III SA/Gl 889/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Sędziowie Asesor WSA Katarzyna Golat, Asesor WSA Krzysztof Targoński, Protokolant St. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2008 r. przy udziale - sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (odmowy uchylenia decyzji) oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...], określającą M.S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za [...] r. w wysokości [...] zł, zaległość podatkową w wysokości [...] zł oraz odsetki za zwłokę w wysokości [...] zł. Wyrokiem z dnia 7 stycznia 2005 r. wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/GL 293/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę M.S. na wskazaną tu ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. [...] r. M.S. złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego tą decyzją. We wniosku tym powołał się na art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne, które były istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, które istniały w dniu wydania decyzji przez organ odwoławczy, a nie były znane temu organowi w chwili orzekania. Wskazał w tym zakresie na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...], którym organ ten umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego obejmującego zaległość podatkową określoną w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. nr [...]. Przyczyną umorzenia postępowania egzekucyjnego było przedawnienie z dniem [...] zobowiązania podatkowego, co zostało następnie potwierdzone przez Ministra Finansów w postanowieniu z dnia [...] r. o nr [...]. W tych okolicznościach M.S. uznał, że wydając decyzję odwoławczą Dyrektor Izby Skarbowej nie wiedział o tym, że określone przez niego zobowiązanie w podatku od towarów i usług za [...] r. uległo przedawnieniu, zanim decyzja ta została doręczona podatnikowi, co miało miejsce [...] r. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z [...] r. nr [...], po czym decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił uchylenia swej decyzji. W uzasadnieniu tej decyzji stwierdził, że dowody jakie zostały powołane we wniosku strony dotyczyły postępowania egzekucyjnego zakończonego prawomocnymi postanowieniami i w świetle zebranego materiału dowodowego nie mogą stanowić przesłanki o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż postanowienia te nie mają wpływu na wydane wcześniej decyzje orzekające o wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług. Podniósł też, że kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego była badana przez organ odwoławczy na etapie postępowania podatkowego, o czym była mowa w treści odpowiedzi na skargę z dnia [...] r. przekazanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Z kolei Sąd stwierdził, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z wyjątkiem od zasady wyrażonej w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż zobowiązanie podatkowe zabezpieczone hipoteką nie ulega przedawnieniu z zastrzeżeniem, że po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki (art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej). W odwołaniu od tej decyzji M.S. stwierdził, że organ odwoławczy odmówił wznowienia postępowania prawomocnie zakończonego ze względu na to, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe zostało zabezpieczone poprzez ustanowienie hipoteki przymusowej na nieruchomości strony. Natomiast powyższa okoliczność sprawia jedynie, że egzekucję prowadzić można tylko i wyłącznie z nieruchomości zabezpieczonej hipoteką, a nie z innych składników majątkowych strony. Odwołanie to nie zostało uwzględnione. Zaskarżoną tu decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., utrzymał w mocy swą wcześniejszą decyzję, powołując się na art. 13 § 1 pkt 2 lit. a oraz art. 233 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 5, poz. 60 z późn. zm.). W skardze na tą decyzję M.S. ponownie przytoczył argumenty zawarte w odwołaniu podkreślając, iż obciążenie nieruchomości w ramach postępowania zabezpieczającego hipoteką przymusową kaucyjną nie wywołuje skutku przewidzianego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ zgodnie z art. 33a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej decyzje o zabezpieczeniu wygasają z dniem doręczenia podatnikowi decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego. Skoro zatem wygasła decyzja o zabezpieczeniu, postępowanie egzekucyjne zostało umorzone ze skutkiem ex tunc wobec przedawnienia zobowiązania, to decyzja objęta wnioskiem o uchylenie w trybie wznowieniowym nie może być wykonana i jest bezprzedmiotowa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, nie znajdując w niej podstaw do zmiany swego stanowiska. Odnosząc się do zarzutów skargi w całości podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i argumenty przytoczone na jego poparcie w uzasadnieniu decyzji. Ponadto stwierdził, że art. 33a § 1 Ordynacji podatkowej, na który powołuje się strona, nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem zabezpieczenia zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług dokonano w trybie art. 34 Ordynacji podatkowej, poprzez złożenie do Sądu Rejonowego w C. – Wydziału Ksiąg Wieczystych wniosku o dokonanie wpisu hipoteki przymusowej w wysokości [...] zł w dziale IV księgi wieczystej nr [...], ustanowionej dla nieruchomości położonej w C. Dodatkowo podkreślił, że wpisu do hipoteki przymusowej można dokonać jedynie po wydaniu decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego gdy zobowiązanie to stało się zaległością, natomiast decyzje o zabezpieczeniu w trybie art. 33, o której pisze strona, wydać można jedynie przed podjęciem rozstrzygnięcia w powyższym zakresie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zajął w tej sprawie następujące stanowisko: Stosownie do treści art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sąd administracyjny kontroluje zaskarżone decyzje administracyjne w zakresie ich legalności, rozumianej jako zgodność tych aktów z powszechnie obowiązującymi przepisami prawa, zaś na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Patrząc pod tym kątem na zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. Sąd stwierdza, że jest ona zgodna z prawem. Na wstępie, w związku z tym, iż zaskarżona decyzja wydana została w wyniku wznowienia postępowania, wskazać należy, iż instytucja wznowienia postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszenia decyzji ostatecznej i stanowi wyjątek od zasady trwałości decyzji podatkowej. Ma ona na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli postępowanie przed organem podatkowym dotknięte było wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 Ordynacji podatkowej. Jedną z przesłanek wznowieniowych wymienionych art. 240 Ordynacji podatkowej jest ujawnienie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów (pkt 5). O jej zaistnieniu możemy mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki: 1. wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody; 2. są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie; 3. nie były znane organowi, który wydał decyzje; 4. istniały w dniu wydania decyzji. Składając wniosek o wznowienie postępowania i uchylenie decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w K. M.S. powołał się właśnie na art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a w jego uzasadnieniu napisał, że wyszła na jaw nowa okoliczność faktyczna, jaką było przedawnienie zobowiązania podatkowego. Trzeba zatem podkreślić, że powołanie się na przedawnienia zobowiązania podatkowego nie jest powołaniem się na nową okoliczność faktyczną. Stwierdzenie przedawnienia jest już kwalifikacją prawną okoliczności faktycznych, a błędna ocena okoliczności faktycznych pod względem prawnym nie stanowi podstawy wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, które uległo przedawnieniu jest równoznaczne z wydaniem decyzji z naruszeniem prawa, często w orzecznictwie kwalifikowanym jako rażące naruszenie prawa, które może stanowić podstawę stwierdzenia jej nieważności, ale nie uchylenia w trybie wznowieniowym. Nie należy przy tym rozumieć przedstawionego tu przez Sąd wywodu jako przyznania, że decyzja objęta wnioskiem o jej uchylenie w trybie wznowieniowym rzeczywiście została wydana z takim naruszeniem prawa. W niniejszym postępowaniu Sąd w ogóle kwestia tą nie zajął się, gdyż uznał, że ze swej istoty powołanie się na przedawnienie nie jest powołaniem się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, a więc nie może doprowadzić do uchylenia ostatecznej decyzji w trybie art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Treść wniosku skarżącego można jednocześnie zinterpretować jako powołanie się na nowe dowody (postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. nr [...] oraz postanowienie Ministra Finansów z [...] r. nr [...]). Trzeba tu jednak mieć na względzie, że tak wskazane dowody nie istniały w dniu wydania decyzji objętej wnioskiem o uchylenie, a zatem nie spełniają warunku z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd – działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze późn. zm.) – skargę oddalił.