I SA/Go 1226/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi M.P.-L. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za styczeń 2006r. z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia gazu skroplonego oddala skargę. M.P.-L. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2011r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] lutego 2011r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego gazu skroplonego za styczeń 2006 roku. W rozpoznawanej sprawie ustalono następujący stan faktyczny i prawny: W wyniku postępowania kontrolnego, poprzedzonego kontrolą podatkową, prowadzonego wobec PHH L M.P.-L. ustalono, iż skarżąca w okresie od [...].01.2006r. do [...].09.2007r. dokonywała nabyć wewnątrzwspólnotowych wyrobów akcyzowych zharmonizowanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Przedmiotem transakcji był gaz płynny nabywany w firmie: S GmbH, miejsce załadunku: [...] oraz E GmbH Co.KG. Przy załadunku gazu wystawiano administracyjne dokumenty towarzyszące ADT, które stanowiły podstawę przyjęcia gazu w miejscu wyodrębnionym dla zarejestrowanego handlowca ([...] przy stacji LPG). Ustalono także, że oprócz zakupu gazu w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, firma skarżącej również w S GmbH kupowała gaz księgowany jako "zakup Niemcy", który według wyjaśnień skarżącej, obłożony był niemieckim podatkiem akcyzowym i przeznaczany na sprzedaż na terenie Niemiec dla prywatnych odbiorców. Odnośnie miesiąca stycznia 2006r. ustalono, że miało to miejsce w następujących przypadkach: • w dniu [...] stycznia 2006r. (nr rachunku [...]) zestaw samochodowy [...] załadunek w godz. 10:59 – 12:03, • w dniu [...] stycznia 2006r. (nr rachunku [...]) zestaw samochodowy [...] załadunek w godz. 20:50 – 21:31, • w dniu [...] stycznia 2006r. (nr rachunku [...]) zestaw samochodowy [...] załadunek w godz. 11:25 – 12:12, • w dniu [...] stycznia 2006r. (nr rachunku [...]) zestaw samochodowy [...] załadunek w godz. 15:53 – 15:57, • w dniu [...] stycznia 2006r. (nr rachunku [...]) zestaw samochodowy [...] załadunek w godz. 15:52 – 16:38. Pomimo wezwania, strona nie przedłożyła dokumentów transportowych dotyczących przewozu gazu płynnego z zapłaconą akcyzą (np. CMR, UDT), czy innych dokumentów potwierdzających sprzedaż dla odbiorców niemieckich gazu płynnego zakupionego w firmie S GmbH (np. umowy na dostawę gazu do zbiorników przydomowych, zamówienia, potwierdzenia odbioru, przelewy bankowe). Z wydruków przekroczeń granicy państwowej przez ciągniki siodłowe oraz przyczepy, będących własnością PHH "L", otrzymanych z Wydziału Granicznego Oddziału Straży Granicznej wynika zaś, że: w dniu [...] stycznia 2006r. zestaw samochodowy [...] o godz. 10:15 wyjechał z RP przez drogowe przejście graniczne w [...], po czym o godz. 12:53 wjechał do RP, w dniu [...] stycznia 2006r. zestaw samochodowy [...] o godz.19:58 wyjechał z RP przez drogowe przejście graniczne w [...], po czym o godz. 22:12 wjechał do RP, w dniu [...] stycznia 2006r. zestaw samochodowy [...] o godz. 10:25 wyjechał z RP przez drogowe przejście graniczne w [...], po czym o godz. 13:01 wjechał do RP, w dniu [...] stycznia 2006r. zestaw samochodowy [...] o godz. 19:50 wyjechał z RP przez przejście graniczne w [...] po czym o godz. 22:12 wjechał do RP, w dniu [...] stycznia 2006r. zestaw samochodowy [...] o godz. 15:06 wyjechał z RP przez wyżej wskazane przejście graniczne, po czym o godz. 17:37 wjechał do RP. W ocenie Naczelnika Urzędu Celnego, świadczy to jednoznacznie o tym, że zakupiony w dniach [...] stycznia 2006r. w Republice Federalnej Niemiec gaz płynny z akcyzą zapłaconą na terenie Niemiec w łącznej ilości 96.000 kg skarżąca w rzeczywistości przemieściła na terytorium kraju, nie wypełniając obowiązków określonych w art.55 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.), a nie, jak twierdzi, sprzedała na terenie Niemiec. Ustalenia te odzwierciedlenie znalazły w decyzji z dnia [...] sierpnia 2009 roku, w której Naczelnik Urzędu Celnego określił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za styczeń 2006 roku w kwocie 66.720zł. Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia [...] stycznia 2010r. uchylił przedmiotowe rozstrzygnięcie i przekazał organowi I instancji sprawę do ponownego rozpatrzenia, albowiem stwierdził, iż koniecznym stało się, wzięcie pod uwagę oceny prawnej dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. między innymi w wyrokach o sygnaturach akt I SA/Go 306/09 z dnia 22 października 2009r., I SA/Go 306/09 z dnia 15 października 2009r., I SA/Go 311/09 z dnia 20 października 2009r. tj. uznanie iż w przedmiotowym postępowaniu nie doszło do bezspornego ustalenia, że ww. gaz został przywieziony na terytorium kraju. W wyrokach tych Sąd wskazał, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien więc przeprowadzić postępowanie, zgodnie z powyższymi wskazaniami, a więc przeprowadzić dowody wnioskowane przez skarżącą zmierzające do wykazania jej twierdzeń według których nie wwoziła na teren RP towaru podlegającego opodatkowaniu. Organ podatkowy winien przeprowadzić dowody wnioskowane przez skarżącą w celu ustalenia, czy istnieje związek między sprzedażą gazu na terenie Niemiec, według twierdzeń skarżącej, a sprzedażą gazu, który według organu podatkowego został wwieziony na teren RP. Pozwoli to na jednoznaczne potwierdzenie bądź wykluczenie tezy według której skarżąca nie wwoziła gazu na teren RP, bowiem gaz ten został sprzedany na terenie Niemiec. (....) Skarżąca wnosząc o przeprowadzenie dowodu z zeznań funkcjonariuszy straży celnej, jak również dowodów które doprowadziłyby do ustalenia okoliczności sporządzenia list kontrolnych, które zostały oddalone, zmierzała do podważenia dokumentu urzędowego. Tak więc dowód ten był ściśle związany z przedmiotem postępowania, a nadto zmierzał do wykazania tezy odmiennej od wykazanej za pomocą dowodu z tychże list kontrolnych. Z tego też względu dowód ten winien być przez organ podatkowy przeprowadzony, a odmowa jego przeprowadzenia jest niezgodna z art.180, art.188 ordynacji podatkowej. Naczelnik Urzędu Celnego po wykonaniu zaleceń organu drugiej instancji, ponowną decyzją z dnia [...] lutego 2011r. określił firmie Przedsiębiorstwo "L" M.P. – L. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za styczeń 2006r. w wysokości 66.719,00zł. Z uzasadnienia wynika, że generalnie organ uznał, iż skarżąca zakupując skroplony gaz z zapłaconą akcyzą w Rafinerii nie sprzedawała go odbiorcom na terytorium Niemiec, lecz przemieszczała na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dokonując tym samym nabycia wewnątrzwspólnotowego. Uzasadniając zajęte stanowisko, wskazał między innymi, że za nieprawdopodobną i nielogiczną uznano wersję działań skarżącej, na którą składał się przejazd z Polski do Rafinerii w Niemczech pustego zestawu ciągnik - cysterna, zamiana cysterny na niemiecką i jej zatankowanie gazem przy użyciu karty chipowej cysterny polskiej, powrotna zamiana cystern, powrót do Polski cały czas pustej cysterny, która przyjechała do Niemiec z kraju i sprzedaż w Republice Federalnej Niemiec zakupionego tam gazu przy użyciu niemieckiego zestawu ciągnik - cysterna. Tankowania gazu do cysterny innej aniżeli tej wykazanej w dokumentach związanych z załadunkiem nie potwierdziła także firma S GmbH. Organ wskazał ponadto, że proceder przewozu gazu skroplonego z niezgodnymi dokumentami takiego przewozu (dokumenty wydane zostały dla cysterny polskiej a jak wskazywała strona, tankowana miała być cysterna niemiecka) jest nie tylko sprzeczny z przepisami dotyczącymi przewozu drogowego wyrobów niebezpiecznych, ale także niesie ze sobą liczne niebezpieczeństwa. Podkreślił również, że potwierdzeniem przyjętej przez niego tezy, bez wątpienia są także zeznania funkcjonariuszy Straży Granicznej, sporządzających listy kontrolne. Oświadczyli oni jednoznacznie, że cysterny użytkowane przez skarżącą po zakupie i zatankowaniu gazu w niemieckiej rafinerii wjechały do kraju wypełnione ładunkiem, a nie, jak twierdzi skarżąca, puste. Skarżąca zaś, w toku prowadzonego postępowania nie przedłożyła żadnych wiarygodnych i materialnych dowodów potwierdzających jej twierdzenia, dowodów wskazujących chociażby domniemanych nabywców gazu na terenie Niemiec, okoliczności i dowody jego sprzedaży. Nadto, opinia biegłego sporządzona na podstawie analizy wykresówek tachografów pojazdów użytkowanych przez firmę Przedsiębiorstwo "L" M.P. – L. w okresie od [...].05.2004r. do [...].12.2005r. oraz od [...].01.2006r. do [...].02.2007r. wykluczyła możliwość wykonania czterech manewrów tj. wczepienie polskiej naczepy i zaczepienie niemieckiej oraz wyczepienie po zatankowaniu gazu niemieckiej naczepy i ponowne zaczepienie polskiej. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca, za pośrednictwem pełnomocnika, złożyła odwołanie. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania podatkowego, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzuciła naruszenie przepisów postępowania tj. art.180, art187, art.188 i art.191 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie i bezpodstawną odmowę przeprowadzenia dowodów na okoliczności niezwykle istotnych do rozstrzygnięcia sprawy bądź nieprawidłowe ustalenia co do udowodnienia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, jak również naruszenie przepisów materialnych tj. art.2 ust.11 i art.55 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym. Podniosła także, że na mocy art.70 §1 Ordynacji podatkowej, doszło w niniejszej sprawie do przedawnienia, z dniem 1 stycznia 2010r., spornych zobowiązań. Dyrektor Izby Celnej, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia [...] listopada 2011r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z dnia [...] lutego 2011r. W motywach rozstrzygnięcia podzielił stanowisko organu I instancji, iż Przedsiębiorstwo "L" M.P.-L. zakupując skroplony gaz z zapłaconą akcyzą w Rafinerii nie sprzedawało go dla odbiorców na terytorium Niemiec, lecz przemieszczało na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dokonując tym samym nabycia wewnątrzwspólnotowego. Podkreślił, że w przedmiotowym postępowaniu przeprowadzono przesłuchania świadków na okoliczność przejazdu samochodów skarżącej przez drogowe przejście graniczne. Fakt, iż przedmiotowe pojazdy Skarżącej wjeżdżały na teren RP z ładunkiem został potwierdzony przez funkcjonariuszy Straży Granicznej. W toku tych przesłuchań potwierdzili oni zapisy w w/w listach kontrolnych dokumentujących przejazd pojazdów z ładunkiem. Zaznaczył również, że organy obu instancji nie kwestionują tego, iż Strona mogła dokonywać obrotu handlowego na terenie Niemiec i z tego tytułu dokonywała rozliczeń z niemieckim Urzędem Skarbowym, jednakże zgromadzone dowody (a w szczególności listy kontrolne i zeznania funkcjonariuszy Straży Granicznej) świadczą o fakcie przemieszczenia spornych partii towaru na terytorium RP. Ponieważ zaś doszło do przemieszczenia towaru na terytorium RP, to tym samym koniecznym było opodatkowanie tego faktu. Organ zwrócił też uwagę, na wydruk przekroczeń granicy państwowej w [...] przez ciągniki siodłowe oraz przyczep należących do PHH "L", otrzymany z Wydziału Granicznego Oddziału Straży Granicznej. Jego analiza w porównaniu z zestawieniem załadunków gazu skroplonego w Rafinerii wyklucza możliwość jego sprzedaży na terytorium Niemiec. Również za niezasadny uznał zarzut przedawnienia zobowiązań podatkowych za okres od lipca 2004r. do listopada 2005 r. oraz ewentualnego zobowiązania za grudzień 2005r. wskazując, że wszczęcie przez Prokuraturę Okręgową śledztwa w sprawie dotyczącej narażenia na uszczuplenie podatku akcyzowego oraz podatku VAT przez nieujawnienie wprowadzenia do obrotu gazu płynnego przez M.P.-L. przerwało, w myśl art.70 §6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia spornego zobowiązania, zatem do przedawnienia nie doszło. Dyrektor Izby Celnej w wyniku analizy całości materiałów podzielił zatem stanowisko organu pierwszej instancji, że doszło do przemieszczenia gazu płynnego z zapłaconą akcyzą na terytorium kraju przez firmę skarżącej. Potwierdzeniem tego są listy kontrolne, w których każdorazowo stwierdzono dokładnie taką samą ilość towaru, jaką załadowano około godzinę wcześniej w rafinerii, a który to dokument, a więc i prawdziwość danych w nim zawartych potwierdzali kierowcy, którzy mieli pełną świadomość tego, czy przewożą towar, czy też jadą "na pusto". Organ odwoławczy za chybiony więc uznał zarzut naruszenia zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. W skardze wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu: 1. naruszenie przepisów procedury podatkowej: a) art.180, art.187 i art.188 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie i bezpodstawną odmowę przeprowadzenia dowodów na okoliczności niezwykle istotne do rozstrzygnięcia sprawy, b) art.191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe ustalenia co do udowodnienia istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, 2. naruszenie następujących przepisów materialnych: art.4 ust.1 pkt 5 w zw. z art.2 ust11 oraz art.54 i art.55 ust1 ustawy o podatku akcyzowym, poprzez bezpodstawne przyjęcie, że skarżąca w opisanych w zaskarżonych decyzjach okolicznościach dokonała nabycia wewnątrzwspólnotowego gazu skroplonego zakupionego z zapłaconą akcyzą na potrzeby prowadzonej na terenie kraju działalności gospodarczej, oraz że po jej stronie w takich okolicznościach powstał obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. W uzasadnieniu, skarżąca ponownie zarzuciła organom bezzasadną odmowę przeprowadzenia wszystkich wnioskowanych przez nią dowodów, zaś na etapie postępowania odwoławczego organowi II instancji odmowę ich przeprowadzenia w ramach rozprawy administracyjnej. Swą odmowę organy motywowały tym, że zebrany materiał dowodowy jest całkowicie wystarczający, kiedy w rzeczywistości, w jej opinii, organy podatkowe swoje stanowisko w tym względzie oparły jedynie na dwóch dokumentach tj. notach spedycyjnych i listach kontrolnych ADR, które przez cały okres postępowania strona skarżąca podważała wskazując wątpliwości zarówno co do ich znaczenia, jak i sposobu sporządzenia. Przykładem jest chociażby odczyt tarczek tachografów, który wykazuje, że postój pojazdów należących do firmy M.P.-L. na granicy trwał od 1 do 5 minut, uniemożliwiając tym samym funkcjonariuszom celnym dokonanie rzetelnej kontroli samego pojazdu, jak i jego dokumentów. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, w pełni podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art.3 ustawy z dnia 30.08.2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz.1270 z późn. zm. dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. W związku z tym, zgodnie z art.145 §1 pkt1 tej ustawy, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Oceniając zaskarżoną decyzję w tym zakresie, należy stwierdzić, że odpowiada ona prawu, tym samym skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Podniesione w skardze zarzuty dotyczą zarówno prawa procesowego, jak i materialnego. Ich rozpatrzenie należy zatem rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem tylko prawidłowo ustalony stan faktyczny w oparciu o prawidłowo zgromadzone i rozpatrzone dowody daje podstawę do rozpatrzenia prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego. Należy przy tym zauważyć, że podniesione przez stronę skarżącą naruszenie przepisu prawa materialnego stanowi w istocie konsekwencję zarzutów dotyczących błędnego ustalenia stanu faktycznego i jego błędnej oceny. Punktem wyjścia dla uznania wskazanej decyzji za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który organy obu instancji przedstawiły w uzasadnieniach wydanych decyzji. W ocenie Sądu, uznać należy, że został on ustalony w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu kontrolnym, zgodnie z normami art.281 i następnych ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm. - zwanej dalej Ordynacja podatkowa, a następnie w postępowaniu podatkowym przed organem pierwszej instancji i organem odwoławczym z zachowaniem reguł ogólnych wynikających z art.120 i następnych cyt. wyżej ustawy oraz zasad dotyczących przeprowadzania dowodów i uprawnień stron zgodnie z art.180 i następnymi Ordynacji podatkowej. Należy też zauważyć, że w celu należytego rozstrzygnięcia sprawy organ pierwszej instancji wziął pod uwagę ocenę prawną dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. sformułowaną w wyrokach, które zapadły w tożsamych sprawach Skarżącej, z tymże dotyczących innych miesięcy 2006 roku. Organ dopuścił szereg dowodów zarówno z dokumentów, jak i z zeznań świadków, których przeprowadzenie pozwoliło na dokonanie wyczerpujących ustaleń faktycznych w zakresie objętym istotą sporu w niniejszej sprawie. Następnie, organy podatkowe obu instancji dokonały wszechstronnej oceny zgromadzonego w toku prowadzonego postępowania materiału dowodowego, we wzajemnym powiązaniu poszczególnych dowodów, przekonująco eksponując istnienie dostatecznych podstaw do określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, a wypływająca z tej oceny konkluzja ma walor logiczności i znajduje oparcie w zasadach doświadczenia życiowego. Podkreślić przy tym należy, że dokonana przez organ ocena, w opinii Sądu, nie była oceną dowolną, lecz oparto ją na całokształcie zgromadzonego i udowodnionego w stosunku do strony materiału dowodowego, spełniającą wymogi z art.191 Ordynacji podatkowej. Według Sądu organy podatkowe prawidłowo także dokonały subsumcji przepisów prawa materialnego do poczynionych ustaleń faktycznych uznając, że Przedsiębiorstwo "L" M.P.-L. w okresie od stycznia 2006r. do lutego 2007r. zakupując skroplony gaz z zapłaconą akcyzą przemieszczało go z obszaru Republiki Federalnej Niemiec na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Skarżąca dokonywała tym samym nabycia wewnątrzwspólnotowego, o którym mowa w art.4 ust.1 pkt5 ustawy o podatku akcyzowym. Należy przy tym zaznaczyć, że powyższe ustalenia dotyczą gazu pochodzącego jedynie ze spornych jego partii. Organy w żadnym razie nie negowały faktu, że skarżąca w Niemczech gaz w ogóle sprzedawała. Bez wątpienia, potwierdzeniem przyjętego stanowiska organów podatkowych są listy kontrolne sporządzone przez funkcjonariuszy straży granicznej na okoliczność przeprowadzenia kontroli przewozu towarów niebezpiecznych, jaki miał miejsce [...] stycznia 2006r. Każdorazowo stwierdzono wówczas dokładnie taką samą ilość towaru, jaką załadowano około jednej godziny wcześniej w Rafinerii (według danych z not spedycyjnych). Zeznania tych funkcjonariuszy stanowiły potwierdzenie zapisów na listach kontrolnych dokumentujących przejazd pojazdów z ładunkiem. W zeznaniach oświadczyli oni jednocześnie, że wyżej wymienione listy zostały sporządzone na podstawie dokumentów przedstawionych przez kierowców, jak i kontroli pojazdów, a listy były podpisywane przez kierowców. Odnosząc się zaś do próby skarżącej podważenia zeznań funkcjonariuszy celnych przez wskazanie, że krótki czas postoju pojazdu na granicy nie pozwalał na dokonanie ustaleń ujawnionych w listach kontrolnych, Sąd pragnie zauważyć, że strona nie czyni tego skutecznie. Pełnomocnik skarżącej do protokołu rozprawy w dniu 18 stycznia 2012r. w sprawach o sygn. akt I SA/Go 1229/11, 1230/11, 1231/11, 1251/11, 1252,11 dotyczących podatku akcyzowego za pozostałe miesiące 2006r. oświadczył, że nie złożono wniosku o wszczęcie postępowania karnego wobec tych funkcjonariuszy, co zdaniem Sądu należało zrobić w sytuacji, gdy zarzuca się im sporządzenie dokumentu zawierającego nieprawdziwe dane, tzw. fałsz intelektualny. W zdecydowanej sprzeczności z ustaleniami organu w zakresie przemieszczenia gazu na terytorium Polski stoją wyjaśnienia skarżącej i jej małżonka R.L. o napełnianiu w rafinerii gazem skroplonym cysterny innej aniżeli ta, która została opisana w nocie spedytorskiej potwierdzającej załadunek gazu. Według małżonków L. miało to polegać na wysyłaniu do Niemiec po gaz, przeznaczony do sprzedaży na terenie Niemiec, zestawu z polską naczepą - cysterną, odłączeniu jej przed wjazdem na teren rafinerii i podłączeniu cysterny wynajętej od niemieckiego przewoźnika, a następnie odłączeniu naczepy niemieckiej i ponownym podłączeniu polskiej, która cały czas pozostawała pusta, w celu powrotu do kraju. Trafnie, w opinii Sądu, wyjaśnienia te zostały uznane przez organy podatkowe za niewiarygodne i nielogiczne, zaś proceder ten nie tylko za nieekonomiczny, ale i sprzeczny z prawem. Powyższych wyjaśnień nie potwierdziła także opinia biegłego P.L. (PPHU T) powołanego przez Prokuraturę Okręgową, który po dokonaniu analizy i opisu 62 tarczek tachografów dotyczących przejazdów pojazdów użytkowanych przez firmę Przedsiębiorstwo "L" M.P.-L. w okresie od [...] maja 2004r. do [...] grudnia 2005r. oraz 14 tarczek dotyczących przejazdów w okresie od [...] stycznia 2006r. do [...] lutego 2007r. kategorycznie wykluczył wykonanie przez pojazd czterech manewrów, tak jak twierdziła skarżąca, a mianowicie: odczepienie jednej naczepy, zaczepienie drugiej, manewry związane z podjeżdżaniem pod załadunek, następnie odczepienie i ponowne zaczepienie pierwszej z cystern. Trudno przy tym zgodzić się ze stanowiskiem skarżącej, że opinia biegłego jest ukierunkowana na zdyskredytowanie jej wyjaśnień czy też pomija zapisy na tarczkach potwierdzające przedstawioną przez nią wersję działań, kiedy w rzeczywistości każdy przypadek, w których biegły zaobserwował zapisy świadczące o wykonaniu przez ciągnik siodłowy ruszenia z prędkością manewrową, uznał, że "mogą to być ruszenia związane z odczepianiem lub zaczepianiem naczepy - cysterny", "mogą być to ruszenia związane ze zmianą naczepy", działając tym samym na korzyść strony. Podkreślić przy tym należy, że organy podatkowe przyjmując takie stanowisko w sprawie, opierały się w tym względzie na notach spedycyjnych, listach kontrolnych ADR oraz na zeznaniach powołanych w toku prowadzonego postępowania świadków - funkcjonariuszy straży granicznej, którzy potwierdzili zapisy na listach kontrolnych. Nie ulega wątpliwości, że listy kontrolne sporządzone przez funkcjonariuszy straży granicznej na okoliczność przeprowadzenia kontroli przewozu towarów niebezpiecznych są dokumentami urzędowymi, ponadto były podpisywane przez kierowców, którzy mieli świadomość czy przewożą towar, czy też jadą z pustą przyczepą. Kierowcy w swoich zeznaniach nie kwestionowali złożonych podpisów. Zgodnie z art.194 §1 Ordynacji podatkowej dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Nawet jednak i taki dokument może być kwestionowany wszelkimi innymi dowodami, bowiem § 3 tego artykułu nie wyłącza możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom urzędowym. Przepisy prawa nie przewidują w tej materii żadnych ograniczeń. Na gruncie rozpoznawanej sprawy stwierdzić jednak należy, że żadne czynności dowodowe przeprowadzone w toku postępowania w efekcie nie podważyły wiarygodności oraz mocy dowodowej dokumentu urzędowego. Jak słusznie zauważono w zaskarżonej decyzji, strona skarżąca na potwierdzenie odmiennych swoich tez, nie przedstawiła żadnych materialnych i wiarygodnych dowodów. Gołosłowne i niekiedy wzajemnie sprzeczne wyjaśnienia skarżącej i jej małżonka R.L., w ocenie Sądu w najmniejszym nawet stopniu nie doprowadziły do zdyskwalifikowania treści dokumentu urzędowego. Ponadto nie jest zrozumiałe postępowanie strony skarżącej, która nie podjęła skutecznych działań mających na celu wyjaśnienie, jej zdaniem, nieprawdziwych danych zawartych w listach kontrolnych. Prawidłowe było też przyjęcie przez organy, że do obalenia dowodu z dokumentu urzędowego nie mogła przyczynić się także opinia Laboratorium D, sporządzona dla wybranych 10 tarczek tachografów, skoro nie został w tej opinii jednoznacznie stwierdzony rodzaj manewrów pojazdu. W żadnym razie mocy dowodowej zapisów na listach kontrolnych ADR nie podważyły także przedstawione przez M.P.-L. "odnalezione" dokumenty sprzedaży gazu płynnego na terenie Niemiec, przedstawione jako odpowiedniki polskich rachunków z kas fiskalnych a nie zawierające danych osobowych i adresowych nabywców. Jak trafnie bowiem zauważyły organy podatkowe, brak było jednoznacznego powiązania przedłożonych pokwitowań z transakcjami dotyczącymi spornych partii gazu. Skoro zatem udowodniono, że gaz zakupiony w dniach [...] stycznia 2006r., został wwieziony do Polski, to ten sam gaz nie mógł być sprzedany w Niemczech. Jak już wcześniej wskazano, Sąd, tak jak i organy podatkowe, w żadnym razie natomiast nie kwestionuje, że skarżąca w ogóle dokonywała sprzedaży gazu na terenie Niemiec, zatem pokwitowania te mogły dotyczyć transakcji z innym gazem. Powyższe, w ocenie Sądu, zasadnym czyni uznanie, że M.P. –L. w ramach prowadzonej działalności PHH "L" nabyte na terenie wspólnot, na podstawie faktur zakupu, 96.000 kg gazu skroplonego z akcyzą zapłaconą na terytorium państwa członkowskiego w styczniu 2006r. przemieściła na terytorium Polski. Dokonała zatem wewnątrzwspólnotowego nabycia wyroby akcyzowego a ponieważ w związku z tym nabyciem nie dopełniła jednocześnie warunków określonych w art.55 ustawy o podatku akcyzowym, Naczelnik Urzędu Celnego zasadnie, w myśl art.21 §3 Ordynacji podatkowej, określił w drodze decyzji podatkowej zobowiązanie podatkowe z tego tytułu. Jednocześnie za prawidłowe uznać należy określenie momentu powstania obowiązku podatkowego, gdyż przedmiotowy gaz płynny skarżąca przywożąc do kraju własnymi środkami transportu otrzymała w dniu jego wewnątrzwspólnotowego nabycia, tj. przywozu do kraju. Prawidłowo określono także podstawę opodatkowania, przyjęto właściwą stawkę podatku oraz wyliczono wysokość zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu nie doszło przy tym, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, do naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego, które mogłoby skutkować uchyleniem wskazanych decyzji, czy choćby nawet stwierdzeniem wydania ich z naruszeniem prawa. Mając na względzie powyższe, wobec niestwierdzenia podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji, a więc i uznania zasadności skargi, na postawie art.151 P.p.s.a.