materiałem dowodowym. Musi być ono wyczerpujące, a zatem wszechstronne, dogłębne, szczegółowe, gruntowne, dokładne. Dopiero wyczerpujące zebranie i rozpatrzenie całego materiału dowodowego pozwoli na dokonanie subsumcji faktów uznanych za udowodnione pod stosowną normę prawną, a następnie będzie podstawą do ustalenia skutków podatkowoprawnych tych faktów. Rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają zatem uzasadnienie na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości co do stanu faktycznego. Jeśli zaś materiał dowodowy w sprawie zawiera luki co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia (zastosowania prawa materialnego) jest przedwczesny. Innymi słowy, niepełne, a więc wadliwe ustalenie stanu faktycznego, nie może służyć prawidłowej jego subsumcji do odpowiednich norm prawa materialnego. Dopiero gdy stan faktyczny ustalony zostanie z zachowaniem dyrektyw płynących z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, wówczas będzie można ocenić w jaki sposób skonfrontowano stan faktyczny z normami prawa materialnego, a więc czy dokonano prawidłowej czy też błędnej ich wykładni. Podkreślić trzeba, że organ ma prawo, a nawet obowiązek dokonania oceny zgromadzonego materiału dowodowego oraz - po wyjaśnieniu wszystkich okoliczności stanu faktycznego niezbędnych do rozstrzygnięcia sprawy - samodzielnie ustalić, jakim konstrukcjom wymienionym w ustawie podatkowej odpowiadają działania podatnika. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić trzeba, że w toku kontroli organ ustalił, że automaty do gry użytkowane są w lokalu skarżącego na podstawie umowy najmu z dnia [...] r. zawartej przez A. C. z przedsiębiorstwem "A" sp. z o.o. w W. . Mocą tej umowy A. C. wynajął w/w spółce 4 m2 powierzchni lokalu za cenę 500 zł brutto miesięcznie. Przesłuchany w postępowaniu karnym skarbowym A. C. wyjaśnił, że propozycję wstawienia automatów złożył Pan T. , który podpisał umowę podnajmu części lokalu. Pan T. zostawił numer telefonu do kontaktu, który wpisano do protokołu z dnia [...] r. W toku postepowania organ I instancji stwierdził, że widniejąca na umowie najmu spółka ""A" " Sp. z o.o., NIP: [...] , KRS [...] , Regon [...] , adres: W. , ul [...] - nie znajduje się w żadnej z dostępnych baz danych, a zatem – zdaniem organu - jest fikcyjna. W konsekwencji to A. C. powinien zostać uznany za urządzającego gry na automatach w rozumieniu art. 89 ust 1 pkt 2 u.g.h., w lokalu, który nie jest kasynem gry. Z kolei organ II instancji zwrócił uwagę, że wprawdzie strona podnosiła, że urządzenia Hot Spot i Hot Slot nie stanowią jej własności, jednak stan taki nie został potwierdzony, a umowa najmu powierzchni pod urządzenia została podpisana z nieistniejącym podmiotem. Skoro A. C. nie dołożył należytej staranności przy zawieraniu umowy najmu części lokalu, w stopniu który pozwoliłby na identyfikację właściciela automatów, to za podmiot który jest dysponentem automatu i który urządzał gry na automacie w lokalu uznany powinien zostać właściciel lokalu. Analizując powyższe stwierdzić trzeba, że w aktach sprawy nie znajdują się jakiekolwiek dowody świadczące o choćby próbach ustalenia właściciela urządzeń Hot Spot i Hot Slot, a argumenty organu są gołosłowne. Przede wszystkim kierując się kryterium numeru [...] oraz nazwy, brak jest jakichkolwiek ustaleń co do podmiotu ujawnionego w Krajowym Rejestrze Sądowym. Zauważyć trzeba, że w przypadku tego drugiego kryterium organ I instancji wskazał w swojej decyzji brak w bliżej nie sprecyzowanych "bazach danych" firmy "A" , podczas gdy według umowy z dnia [...] r. najemcą była spółka z o.o. "A" . Brak także skonfrontowania danych o numerze regon [...] z właściwym organem ds. statystyki, a także numeru identyfikacji podatkowej NIP [...] z właściwym organem podatkowym. Dalej, nie podjęto starań celem ustalenia funkcjonowania najemcy pod wskazanym w umowie adresem: W. , ul [...] Wreszcie nie podjęto próby skontaktowania się z Panem T. pod numerem telefonu przekazanym przez skarżącego w toku kontroli. Podkreślić trzeba, że ustalenie urządzającego gry ma zasadnicze znaczenie z punktu widzenia podmiotowego, określonego w art. 89 u.g.h. (zarówno ustalenia potwierdzające, jak i wykluczające) i zebrane dowody powinny w konsekwencji jednoznacznie wskazywać podmiot naruszający warunki prowadzenia gier na automatach określone w ustawie o grach hazardowych. Brak wyczerpujących ustaleń w tym zakresie świadczy o przeprowadzeniu postępowania z naruszeniem przepisów art. 122, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Dalej zwrócić trzeba uwagę na to, że w protokole kontroli, a w ślad za tym w decyzjach organów obu instancji przyjęto, że oględziny oraz eksperyment (gry kontrolne) dowiodły, że automaty do gry Hot Spot i Hot Slot są automatami do gry, o których mowa w u.g.h. nieposiadającymi poświadczeń rejestracji, a gry na nich powodują, że urządzenia wypłacają wygrane pieniężne, nadto gry zawierają element losowości, o czym mowa w art. 2 ust. 3 u.g.h. Powyższe ustalenia były podstawą wymierzenia kary w wysokości [...] zł od każdego automatu. Analiza akt administracyjnych, a w szczególności kluczowego w sprawie protokołu kontroli z dnia 19 sierpnia 2011 r. wskazuje, że eksperymentowi poddane zostało tylko jedno urządzenie – Hot Slot. W tej sytuacji wymierzenie kary pieniężnej za urządzanie gier na urządzeniu Hot Spot nie zostało oparte na jakichkolwiek przesłankach faktycznych, gdyż w odniesieniu do tego urządzenia nie podjęto czynności kontroli (eksperymentu) ani nie przeprowadzono postępowania w kierunku ustalenia cech i właściwości urządzenia, w tym z punku widzenia spełniania przez nie (lub nie spełniania) cech automatu, o których mowa w u.g.h. Świadczy to o przeprowadzeniu postępowania z naruszeniem przepisów art. 122, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji o dowolności rozstrzygnięcia organu w tym zakresie. Niezależnie od powyższych uwag wskazujących na wady postępowania, które to wady uniemożliwiały właściwe zastosowanie przepisów prawa materialnego, zauważyć trzeba także i to, że organ I instancji wskazując, że gry zawierają element losowości, jako podstawę prawną wskazał art. 2 ust. 3 u.g.h. Rozstrzygnięcia w tym zakresie organ nie powiązał jednak z elementami stanu faktycznego przemawiającymi za takim stanowiskiem. Z kolei organ odwoławczy utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, w uzasadnieniu również przywołał art. 2 ust. 3 u.g.h. (s. 3 decyzji), jednak przedstawiając stosowaną wykładnię prawa wytłumaczył pojęcia losowego charakteru gier, właściwe dla przypadków określonych w art. 2 ust. 5 u.g.h., dodatkowo przywołując na poparcie swoich argumentów orzecznictwo sądów administracyjnych odnoszące się do tej podstawy prawnej (s. 4- decyzji). Wskazał przy tym, prezentując elementy stanu faktycznego, że gry na urządzeniach Hot Spot i Hot Slot mają charakter losowy (s. 5 decyzji), co nie tylko świadczy o sprzeczności powołanej w decyzji podstawy prawnej (art. 2 ust. 3 u.g.h.) z jej uzasadnieniem (art. 2 ust. 5 u.g.h.), ale też o dowolności rozstrzygnięcia zważywszy, że przebieg gry na urządzeniu Hot Spot nie został ustalony. Wszystko to uzasadnia także zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 O.p. polegający na braku właściwego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W uzasadnieniu decyzji organ ma obowiązek wykazać, z których dowodów korzystał, z których zaś nie i dlaczego. Powinien również wskazać jakie działania podejmował, żeby w sposób nie budzący wątpliwości ustalić stan faktyczny sprawy, a także wskazać które z dowodów uznał za wiarygodne, a które za niewiarygodne i z jakich przyczyn. Uzasadnienie o treści odpowiadającej wymogom art. 210 § 1 pkt 6 O.p. obejmuje jednak nie tylko przytoczenie ustaleń faktycznych zmierzających do wykazania stanu faktycznego przyjętego przez organ do swoich rozważań, ale musi obejmować także ocenę poczynionych ustaleń z punktu widzenia przepisów regulujących procedurę postępowania przed organem. Zaskarżona decyzją wymogów takich nie spełnia. Rozpatrując sprawę ponownie organ odwoławczy zobowiązany będzie do uwzględnienia oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku. W szczególności konieczne będzie przeprowadzenie postępowania mającego na celu jednoznaczne ustalenie urządzającego gry w rozumieniu art. 89 u.g.h., poczynienie ustaleń co do cech urządzeń z punktu widzenia kryteriów kwalifikujących je (lub nie) do automatów do gry w rozumieniu u.g.h., co powinno umożliwić zastosowanie właściwej podstawy materialno – prawnej. Ponownie wydana decyzja powinna przy tym czynić zadość wymogom określonym w art. 210 Ordynacji podatkowej, szczególnie w zakresie uzasadnienia faktycznego i prawnego. W tym stanie rzeczy, wobec nie w pełni ustalonego stanu faktycznego sprawy, ocena pozostałych zarzutów skargi, w szczególności odnoszących się do wpływu braku notyfikacji u.g.h. na możliwość jej stosowania, jest przedwczesna. Sąd, uwzględniając regulację art. 134 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit.c p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania rozstrzygnięto stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.