III SA/Gl 813/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Karpińska, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant sekr. sąd. Marta Lewicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi Z.L na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpoznaniu odwołania Z.L. decyzją z dnia [...]r. nr [...], działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zwanej dalej O.p., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...]r. nr [...], określającą kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu marki [...]nr nadwozia [...], o pojemności silnika 2496 cm3, rok produkcji 1994, w wysokości [...]zł. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ pierwszoinstancyjny stwierdził, że Z.L. w dniu [...]r. dokonał nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu typu camper marki [...], oznaczonego kodem CN 8703 i mimo ciążącego na nim obowiązku, nie złożył deklaracji uproszczonej AKC-U i nie zapłacił należnego podatku akcyzowego. W podstawie prawnej decyzji powołał m.in.: art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego wraz z załącznikami (Dz.U. Nr 87, poz. 825 ze zm.). W odwołaniu strona skarżąca wniosła o zmianę decyzji i odstąpienie od określania kwoty zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Kwestionując klasyfikację taryfową wyrobu wywodziła, iż przedmiotowy pojazd nie podlega podatkowi akcyzowemu. W ocenie strony skarżącej sporny pojazd jest samochodem specjalnym kempingowym. Został nabyty z przeznaczeniem do zadań specjalnych (montaż wyciągów narciarskich, wyjazdy na serwisy, instruktaż pracowników obsługi wyciągów, itp.). Wykorzystywany był w ramach prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej. Posiadał specjalne wyposażenie w przenośny warsztat, sprzęt audio-wizualny, wzmocnione zawieszenie, specjalne ogumienie i łańcuchy przeciwpoślizgowe. W ocenie strony nie był więc samochodem osobowym, a zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz. U. Nr 192, poz. 1878 ze zm.), zaklasyfikowany został jako pojazd specjalny – samochód kempingowy i jako taki został zarejestrowany w Polsce. Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Ponownie zaakcentował, że w nabyciu wewnątrzwspólnotowym do celów poboru akcyzy stosuje się klasyfikację wyrobów w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Zgodnie natomiast z załącznikiem nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, podatkowi temu podlegają pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, zaklasyfikowane do grupy CN 8703, która obejmuje samochody kempingowe. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik strony skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej oraz o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając: - naruszenie prawa materialnego, a mianowicie przepisów art. 1 pkt 1, art. 3 ust. 2 i art. 80 ustawy o podatku akcyzowym. W uzasadnieniu pełnomocnik strony skarżącej przywołując treść art. 2 pkt 1 oraz art. 80 ustawy o podatku akcyzowym, wskazał, iż postępowanie podatkowe w sprawach podatku akcyzowego dzieli się na dwa etapy. W pierwszym etapie organ musi ustalić, czy dany wyrób jest wyrobem akcyzowym w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. W ocenie pełnomocnika, w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym nie określono samochodu specjalnego kempingowego jako wyrobu akcyzowego, wobec tego organy administracyjne nieprawidłowo ustaliły, że sporny samochód jest wyrobem akcyzowym, klasyfikując go pod pozycję 8703 CN. Pełnomocnik dodatkowo wyjaśnił, że pozycja ta obejmuje wyłącznie nowe samochody kempingowe, zaś nie obejmuje samochodów używanych. W związku z tym brak jest przesłanek do objęcia innych samochodów niebędących samochodami osobowymi, a także samochodów kempingowych niebędących samochodami nowymi podatkiem akcyzowym. Z kolei w drugim etapie postępowania w przypadku stwierdzenia, że dany wyrób jest wyrobem akcyzowym, organy podatkowe stosują Nomenklaturę Scaloną do celów poboru akcyzy. W rozpoznawanym przypadku skoro sporny pojazd nie był wyrobem akcyzowym w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, brak było podstaw do zastosowania Nomenklatury Scalonej i objęcia spornego pojazdu tym podatkiem. Pełnomocnik zarzucił też, że organy podatkowe nieprawidłowo powołały się na Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania, które zaczęły obowiązywać później niż zdarzenie będące podstawą stanu faktycznego. To spowodowało naruszenie zasady, że prawo nie działa wstecz. Podsumowując, skarżący stwierdził, że w sytuacji, gdy istnieją sprzeczne hipotezy interpretacyjne i organ wybiera hipotezę niekorzystną dla podatnika, narusza zasadę in dubio pro tributario. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Nadto podniósł, iż zgodnie z art. 2 pkt 40 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) samochód osobowy to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu. Pojazd skarżącego spełnia te parametry, a okoliczność, że jest wyposażony w inne elementy faktu tego nie zmienia. Stwierdził, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju. Nie zgodził się też z twierdzeniem skarżącego, że dla prawidłowego określenia, czy dany wyrób jest wyrobem akcyzowym stosuje się art. 3 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, a klasyfikację CN tylko do celów poboru akcyzy. Odnosząc się do zarzutu powołania się w zaskarżonej decyzji na Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania zauważył, że Noty Wyjaśniające funkcjonowały przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej i były to Wyjaśnienia do Taryfy Celnej, będące załącznikiem do zarządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (Dz.U. Nr 74, poz. 830, ze zm.), zaś obecnie są to Noty Wyjaśniające załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. (M.P. Nr 88 poz. 880), które zostały opublikowane w dniu 4 grudnia 2006 r. na podstawie art. 12 ustawy Prawo celne. Podniesiono, że od przystąpienia Polski do Unii Europejskiej Noty Wyjaśniające w wersji elektronicznej znajdowały się w przeglądarce ISZTAR2. Podkreślono też, że Noty Wyjaśniające nie były podstawą rozstrzygnięcia. Na rozprawie w dniu 29 października 2009 r. pełnomocnik strony skarżącej wnosił i wywodził jak w skardze. Zaakcentował, iż skarżący działał w uzasadnionym zaufaniu do organów podatkowych, które zarejestrowały sporny samochód bez wymaganych dokumentów, co oznacza, że nie traktowały go jako wyrobu akcyzowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można skutecznie zarzucić, iż organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub postępowania podatkowego. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia w pierwszej kolejności wyjaśnić trzeba, że kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe spornego samochodu [...]do pozycji 8703 CN. Wskazać trzeba, że zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe to wyroby podlegające akcyzie określone w załączniku nr 1 do ustawy. Pod pozycją 59 załącznika nr 1 zamieszczone zostały samochody osobowe o symbolu PKWiU 34.10.2 i kodzie CN 8703, tj. pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Z kolei art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Natomiast do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), zamieszczonej w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Oznacza to, że m.in. w celu poboru podatku akcyzowego stosuje się klasyfikacje PKWiU i CN. Zatem, dla określenia, czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie. Należy podkreślić, iż nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod. Przystępując do klasyfikacji w Scalonej Nomenklaturze (CN), należy wyjść od reguły 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z tą regułą Tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z następującymi postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Należy jednak pamiętać, że w stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Przystępując do klasyfikacji spornego pojazdu zauważyć trzeba, że organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały go do Działu 87, albowiem, Dział 87 obejmuje: "Pojazdy nieszynowe oraz ich części i akcesoria" obejmuje m. in.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703) albo towarów (pozycja 8704) albo specjalistyczne (pozycja 8705). Z kolei pozycja 8702 obejmuje: "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą". Oznacza to, że obejmuje wszystkie pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu dziesięciu albo więcej osób (wraz z kierowcą), zatem nie obejmuje spornego pojazdu, bowiem, jak wynika z dokumentów pojazdu może on przewozić 5 osób (posiada on 5 miejsc siedzących, włączając siedzenie kierowcy, i nie posiada miejsc stojących). Zgodzić należy się z organami podatkowymi, że sporny pojazd mieści się w pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo- towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Niniejsza pozycja obejmuje również: (1) samochody; (2) specjalistyczne pojazdy transportowe, takie jak ambulanse, więźniarki i pojazdy pogrzebowe; (3) samochody mieszkalne (kempingowe, itd.), pojazdy do przewozu osób specjalnie wyposażone do zamieszkiwania (z miejscami do spania, przygotowywania posiłków, toaletami, itd.); (4) pojazdy przeznaczone specjalnie do jazdy po śniegu; (5) wózki golfowe i podobne pojazdy. Nie można go zaklasyfikować do pozycji 8705: "Pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne)", która obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia umożliwiające wykonywanie niektórych funkcji nietransportowych, co oznacza, iż pierwotnym przeznaczeniem pojazdu w niniejszej pozycji nie jest przewóz osób albo towarów. Pozycja obejmuje: (1) samochody pomocy drogowej na podwoziu ciężarowym, z podłogą albo bez, wyposażone w mechanizmy podnoszące przeznaczone do podnoszenia i holowania uszkodzonych samochodów; (2) pojazdy wyposażone w pompy, w których to pojazdach pompa jest zwykle napędzana silnikiem pojazdu; (3) pojazdy wyposażone w drabiny albo platformy podnoszące służące do konserwacji przewodów napowietrznych, oświetlania ulic itp.; samochody z regulowanym ramieniem i platformą do użytku w filmie i w telewizji; (4) pojazdy samochodowe używane do czyszczenia ulic, kanałów ściekowych, pasów startowych lotnisk; (5) pługi i dmuchawy śnieżne z wbudowanymi urządzeniami; (6) polewarki wszelkiego rodzaju, wyposażone lub nie w urządzenia grzewcze, do rozkładania smoły albo żwiru, do użytku rolniczego itp.; (7) żurawie samochodowe nie przeznaczone do przewozu towarów, składające się z podwozia pojazdu mechanicznego, na którym na stałe zamontowano kabinę i żuraw obrotowy: (8) ruchome wieże wiertnicze; (9) samochody wyposażone w mechanizmy do sterowania; (10) betoniarki składające się z kabiny i podwozia pojazdu mechanicznego, na którym na stałe zamontowano urządzenie do mieszania betonu, umożliwiające wytwarzanie przewóz betonu; (11) generatory przewoźne; (12) ruchome przychodnie rentgenowskie; (13) ruchome kliniki medyczne lub dentystyczne z salą operacyjną, urządzeniami anestezjologicznymi i inną aparaturą chirurgiczną; (14) samochody z ruchomymi reflektorami, zamontowanymi na pojeździe, zasilanymi prądem dostarczanym przez prądnicę napędzaną silnikiem pojazdu; (15) radiowe wozy transmisyjne; (16) telegraficzne, radiotelegraficzne albo radiotelefoniczne pojazdy nadawczo-odbiorcze; ruchome stacje radiolokacyjne; (17) samochody totalizatora; (18) ruchome laboratoria; (19) pojazdy badawcze, wyposażone w aparaturę rejestrującą do określenia mocy pociągowej pojazdów mechanicznych je ciągnących; (20) ruchome piekarnie z pełnym wyposażeniem; kuchnie polowe; (21) ciężarówki-warsztaty, wyposażone w różne maszyny i narzędzia, aparaty spawalnicze itp.; (22) ruchome banki, biblioteki oraz ruchome salony wystawowe. W tym miejscu ponownie przypomnieć należy, że nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem skoro w klasyfikacji Nomenklatury Scalonej samochody kempingowe ustawodawca zaklasyfikował w pozycji 8703, to bez znaczenia jest, że sporny pojazd, jak podnosi strona skarżąca, posiadał specjalne wyposażenie w przenośny warsztat, sprzęt audio-wizualny, wzmocnione zawieszenie, specjalne ogumienie i łańcuchy przeciwpoślizgowe. Bez znaczenia jest również to, że został nabyty z przeznaczeniem do zadań specjalnych (montaż wyciągów narciarskich, wyjazdy na serwisy, instruktaż pracowników obsługi wyciągów, itp.) i wykorzystywany był w ramach prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej. Zauważyć też trzeba, iż strona skarżąca nieprawidłowo odczytuje "Nomenklaturę Scaloną" twierdząc, że opodatkowaniu akcyzą podlegają tylko nowe samochody kempingowe. Prawdą jest, że w podpozycji 8703 23 11 (CN) ujęto nowe samochody kempingowe. Podkreślić jednak należy, że w myśl art. 1 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87: "Komisja ustanawia nomenklaturę towarową, zwaną dalej "Nomenklaturą Scaloną" lub w skrócie "CN", która spełnia jednocześnie wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego Wspólnoty i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów (ust. 1). Nomenklatura Scalona obejmuje: a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; (ust. 2). Z treści przywołanych przepisów wynika, że podpozycja "nowe samochody kempingowe" określona została tylko dla odpowiadającej stawki celnej. Wobec powyższego stwierdzić należy, że zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego, a mianowicie przepisów art. 1 pkt 1, art. 3 ust. 2 i art. 80 ustawy o podatku akcyzowym i nieprawidłowego zaklasyfikowania spornego pojazdu jako wyrobu akcyzowego okazały się chybione. Sąd nie podzielił też poglądu strony skarżącej, że w treści art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym przewidziane zostało wyraźne odesłanie do ustawy Prawo o ruchu drogowym, co w jej ocenie oznacza, że w celu prawidłowego zidentyfikowania pojazdu należy kierować się tą ustawą i wydanym na jej podstawie rozporządzeniem Ministra Infrastruktury w sprawie szczegółowych czynności organów związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach. Przypomnieć też należy, że zgodnie z art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym akcyzie podlegają samochody osobowe niezarejestrowane na terytorium kraju. Z treści tego przepisu wynika, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju. Słusznie podniosły organy podatkowe, że dla celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), a nie przepisy prawa o ruchu drogowym. Reasumując, skoro sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do art. 80 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podlegał on akcyzie według stawki zawartej w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.), ustalającej stawkę na samochody osobowe sprzedawane w kraju klasyfikowane do grupowania PKWiU 34.10.2 - poz. 27 załącznika nr 1 do rozporządzenia - oraz w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego i importu na niektóre wyroby z grupowania CN 8703 - poz. 21 załącznika nr 2 do rozporządzenia. Zgodnie z brzmieniem pozycji 21 niektóre wyroby sklasyfikowane w pozycji 8703 CN określone jako pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż z pozycji nr 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi o pojemności silnika powyżej 2.000 cm3 opodatkowane są stawką podatku akcyzowego w wysokości odpowiednio 13,6% natomiast pozostałe stawką 3,1%.Jak wynika zatem z powyższego, opodatkowane podatkiem akcyzowym są wszystkie wyroby mieszczące się w PKWiU 34.10.2, gdyż są to samochody osobowe oraz z pozycji 8703. W tym stanie rzeczy ponownie uznać należy, że nie ma racji skarżący twierdząc, że klasyfikację pojazdów dla celów ustalenia wyrobów akcyzowych ustala się na podstawie ustawy prawo o ruchu drogowym i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. Przypomnieć trzeba, że przepis § 7 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 27 września 2003 r. stanowi, że ustala się klasyfikację pojazdów, zawierającą określenia rodzajów podrodzajów i przeznaczeń pojazdów zwaną dalej "klasyfikacją" stanowiącą załącznik nr 4 do rozporządzenia. Klasyfikacja jest dokumentem źródłowym do ustalania rodzaju i przeznaczenia pojazdu w przypadku, gdy nie jest to możliwe na podstawie przedstawionych do rejestracji pojazdu dokumentów lub gdy zastosowano w nich inną klasyfikację lub nazewnictwo. W załączniku nr 4 do tego rozporządzenia jest tabela nr 3 -"Przeznaczenie pojazdów specjalnych", gdzie pod kodem 514 zapisano nazwę "kempingowy". Powyższe przepisy nie pozwalają jednak dokonać klasyfikacji według twierdzeń skarżącego, albowiem odnoszą się one jedynie dla potrzeb rejestracji pojazdu, a nie mają zastosowania do ustawy o podatku akcyzowym. Trafnie argumentują też organy podatkowe, że zgodnie z art. 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym, samochód osobowy to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu. Pojazd skarżącego te parametry spełnia, a okoliczność, że jest wyposażony jeszcze w inne dodatkowe elementy faktu tego nie zmienia. Niezasadne okazały się też zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia zasady, iż prawo nie działa wstecz. Słusznie wskazał organ podatkowy, że Noty Wyjaśniające nie były podstawą rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji. Nie mogły odnieść także pożądanych skutków prawnych zarzuty dotyczące naruszenia zasady in dubio pro tributario, albowiem nie stanowi naruszenia tej zasady sytuacja, gdy organ podatkowy nie podziela interpretacji przepisów prawa dokonanych przez podatnika. Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.