III SA/Gl 805/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 listopada 2017 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (zwany dalej również Organem II instancji lub Organem odwoławczym) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. (w dalszej części uzasadnienia określanego także mianem Organu I instancji) z [...]r. nr [...]. Mocą tego rozstrzygnięcia Organu I instancji wymierzono "A" Sp. z o.o. w B. (zwanej dalej Stroną, Spółką lub Skarżącym) karę pieniężną w wysokości 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Jako podstawę prawną decyzji ostatecznej, Organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 – dalej oznaczana jako O. p.), art. 2 ust. 3, ust. 4 i ust. 5, art. 3, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a), art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 2 oraz art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tj. Dz. U. z 2016 r, poz. 471 - dalej określana jako u.g.h.) oraz z art. 208 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Informacji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 – ze zm.). Rozstrzygnięcie to zapadło zaś w następującym stanie faktycznym sprawy: W dniu [...] r. funkcjonariusze celni przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych w lokalu o nazwie "B", położonym w Z., przy ul. [...]. W lokalu znajdowało się 5 urządzeń automatycznych, w tym włączone i gotowe do gry urządzenie: HOT SPOT nr [...]. Było ono oznaczone nalepkami z danymi właściciela – Skarżącego w przedmiotowej sprawie. Kontrolujący przeprowadzili eksperyment pozwalający ustalić tryb działania urządzenia HOT SPOT nr [...]. Jego przebieg został nagrany i utrwalony na nośniku danych. W ten sposób udało się stwierdzić, że gry organizowane są na wskazanym urządzeniu i mają charakter komercyjny (udział w grze jest odpłatny) i opierają się na elemencie losowości (wynik nie zależał od umiejętności, zręczności uczestnika gry). Ponadto, automat umożliwiał prowadzenie gry o wygrane rzeczowe – kredyty pozwalające na przedłużanie gry bez wpłacania stawki za udział w grze. Tym samym, w przekonaniu Organu I instancji, gry prowadzone na badanym urządzeniu spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. W następstwie ustaleń kontroli, Organ I instancji z urzędu wszczął postępowanie wobec Spółki. W jego konsekwencji, decyzją z [...] r. wymierzono Skarżącemu karę pieniężną w wysokości 12.000 zł, za urządzanie gier na automatach, poza kasynem gry. To nieostateczne orzeczenie zostało zaskarżone. W swoim odwołaniu Spółka zarzuciła decyzji Naczelnika Urzędu Celnego: naruszenie art. 89 § 1 pkt 2 poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem, podczas gdy nie ma racji bytu sankcja określona w art. 89 ust. 1 pkt 2, jeżeli nie ma zastosowania zakaz wynikający z art. 14 ust. 1 (art.89 ust. 1 pkt 2 nie może być traktowany jako regulacja samodzielna, stanowiąca podstawę nałożenia kary administracyjnej, z której można wyprowadzić również zakaz urządzania gry poza kasynem gry, a więc jako źródło zarówno normy sankcjonującej, jak i sankcjonowanej); rażące naruszenie przepisów postępowania w postaci niedopełnienia zobowiązań ciążących na organach państwa na mocy art. 4 ust. 3 TUE i art. 288 TFUE przez błędne przyjęcie, że art. 2 ust. 3 u.g.h., ma zastosowanie dla oceny czy oferowane przez skarżącą gry są grami na automatach, podczas gdy przepis ten nie mógł być stosowany, ponieważ jako specyfikacja techniczna w rozumieniu art. 1 ust. 11 dyrektywy 98/34/WE stanowił przepis techniczny, którego projekt nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, a zatem obowiązkiem Naczelnika Urzędu Celnego, wynikającym z zasady legalizmu, była odmowa zastosowania art. 2 ust. 3 u.g.h.; w rezultacie kara pieniężna przewidziana w art. 89 § 1 u.g.h. nie mogła zostać nałożona; naruszenie art. 89 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 4 ust. 3 TUE przez błędne przyjęcie, że przepis ten może stanowić podstawę odpowiedzialności osób urządzających gry na automatach wbrew postanowieniom art. 14 u.g.h. w brzmieniu po 3 września 2015r., podczas gdy obowiązkiem organów państwa członkowskiego Unii Europejskiej, jakim jest Rzeczpospolita Polska, wynikającym z zasady legalizmu, była odmowa zastosowania przepisów ustawy o grach hazardowych, których projekt został nieprawidłowo notyfikowany Komisji Europejskiej z naruszeniem celów dyrektywy 98/34/WE - i wobec tego nie mógł on być zastosowany, obrazę przepisu prawa materialnego w postaci art. 56 TFUE poprzez zastosowanie sprzecznego z nim art. 6 i art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, który zawiera nieproporcjonalne ograniczenie fundamentalnej swobody wspólnego rynku i tym samym naruszenie fundamentalnej swobody wspólnego rynku i tym samym naruszenie fundamentalnej dla stosowania prawa Unii w krajowych porządkach prawnych zasady prymatu prawa Unii nad prawem krajowym potwierdzonej w art. 91 ust. 1 i 2 Konstytucji RP. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Organu I instancji. W motywach decyzji w szczególności wskazał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala jednoznacznie twierdzić, iż podmiotem urządzającym gry poza kasynem gry była Spółka, nieposiadająca ani koncesji na prowadzenie kasyna ani zezwolenia na urządzanie gier. Sporne urządzenie umiejscowione jest w lokalu ogólnodostępnym; jest urządzeniem elektronicznym do gier o charakterze komercyjnym i losowym, umożliwia wygrane rzeczowe. Obracające się bębny nie pozwalają na identyfikację symboli i zatrzymywały się samoczynnie bez udziału gracza; automat nie wypłaca w sposób bezpośredni wygranych pieniężnych lub rzeczowych, jednakże wygrane punktowe uzyskane w grach losowych pozwalają na rozgrywanie kolejnych gier. Powyższe potwierdził przeprowadzony eksperyment pozwalający przyjąć, że gry rozgrywane na przedmiotowym urządzeniu są grami na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. (wynik pojedynczej gry jest zależny od przypadku - grający nie ma żadnego wpływu na wynik końcowy gry). Nadto na automacie dostępna była gra w pokera, która zgodnie z art. 2 ust 1 pkt 5 u.g.h. zdefiniowana jest jako gra hazardowa. Organ wyjaśnił, że ustawa o grach hazardowych wprowadza definicje poszczególnych gier czy zakładów wzajemnych, które wskazują cechy je charakteryzujące. Zatem organ celny ustalając przebieg gry w oparciu o zebrany materiał jest kompetentny samodzielnie stwierdzić, czy dana gra wyczerpuje znamiona gry na automatach i dopiero w przypadku wątpliwości może wystąpić do Ministra Finansów o rozstrzygnięcie charakteru gry w drodze decyzji administracyjnej. Organ odwoławczy nie zgodził się także z zarzutem naruszenia wskazanych w odwołaniu przepisów ustawy o grach hazardowych i powołał się na orzecznictwo sądów administracyjnych i TK. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zarzucono Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej rażące naruszenie: art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., w zw. z art. 4 ust. 3 TFUE przez błędne przyjęcie, że przepis ten może stanowić podstawę odpowiedzialności osób urządzających gry na automatach wbrew postanowieniom art. 14 u.g.h., w brzmieniu po 3 września 2015r. podczas gdy obowiązkiem organów państwa członkowskiego Unii Europejskiej, jakim jest Rzeczpospolita Polska, wynikającym z zasady legalizmu, była odmowa zastosowania przepisów ustawy o grach hazardowych, których projekt został nieprawidłowo notyfikowany Komisji Europejskiej z naruszeniem celów dyrektywy 98/34/WE wobec tego nie mógł on być zastosowany; rażące naruszenie przepisów postępowania w postaci niedopełnienia zobowiązań ciążących na organach państwa na mocy art. 4 ust.3 TFUE i art.288 TFUE przez błędne przyjęcie, że art. 2 ust. 3 u.g.h., ma zastosowanie dla oceny czy oferowane przez skarżącą gry są grami na automatach, podczas gdy przepis ten nie mógł być stosowany, ponieważ jako specyfikacja techniczna w rozumieniu art. 1 ust. 11 dyrektywy 98/34/WE stanowił przepis techniczny, którego projekt nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, a zatem obowiązkiem Naczelnika Urzędu Celnego, wynikającym z zasady legalizmu, była odmowa zastosowania art. 2 ust. 3 u.g.h.; w rezultacie kara pieniężna przewidziana w art. 89 §1 ustawy o grach hazardowych nie mogła zostać nałożona, obrazę przepisu prawa materialnego w postaci art. 56 TFUE poprzez zastosowanie sprzecznego z nim art. 6 i art. 14 ust. 1 u.g.h., który zawiera nieproporcjonalne ograniczenie fundamentalnej swobody wspólnego rynku i tym samym naruszenie fundamentalnej dla stosowania prawa Unii w krajowych porządkach prawnych zasady prymatu prawa Unii nad prawem krajowym potwierdzonej w art. 91 ust. 1 i ust. 2 Konstytucji RP, naruszenie przepisów art. 120 i 121 O.p. poprzez spowodowanie utraty zaufania do organu orzekającego w zakresie umiejętności posługiwania się ogólnie dostępnymi źródłami prawa i lekceważenie podstawowych zasad procedury ujętej w przepisie art. 210 §1 pkt 6 O.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone rozstrzygnięcie jest zgodne z prawem. W prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu administracyjnym, przestrzegając zasad postępowania dowodowego, ponad wszelką wątpliwość ustalono bowiem okoliczności uzasadniające zastosowanie tej sankcji administracyjnej. Trafne były wnioski Organu I instancji, podzielone także przez Organ odwoławczy, co do tego, że urządzenie HOT SPOT nr [...], znajdujące się w skontrolowanym lokalu, nie mającym statusu kasyna gry, było automatem do gry. Organizowane na nim gry miały zaś charakter losowy oraz były prowadzone w celach komercyjnych. Urządzającym gry była skarżąca Spółka, która zresztą wcale temu nie zaprzeczała, artykułując legalność swojego przedsięwzięcia oraz brak uzasadnienia prawnego do nałożenia na nią kary. Sąd nie zgadza się z argumentacją prawną Spółki i stoi na stanowisku, że działalność prowadzona przez Skarżącą nie miała podstaw prawnych, a zatem słuszne było nałożenie na nią kary pieniężnej w wysokości 12.000 zł. Odnosząc się do zarzutu skargi opartego są na twierdzeniu, że w sprawie zastosowano niewłaściwe przepisy prawa materialnego tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., stwierdzić przyjdzie, że zarzut ten jest bezpodstawny. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16, w której stwierdził, że: 1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612, ze zm.). Powołana uchwała jest tzw. uchwałą abstrakcyjną podjęta w składzie 7 sędziów NSA, na skutek zagadnienia prawnego przekazanego przez Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego na podstawie art. 15 ust. 1 pkt 2 p.p.s.a. Jej moc wiążąca odnosi się do każdej sprawy, w której występuje zagadnienie prawne objęte tą uchwała. Wskazuje na to art. 269 p.p.s.a. Stosownie do powołanego przepisu, jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby, albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (por. A. Skoczylas, "Działalność uchwałodawcza Naczelnego Sądu Administracyjnego", C. H. Beck, Warszawa 2004, s. 221 i nast.). Pogląd wyrażony w abstrakcyjnej uchwale NSA może zostać zmieniony tylko stosowaną uchwałą takiego samego składu NSA. Sąd orzekający w pełni podzielił pogląd zaprezentowany w uchwale. Powyższe oznacza, że jest związany poglądem wyrażonym w uchwale z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. Powołany już art. 269 § 1 p.p.s.a. nie pozwala bowiem żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony Naczelnego Sądu Administracyjnego. Słusznie wskazał organ w odpowiedzi na skargę, że już po zapadnięciu wymienionej wyżej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z 7.07.2016 r. sygn. akt II GSK 540/14, II GSK 825/14, II GSK 621/14, II GSK 620/14, II GSK 615/14; z dnia 28.06.2017 r. sygn. akt II GSK 290/16, II GSK 463/16, II GSK 505/16, II GSK 462/16, II GSK 607/16, II GSK 608/16, II GSK 610/16, wyraził pogląd, że art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. penalizuje urządzanie gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia. Natomiast art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przewiduje kary za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Ustawodawca postanowił przy tym w art. 4 ust. 2 u.g.h., że ilekroć w ustawie jest mowa o grach hazardowych, rozumie się przez to gry losowe, zakłady wzajemne i gry na automatach, o których mowa w art. 2. Z kolei według art. 6 ust. 1 tej ustawy, koncesji na prowadzenie kasyna wymaga działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach. Stosownie zaś do art. 14 ust. 1 u.g.h., urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Całokształt przywołanych regulacji uzasadnia wniosek, że ustawodawca wprowadził odrębną regulację - mającą na celu sankcjonowanie nielegalnego urządzania jednego rodzaju gier hazardowych, a mianowicie gier na automatach w przypadku urządzania ich poza kasynem gry. Tak więc każdy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlega karze na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Pogląd ten Sąd podziela. Słusznie też organy w odpowiedzi na skargę wskazały, że rozpatrując niniejszą sprawę działały zgodnie z art. 120 O.p. i art. 121 O.p. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które przestrzegały przepisów procesowych oraz prawidłowo stosowały przepisy prawa materialnego z uwzględnieniem okoliczności korzystnych dla podatnika. Słusznie też wskazał organ II instancji, że zaskarżona decyzja została wydana z poszanowaniem przepisów prawa. Nie wystąpiło zatem rażące naruszenie prawa. Mając powyższe na uwadze Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.