III SA/Gl 882/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Asesor WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant Sekretarz sądowy Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2007 r. przy udziale – sprawy ze skargi Spółki A Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zwrotu należności celnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odmowy zapłaty odsetek od zwróconych odsetek wyrównawczych, 2. stwierdza, że decyzja w części uchylonej nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją nr [...]z [...]r. Dyrektor Izby Celnej w K., po ponownym rozpatrzeniu odwołania utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. nr [...] z [...]r., którą zarządzono zapłatę odsetek od należności celnych zwróconych w związku z decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. nt [...] z dnia [...]r. oraz odmówiono zapłaty odsetek od odsetek odmawiającą zapłaty odsetek od odsetek wyrównawczych zwróconych w związku z tą decyzją. Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu I instancji Spółka A (uprzednio [...] w dniu [...]r. za dokumentem SAD nr [...] zgłosiła do objęcia procedura dopuszczenia do obrotu towar określony jako [...]– dodatek do [...]. Zadeklarowano kod [...] z zerową stawka celną. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Celnego w T. decyzją nr [...] z [...]r. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru. W konsekwencji powyższej decyzji Spółka wpłaciła na konto Izby Celnej w K. cło w kwocie [...]zł. Wpłaty dokonano w dwóch ratach; [...]r. w kwocie [...]zł i [...]r. w kwocie [...]zł. Również w dwóch ratach uiszczono należne odsetki wyrównawcze w łącznej kwocie [...]zł ([...]zł i [...]zł). W związku ze skutecznym zaskarżeniem przez Spółkę powyższej decyzji Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją nr [...] z [...]r. uchylił ja w całości i uznał, że zgłoszenie celne z [...]r. było prawidłowe. Po wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie zwrotu należności celnych Dyrektor Izby Celnej decyzja nr [...] z [...]r., na podstawie art. 246 § 5 ustawy Kodeks celny zarządził zwrot napłaconego cła w kwocie [...] zł, co nastąpiło [...]r. przelewem bankowym na konto Spółki. W tej samej dacie zwrócono również odsetki wyrównawcze w kwocie [...]zł. Pismem z [...]r. pełnomocnik Spółki zażądał naliczenia i zapłaty odsetek ustawowych od zwróconego cła oraz od zwróconych odsetek wyrównawczych od dnia ich zapłaty do dnia ich zwrotu. Decyzją nr [...] z [...]r. Dyrektor Izby Celnej w K. zarządził zapłatę odsetek w kwocie [...]zł od zwróconych należności celnych uznając, że niewłaściwe ustalenie kwoty należności celnych było błędem organu, co zostało potwierdzone wskazana wyżej decyzją Odmówił zaś zapłaty odsetek od zwróconych odsetek wyrównawczych, uznając, że odsetki wyrównawcze nie są należnościami celnymi w rozumieniu art. 3 § 1 pkt 8 Kodeksu celnego i nie ma do nich zastosowania art. 250 § Kodeksu celnego, co powoduje, że brak jest jakichkolwiek podstaw do zapłaty odsetek od odsetek wyrównawczych. Z takim poglądem nie zgodziła się Spółka, która wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej odsetek wyrównawczych zarzuciła organowi błędna interpretację art. 3 pkt 8 Kodeksu celnego, gdyż odsetki wyrównawcze należy traktować jak należność celną w rozumieniu tego przepisu, a tym samym stosownie do zapisu art. 246 § 2, art. 249 oraz art. 250 § 3 Kodeksu celnego winny być zwrócone wraz z odsetkami za zwłokę jak od zaległości podatkowych. Podkreślono, że odsetki wyrównawcze są należnością uboczną od długu celnego, ale uzależnioną od długu celnego i nie mająca samodzielnego bytu prawnego. Gdy brak jest podstaw do świadczenia cła odpadają również podstawy do świadczenia odsetek. Inaczej mówiąc bez długu celnego nie mogą powstać. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ celny przypomniał dotychczasowy przebieg postępowania. Podkreślił, że z analizy przepisu art. 250 § 3 Kodeksu celnego wynika, że aby odsetki od zwróconych należności celnych zostały wypłacone – ustalenie kwoty należności nie tylko musi być wynikiem błędu organu celnego, ale dłużnik nie mógł w żaden sposób przyczynić się do powstania tego błędu. W przedmiotowej sprawie spornym pozostaje, czy odsetki wyrównawcze są należnością celna w rozumieniu tego przepisu. Organ celny stoi na stanowisku, że definicja tego pojęcia była zawarta w art. 3 ust. 1 ustawy Kodeks celny. Oznacza ono cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Dalej wskazano, że kwota należności celnych obliczana jest na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego (art. 222 § 1 Kc), a cło określa się na podstawie taryfy celnej przy zastosowaniu stawek celnych do podstawy wymiaru. Opłatami celnymi są opłaty wymienione w art. 275 Kodeksu celnego i nie ma w tym katalogu odsetek wyrównawczych, które stanowią samoistną instytucję uregulowaną w art. 222 § 4 tej ustawy mająca na celu odebranie nienależnie uzyskanej korzyści wynikającej z przesunięcia daty powstania długu celnego. Nie są zatem należnościami celnymi. Na koniec organ odwoławczy wyjaśnił, że w dacie decyzji zarządzającej zwrot cła oraz odsetek wyrównawczych obowiązywał Kodeks celny w brzmieniu przed nowelizacją wprowadzona z mocy ustawy z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy Kodeks celny oraz zmianie ustawy o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 120, poz. 1122) obowiązującej od 10 sierpnia 2003 r. Nowelizacja ta wprowadziła do Kodeksu celnego art. 277 § 2 na którego zapis powołała się Spółka. Nie zgadzając się z powyższym poglądem i niekorzystną dla Spółki decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z [...]r., pełnomocnik zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wnosząc o jej uchylenie zarzucił organowi celnemu naruszenie: - przepisów postępowania, a w szczególności art. 120 i art. 121 § 1 ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego, poprzez oparcie decyzji na stanie prawnym nie uwzględniającym nowelizacji wprowadzonej z dniem 10 sierpnia 2003 r. art. 1 pkt 45 i pkt 68 ustawy z 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy kodeks celny (...) w związku z art. 3 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 5 tej ustawy oraz art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), - przepisów prawa materialnego, art. 250 § 3 i § 5 ustawy Kodeks celny w brzmieniu po 10 sierpnia 2003 r. w związku z art. 222 § 4, art. 227 § 2 tej ustawy, przez ich niezastosowanie na skutek błędnej wykładni. W uzasadnieniu podkreślono, że dla oceny zasadności wniosku o zwrot odsetek od odsetek wyrównawczych bez znaczenia jest data zwrotu należności celnej i samych odsetek wyrównawczych przed nowelizacja Kodeksu celnego. Wniosek o zwrot odsetek winien być rozpatrywany na podstawie brzmienia Kodeksu celnego w dniu 30 kwietna 2004 r., gdyż został złożony [...]r. i zgodnie z przepisami wprowadzającymi Prawo celne ma zastosowanie do spraw wszczętych a nie zakończonych ostatecznie przed data jego wejścia w życie. Organ wniósł o oddalenie skargi podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, dalej p.p.s.a.), "Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie." Natomiast według art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), kontrola (...) sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 153 p.p.s.a stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia w sprawie. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W przedmiotowej sprawie wniosek o zapłatę odsetek od zwróconych należności celnych oraz odsetek wyrównawczych został złożony [...]r. r. czyli w czasie obowiązywania ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622), ale winien być rozpatrzony na podstawie obowiązującej do 30 kwietnia 2004 r. ustawy Kodeks celny. Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623) przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Polskę członkostwa w Unii Europejskiej. Poza sporem pozostaje, że przedmiotowa sprawa dotyczy długu celnego określonego decyzją organu celnego z [...]r. w związku ze zgłoszeniem celnym z dnia [...]r., a tym samym zastosowanie ustawy z 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jed. w Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.). Zatem, zgodnie z zapisem art. 262 tej ustawy do postępowań celnych stosuje się odpowiednio art. 12 oraz przepisy działu IV ustawy Ordynacja podatkowa (art. 120 do art. 271). Zwrot i umorzenie należności celnych uregulowane były w Dziale V "Zwrot i umarzanie należności celnych" – art. 246 do art. 2521 Kodeksu celnego. Od 10 sierpnia 2003 r. obowiązywał też § 2 art. 277 Kodeksu celnego oraz art. 222 § 4 i art. 246 w nowym brzmieniu i zasadnie twierdzi strona skarżąca, że brzmienie winien uwzględniać organ celny przy rozstrzyganiu wniosku o zwrot odsetek. Zasady zwrotu kwoty należności celnych określono w art. 250 § 1 - 5 ustawy Kodeks celny. I tak: - należności celne podlegają zwrotowi w terminie 3 miesięcy, licząc od dnia doręczenia decyzji orzekającej ich zwrot; - od zwracanych należności celnych przywozowych lub wywozowych nie płaci się odsetek, chyba, że niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu, przy czym w takim wypadku odsetki oblicza się od dnia uiszczenia należności podlegających zwrotowi; - od należności niezwróconych w terminie określonym w § 2 płaci się odsetki liczone od daty wydania decyzji orzekającej ich zwrot; - odsetki, o których mowa w § 3 i 4, oblicza się według zasad i w wysokości określonych w przepisach dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. W tym miejscu należy przypomnieć, że nadpłata cła oraz odsetek wyrównawczych została zwrócona Spółce [...]r., na podstawie decyzji z [...]r. o zwrocie nadpłaconego cła oraz odsetek wyrównawczych czynnością materialno-techniczną. Decyzja ta została poddana kontroli odwoławczej, a następnie sądowej. Wyrokiem z 22 listopada 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Skarżącej wniesioną od ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r., sygn. akt 3/I SA/Ka 1682/03 w przedmiocie odsetek od zwróconych należności celnych. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd orzekający stwierdził, że " okres za jaki oblicza się odsetki zamyka się po wydaniu decyzji w przedmiocie zwrotu należności celnych. Ponadto inaczej uregulowano przesłanki wydania decyzji o zwrocie odsetek. Wreszcie gdyby jedną decyzja objęto zwrot należności celnych i zwrot odsetek, to decyzja ta mogłaby dotyczyć jedynie odsetek powstałych do dnia jej wydania. Odsetki powstałe za okres od wydania decyzji do dnia ich faktycznego zwrotu lub zaliczenia na poczet innego zadłużenia nie byłyby nią objęte. Wszczęcie przez organ celny z urzędu postępowania o zwrot należności celnych nie pozbawiło strony możliwości złożenia wniosku o zwrot odsetek". Strona literalnie odczytała ten zapis i złożyła wniosek o zapłatę odsetek od zwróconych należności celnych oraz odsetek wyrównawczych, co wskazała w uzasadnieniu skargi. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lipca 2005 r. sygn. akt GSK 595/04(zobacz ONSAiWSA 2005/2/37), że postępowanie odsetek sprawie zapłaty odsetek od zwróconej kwoty cła, o których mowa w art. 250 § 3 ustawy kodeks celny jest odrębnym postępowaniem w stosunku do postępowania toczącego się w stosunku do postępowania dotyczącego dopuszczenia towaru do obrotu i wymierzenia należności celnych, a tym samym w niniejszej sprawie zostało wszczęte wnioskiem z [...]r. Z zapisu przywołanego wyżej art. 250 § 3 ustawy Kodeks celny wynika, generalna zasada, że od zwracanych należności celnych, generalnie nie płaci się odsetek. Odstępstwem od zasady jest okoliczność niewłaściwego ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do tego błędu. Bezspornym jest, że w niniejszej sprawie ustalenie kwoty długu celnego było błędem organu celnego do którego dłużnik w żaden sposób się nie przyczynił, czego potwierdzeniem było zwrócenie z urzędu cła oraz odsetek wyrównawczych, a następnie odsetek od zwróconych należności celnych. Organ celny odmawiając zapłaty odsetek od zwróconych odsetek wyrównawczych wskazuje na brak podstawy prawnej do ich zapłaty w treści art. 250 Kodeksu celnego obowiązującym w dacie ich zwrotu. Pogląd taki nie znajduje uzasadnienia, a podniesione w tym zakresie zarzuty skargi należy uznać za zasadne. Należy w całości podzielić pogląd strony skarżącej, że odsetki wyrównawcze są nierozerwalnie związane z długiem celnym, co wynika z zapisu art. 222 § 4 Kodeksu celnego. Sąd zauważa, iż aktualnie obowiązujący art. 67 pkt 1 Prawa celnego stanowi, że od zwracanych należności organ celny płaci odsetki, gdy niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu (...). Zapis ten stanowi zasadę, że organ zawsze płaci odsetki, gdy popełnił błąd przy ustalaniu kwoty należności celnych, a dłużnik się do tego błędu nie przyczynił. Reasumując powyższe wywody należy stwierdzić, że zarzuty skargi okazały się w pełni zasadne, a wydana decyzja wydana z naruszeniem prawa polegającym na błędnych ustaleniach faktycznych, które spowodował błędne zastosowanie art. 250 § 3 ustawy Kodeks celny. Innymi słowy ocena prawidłowości zastosowania przez organ celny odpowiednio rozumianego przepisu prawnego do ustalonego stanu faktycznego sprawy okazała się negatywna. Ze wskazanych wyżej względów, należało w oparciu o przepis art. 145 § 1 pkt 1 lit a i lit c ustawy z dnia 30 sierpnia 2001 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) uchylić zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono stosownie do zapisu art. 200 i art. 205 wskazanej ustawy oraz wstrzymano jej wykonanie stosownie do zapisu art. 152 p.p.s.a. Organ celny ponownie rozpatrując sprawę winien dokonać wnikliwej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego z uwzględnieniem powyższych rozważań Sądu, które prowadzą do jednoznacznego wniosku, że organ ceny winien rozpatrzyć wniosek o zapłatę odsetek od zwróconych odsetek wyrównawczych z uwzględnieniem brzmienia Kodeksu celnego w dniu [...]r..