I SA/Go 1313/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2011 r. sprawy ze skargi B.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości spółki z o.o. z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę. Skarżący B.M. złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2010 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzedu Skarbowego z [...] czerwca 2010 r. nr [...], wydane w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka zarządu. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny: Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowej B.M. jako byłego członka zarządu "R" Sp. z o.o. z/s za zaległości ciążące na Spółce z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2005 r. wraz z należnymi odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego oraz kosztami postępowania egzekucyjnego, prowadzonego w związku z niezapłaconymi w terminie zobowiązaniami w podatku od towarów i usług za miesiące luty, marzec, kwiecień i maj 2005 r. Organy podatkowe ustaliły, iż B.M. pełnił funkcję członka zarządu "R " Sp. z o.o. zarówno w czasie, w którym powstało przedmiotowe zobowiązanie podatkowe w/w Spółki jak i w okresie, gdy przekształciło się ono w zaległość podatkową. Na podstawie zgromadzonego materiału wynika, iż B.M. począwszy od dnia jego powołania tj. [...] grudnia 2004 r. do dnia złożenia rezygnacji tj. [...] września 2005r. był jedynym członkiem zarządu "R " Sp. z o.o. z/s. Ze znajdującej się w aktach administracyjnych sprawy umowy sprzedaży udziałów R Sp. z o.o. spółce S Sp. z o.o. z dnia [...] stycznia 2005 r. wynika, że nabywca udziałów zobowiązał się do udzielenia pożyczki spółce R w kwocie 500.000 zł, która miała być płatna w 3 ratach. W aktach administracyjnych postępowania znajduje się jedynie projekt umowy pożyczki. W toku postępowania pełnomocnik skarżącego przedłożył kopie pism świadczących, że skarżący zdawał sobie sprawę ze złej kondycji Spółki. W trakcie postępowania egzekucyjnego organ ustalił, że zobowiązana Spółka nie prowadziła już w 2006 r. działalności gospodarczej. Nie posiadała żadnego mienia ruchomego podlegającego zajęciu w tym m.in. pojazdów mechanicznych. Nie była też właścicielem ani użytkownikiem wieczystym jakichkolwiek nieruchomości. Zajmowane przez w/w Spółkę pomieszczenia - zgodnie z oświadczeniem złożonym do protokołu z dnia [...] grudnia 2005 r. - dzierżawione były od D natomiast wszystkie ruchomości należały do "R S.A.". Spółka nie posiadała żadnego majątku w tym także należącego do osób trzecich. Nie posiadała też akcji, obligacji, weksli oraz wierzytelności. Z raportu poborcy skarbowego z dnia [...] marca 2006 r. sporządzonego z przedstawicielem "R Sp. z o.o. na okoliczność możliwości spłaty zaległości wynika, iż Spółka nie dysponowała majątkiem na terenie kraju, z którego można byłoby przeprowadzić egzekucję. Również dokonując zajęcia rachunku bankowego w/w Spółki w Banku organ egzekucyjny ustalił, iż z powodu braku środków finansowych na rachunku bankowym w/w Spółki, potwierdzonych odpowiednimi pismami, realizacja zajęcia egzekucyjnego nie jest możliwa. Ponadto pismo Banku z dnia [...] sierpnia 2006 r. informujące o zbiegu egzekucji administracyjnej i sadowej do rachunku "R" Sp. z o.o. jak również pismo z dnia [...] października 2006r. o braku środków finansowych na rachunku bankowym w/w Spółki oraz z dnia [...] grudnia 2008 r. o przejęciu łącznej egzekucji przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w opinii organu podatkowego potwierdzały okoliczności w zakresie braku możliwości realizacji w/w zajęcia. Dlatego organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] grudnia 2009 r. umorzył prowadzone wobec "R" Sp. z o.o. postępowanie egzekucyjne. Wobec niemożności zaspokojenia zobowiązań z majątku Spółki, wszczął postępowanie w zakresie określenia odpowiedzialności za zobowiązania Spółki wobec B.M.. Na skutek przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją nr [...] z [...] czerwca 2010 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej B.M. jako byłego członka zarządu R Sp. z o.o. w likwidacji za zaległości Spółki z tytułu kosztów postępowania egzekucyjnego, prowadzonego z tytułu nieterminowej spłaty zaległości w podatku od towarów i usług za luty, marzec, kwiecień i maj 2005r., oraz z tytułu podatku do towarów i usług za czerwiec 2005r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy oraz jego ocena materialno-prawna pozwalają na podstawie art. 116 Ordynacji podatkowej na orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka zarządu. Od powyższej decyzji skarżący za pośrednictwem swojego pełnomocnika pismem z [...] lipca 2010 r. złożył odwołanie, w którym zarzucił naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej w tym m.in.: – art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w sprawie nie występują przesłanki egzonerujące, – art. 180, art. 187 oraz art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa przez ich niezastosowanie oraz przyjęcie, że wnioskowane i przedstawiane przez stronę dowody dotyczące ustalenia czy stronie można przypisać winę w zaniechaniu zgłoszenia wniosku o upadłość w związku z utratą mandatu członka zarządu "R" Sp. z o.o. są zbędne i nie mają znaczenia dla prowadzonej sprawy, – art. 122, art. 180 § 1,art. 187 § 1 oraz art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa przez oddalenie wniosku dowodowego o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony. Wskazując zatem na powyższe uchybienia pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] czerwca 2010 r. w całości i przekazanie sprawy do ponownego jej rozpoznania przez organ I instancji oraz pozostawienie organowi I instancji rozstrzygnięcia o kosztach postępowania podatkowego. W odwołaniu od przedmiotowej decyzji pełnomocnik skarżącego podniósł, iż niezwykle istotnym i mającym duże znaczenie dla podjęcia właściwego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest rzetelne i właściwe ustalenie stanu faktycznego w tym przede wszystkim wyjaśnienie okoliczności związanych zarówno z " utratą mandatu członka Zarządu" jak i z " nie zgłoszeniem wniosku o upadłość". W prowadzonym postępowaniu - zdaniem pełnomocnika skarżącego - organ podatkowy nie przeprowadził wszystkich dowodów, w tym dowodu z przesłuchania B.M.. Pominął nie tylko fakt, iż Spółka posiadała "dużą wierzytelność w stosunku do S Sp. z o.o.", która niewątpliwie "stanowiła majątek spółki i pozwalała ocenić jej zdolność finansową jako nie kwalifikującą się do ogłoszenia upadłości", ale także, że "umowa pożyczki nie została rozwiązana i wierzytelność ta stanowi majątek, z którego organ podatkowy mógłby uzyskać pełne zaspokojenie" tym bardziej, że wykazane w zaskarżonej decyzji zobowiązania podatkowe są "znacznie niższe niż kwota pożyczki, mającej być zrealizowaną na rzecz spółki". Przytaczając natomiast przepis art. 12 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze stanowiący pewną przesłankę interpretacyjną dla oceny zasadności zgłaszania wniosku o upadłość i stricte formalistycznego przestrzegania przesłanek upadłości oraz dla oceny ewentualnej winy zarządu w zaniechaniu zgłoszenia takiego wniosku pełnomocnik skarżącego stwierdził, iż skoro "kwota zobowiązań publicznoprawnych spółki nie przekroczyła 10% wartości wierzytelności, natomiast (...) w sierpniu 2005 roku strona zrezygnowała z funkcji w zarządzie spółki, to nie upłynął też 3 miesięczny termin, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie". Pełnomocnik stwierdził ponadto, iż Spółka funkcjonowała wprawdzie w "określonych" warunkach ekonomicznych i rynkowych, to jednak miała "klientelą" i zatrudnionych pracowników, dla których stwarzała miejsca pracy. W dalszej części uzasadnienia odwołania pełnomocnik podniósł, iż skarżący wielokrotnie wskazywał w swoich pismach, iż "w okresie pełnienia funkcji członka Zarządu nie istniały przesłanki ekonomiczne uzasadniające zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego", zatem "nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy zarządu". Stosowne oświadczenia Strona złożyła dopiero w sytuacji, gdy okazało się, że "S" nie ma woli wypełnienia zobowiązania z tytułu umowy pożyczki i ignoruje kolejne wezwania zarządu". Wprawdzie dokonała tego w okresie późniejszym, to jednak - zdaniem pełnomocnika skarżącego — podjęcie przez B.M. próby złożenia wniosku o upadłość jest dla niniejszego postępowania irrelewantne z przyczyn podanych we wcześniejszych pismach. Organ odwoławczy nie zgodził się z argumentacją pełnomocnika skarżącego i decyzją z dnia [...] października 2010 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Nie stwierdził okoliczności obligujących organ odwoławczy do wycofania z obrotu prawnego zaskarżonego rozstrzygnięcia i uwzględnienia zarzutów podniesionych przez skarżącego w odwołaniu. W jego opinii zebrany materiał dowodowy w sprawie potwierdził, iż zaistniały przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej B.M.. W szczególności organ oparł swoje rozstrzygnięcie na wykładni art. 116 w związku z art. 107 § 1 i § 2 pkt 1 - 4 Ordynacji podatkowej. Organ nie zgodził się z Na powyższą decyzję skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, w której zaskarżonej decyzji zarzucił: – naruszenie prawa materialnego, tj. przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej poprzez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że w sprawie nie występują przesłanki egzonerujące, – naruszenie prawa materialnego, tj. art. 180, 187 i 188 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i przyjęcie, że wnioskowane i przedstawione przez stronę dowody dotyczące ustalenia, czy stronie można przypisać winę w zaniechaniu zgłoszenia wniosku o upadłość w związku z utratą mandatu członka zarządu "R" Sp. z o.o. są zbędne i nie mają znaczenia dla prowadzonej sprawy, – istotne uchybienie formalne w postaci wewnętrznej niespójności uzasadnienia do zaskarżonej decyzji. Mając powyższe na uwadze wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik skarżącego wskazał, że organ odwoławczy w wydanej decyzji stwierdził, że organ I instancji w sposób nie budzący wątpliwości wykazał zaistnienie przesłanek określonych w art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa, stanowiących podstawę orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jak również, że okoliczności dotyczące wykazania zawinienia skarżącego zostały wystarczająco stwierdzone innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie, tym samym dowód, którego przeprowadzenia żądał skarżący nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Ponadto, w ocenie organu odwoławczego, skarżący (cyt.): "niewątpliwie" ponosi winę za brak możliwości zaspokojenia należności Skarbu Państwa w sytuacji niewypłacalności spółki. Pełnomocnik skarżącego nie zgadzając się z powyższymi twierdzeniami organu II instancji argumentował, że zgodnie ze stanowiskiem judykatury, "Jeżeli członek zarządu kwestionuje swą winę, czy to w nie zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości (zawarcia układu) czy to w nie wszczęciu postępowania upadłościowego lub układowego, organ podatkowy obligowany jest do wnikliwego prześledzenia okoliczności tych zaniechań z uwzględnieniem indywidualnej sytuacji, jaka towarzyszyła członkowi zarządu w momencie, gdy tego rodzaju wnioski i postępowania winny mieć miejsce" (tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 18 grudnia 2008 r., sygn. I SA/Łd 1041/08). Autorytarne przyjęcie przez organ odwoławczy zawinienia skarżącego, oraz odrzucenie na tej podstawie zgłaszanych wniosków dowodowych, stanowi naruszenie prawa do obrony skarżącego, poprzez pozbawienie go możliwości wykazania braku swojego zawinienia, a tym samym uwolnienia się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Kwestia zawinienia skarżącego jest w niniejszej sprawie niezwykle istotna, ponieważ zaistniałe okoliczności faktyczne oraz prawne spowodowały, że brak złożenia przewidzianego w art. 116 ordynacji podatkowej wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) wynikał z jego oceny bieżącego stanu finansowego Spółki, który nie stwarzał zagrożenia dla możliwości zaspokojenia wierzycieli. Jak podniesiono w środku odwoławczym od decyzji organu I instancji, spółka "R" Sp. z o.o. posiadała znacznej wielkości wierzytelność w stosunku do spółki "S" sp. z o.o., która stanowiła majątek spółki, i pozwalała oceniać jej zdolność finansową jako nie kwalifikującą do ogłoszenia upadłości. Zobowiązania podatkowe, wskazane w zaskarżanej decyzji, są bowiem znacznie niższe niż kwota pożyczki, która miała zostać zrealizowana na rzecz spółki. Skarżący podnosił również, że umowa ta była skuteczna oraz nie została przez żadną ze stron wypowiedziana w okresie, za który powstała zaległość względem Skarbu Państwa. Skarżący niewątpliwie posiada wiedzę na temat sposobu wykonania pożyczki, ustalenia rat jej spłaty, przyczyn opóźnienia realizacji umowy etc. Okoliczności te są istotne dla ustalenia, czy ponosi on ewentualną winę w rozumieniu powołanego wyżej przepisu. Organ odwoławczy ponadto w zaskarżonej decyzji podniósł, że istnienie wierzytelności należnej "R" Sp. z o. o. od dłużnika "S" sp. z o.o. nie zmienia sytuacji skarżącego, bowiem spółka "R" Sp. z o.o. nie otrzymała II raty wspomnianej pożyczki w wyznaczonym terminie, co (cyt.): "niewątpliwie oznacza to, iż już w miesiącu czerwiec 2005 r. w/w Spółka stała się niewypłacalna, zatem - zgodnie z art. 11§1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze - wystąpiła przesłanka do ogłoszenia upadłości". W ocenie pełnomocnika skarżącego stwierdzenie to pozostaje w sprzeczności z pozostałą częścią uzasadnienia decyzji, w której to wielokrotnie organ odwoławczy wskazuje, że niewypłacalność spółki istniała już w miesiącu powstania pierwszej ze wskazanych należności, to jest marcu 2005r., i od tej chwili na skarżącym ciążył obowiązek ogłoszenia upadłości. Sprzeczność ta oznacza też, że organ podatkowy w istocie nie dokonał najistotniejszego ustalenia w tej sprawie, tj. nie ustalił, kiedy dokładnie miałby powstać stan kwalifikujący spółkę do ogłoszenia upadłości. Taka niespójność w uzasadnieniu jest sprzeczna z zasadą pewności prawa oraz budzi wątpliwości co do racjonalności rozstrzygnięć podejmowanych przez organ odwoławczy. Przyjęcie, że stan niewypłacalności powstał w czerwcu 2005 roku, eliminuje bowiem w całości odpowiedzialność strony za miesiące poprzedzające tę datę, a wskazane w treści skarżonych decyzji. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoja dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi. Na rozprawie w dniu [...] marca 2011 r. pełnomocnik skarżącego przedłożył kopię wyroku Sądu Okręgowego, wydanego w dniu [...] grudnia 2010 r. w sprawie o sygnaturze akt I C 304/06, którym Sąd Okręgowy oddalił powództwo o określenie odpowiedzialności za zobowiązania spółki R Sp. z o.o.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, zważył: Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tego artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą zaskarżoną decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej P.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji bądź postanowienia w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawna. W ocenie Sądu naruszenie przepisów prawa materialnego oraz postępowania nie miało miejsca, dlatego skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone są w rozdziale 15 Działu III Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. ( Ordynacja podatkowa Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz.60 z późn.zm.). Uregulowano w nim zakres podmiotowy oraz przedmiotowy tej odpowiedzialności. Zgodnie z art. 107 § 1 ustawy tylko w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Podmiotami odpowiedzialnymi solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są zgodnie z art. 116 § 1 członkowie jej zarządu. Członkowie zarządu odpowiadają za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych spółki powstałych w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Mogą być pociągnięci do odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki tylko i wyłącznie wówczas, gdy egzekucja należności podatkowych z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Członek zarządu może zwolnić się z odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z § 2 odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których zarówno upływ terminu płatności, jak również powstanie zaległości wymienionych w art. 52 nastąpiło w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. W postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Odnosząc powyższe do pierwszego zarzutu skargi, dotyczącego naruszenia art. 116 Ordynacji podatkowej, należy go uznać za nietrafny. Organy podatkowe w sposób nie budzący wątpliwości wykazały, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu - Prezesa Zarządu R Sp. z o.o. w okresie od jej powstania (od [...] grudnia 2004r.) do czasu złożenia przez skarżącego rezygnacji z funkcji prezesa i powołania w dniu [...] listopada 2005 r. nowego zarządu. Powyższe wynika m.in. z wypisów z Krajowego Rejestru Sądowego [...] odpis zupełny z [...] maja 2009 r.(k- 99-103), wypis z KRS (k-89-91), aktu założycielskiego spółki z dnia [...] grudnia 2004 r. (k-81-83), protokołu z Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników R odbytego w dniu [...] grudnia 2004r. (k-85), Protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników R z dnia [...] listopada 2005r.(k-96-97), rezygnacji skarżącego z dnia [...] września 2005 r. z pełnienia funkcji zarządu (k- 94). Powstanie zaległości podatkowych za które na skarżącego została przeniesiona odpowiedzialność dotyczy okresu od lutego do czerwca 2005r. Wobec powyższego nie ulega wątpliwości, że w okresie powstania zaległości podatkowych skarżący był Prezesem Zarządu R Sp. z o.o. W okresie tym powstały zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od lutego do czerwca 2005r. Z tym że spółka uiściła zobowiązania za okres od lutego do maja 2005r. Poza tym wysokość zaległości nie jest w sprawie sporna. Kolejną przesłanką o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej i której wykazanie spoczywało na organach podatkowych dotyczyło nieskuteczności egzekucji z majątku spółki. W tym zakresie ustalenia organów należy uznać za prawidłowe i mające oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym. Naczelnik Urzędu Skarbowego, korzystając z przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zakresie uzyskania informacji od podmiotów mogących posiadać dane dotyczące majątku ruchomego lub nieruchomego, którego właścicielem mogłaby być spółka wykazał, że pod wskazanym adresem spółka nie prowadzi działalności gospodarczej oraz nie posiada majątku, z którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji administracyjnej. Fakt ten potwierdziły zgromadzone przez organ egzekucyjny materiały dowodowe, w tym m.in.: - pismo Prezydenta z dnia [...] marca 2009 r. z którego wynika, że Spółka R nie jest właścicielem ani użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonych na terenie miasta ; - pismo z dnia [...] kwietnia 2009 r. z Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji iż podmiot ten nie figuruje w ewidencji pojazdów; - pismo wyrok zaoczny z dnia [...] stycznia 2008 r. V GC 638/07 o rozwiązaniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością R. Ponadto w aktach znajduje się postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2009r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego wobec majątku zobowiązanego R Sp. z o.o.. Podstawą umorzenia postępowania egzekucyjnego stanowił przepis art. 59 § 3 w zw. z art. 59 §2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W treści uzasadnienia organ wskazał, iż spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod adresem figurującym w aktach rejestracyjnych spółki znajdujących się w Urzędzie Skarbowym jak i Krajowym Rejestrze Sądowym. Ponadto na zajętym przez organ rachunku bankowym od [...] maja 2007r. nie występują obroty. Spółka nie posiada nieruchomości ani żadnych pojazdów. Ponadto spółka zaprzestała składania deklaracji w podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych natomiast w podatku od towarów i usług składane były deklaracje zerowe – przy czym ostatnia deklaracja złożona została za maj 2009 r. W aktach administracyjnych sprawy zgromadzonych przez organ I instancji znajduje się również szereg pism, dotyczących postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych z 2005 i 2006 r. z majątku Spółki zanim organ podatkowy wszczął postępowanie w przedmiocie określenia odpowiedzialności B.M. za zobowiązania Spółki. Słusznie organ wskazał, że powyższe okoliczności świadczą o niemożności prowadzenia skutecznej egzekucji. Z uwagi na brak składników majątkowych Spółki nie ma możliwości prowadzenia egzekucji administracyjnej przy zastosowaniu środków egzekucyjnych wymienionych w art. 1a pkt 12 lit a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Tym samym organy podatkowe w sposób bezsporny wykazały bezskuteczność egzekucji wobec spółki. Z tego też względu uznać należy, że zaistniały przesłanki do wszczęcia przez organ postępowania w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego członka zarządu spółki R. Zgodnie z treścią art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności w nim przewidzianej jeżeli wykaże że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości, bądź nie zgłoszenie takiego wniosku nastąpiło nie z winy członka zarządu lub wskaże o mienie z którego egzekucja jest możliwa. Strona skarżąca wskazuje, że z jej oceny bieżącego stanu finansowego spółki, nie wynikało by istniało zagrożenie dla możliwości zaspokojenia wierzycieli. Strona wskazuje, że spółka posiadała znaczną wierzytelność w stosunku do spółki S, które stanowiło majątek spółki i pozwalającą oceniać jej zdolność finansową jako niekwalifikującą się do ogłoszenia upadłości. Stosowne oświadczenie złożył dopiero w sytuacji, gdy okazało się, że "S" nie ma woli wypełnienia zobowiązania z tytułu umowy pożyczki i ignoruje kolejne wezwania zarządu". W ocenie Sądu twierdzenia strony nie znajdują oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale. W toku postępowania wykazano, że Spółka od początku swojej działalności generowała straty, które z upływem kolejnych miesięcy ulegały zwiększeniu. Potwierdzają to liczne pisma skarżącego do Prezesa Zarządu S Sp. z o.o., informujące o złej kondycji finansowej Spółki. Były nimi: pismo skarżącego jako Prezesa Zarządu R Sp. z o.o. z [...] marca 2005 r. do T.T. Prezesa S Sp. z o.o., ponaglające w sprawie wypłaty środków z umowy pożyczki, pismo skarżącego z [...] kwietnia 2005 r. kierowane do T.T. zawiadamiające go o zwołaniu Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Wspólników na dzień [...] kwietnia 2005 r., na którym zamierzał omówić bieżącą sytuację finansową Spółki oraz podjąć decyzje co do dalszego postępowania w sprawie funkcjonowania Spółki. Ponadto świadczą o tym znajdujące się w materiałach dowodowych, zgromadzone przez organ I instancji deklaracje CIT-2 składane przez B.M. w 2005 r. jako Prezesa Zarządu spółki R Sp. z o.o. Wynika z nich, że spółka zarządzana przez skarżącego generowała straty narastająco począwszy od marca 2005 r., kiedy strata wyniosła 27.744,32 zł, w następnych miesiącach nadal ulegała zwiększeniu – w kwietniu wyniosła 62.454, 68 zł, w maju – 146.066, 77 zł, w czerwcu – 230.869,58 zł, w lipcu – 318.711,12 zł, w sierpniu – 379.843, 82, we wrześniu – 490.261, 24 zł, w październiku – 442.935, 23 zł i finalnie w listopadzie strata wyniosła 536.732, 96 zł. Również treść pisma z dnia [...] kwietnia 2005 r. zwołującego nadzwyczajne walne zgromadzenie wspólników, przez skarżącego na dzień [...] kwietnia 2005 r. wskazuje na fakt, iż skarżący zdawał sobie w pełni sprawę z sytuacji finansowej Spółki. W porządku obrad znalazł się punkt dotyczący "rozważenia konieczności rozwiązania spółki i otwarcia jej likwidacji lub zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości". Nie zgłosił jednak wówczas wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie Sądu nie można się zgodzić z twierdzeniem pełnomocnika skarżącego, iż wymagalna jego zdaniem pożyczka stanowiła majątek spółki i jako taka była zabezpieczeniem rosnących zobowiązań spółki. Strona w toku postępowania nie wykazała, że do zawarcia umowy pożyczki w wysokości 500.000 zł w ogóle doszło – w dokumentacji zgromadzonej przez organ załączony jest projekt umowy pożyczki, sporządzony w dwóch językach, na którym nie ma podpisu którejkolwiek ze stron. Dlatego nie można zgodzić się z twierdzeniem, że strona wykazała, iż przedmiotowa pożyczka była wymagalna w jakimkolwiek terminie. Ponadto skarżący miał świadomość, że postanowienia "umowy" nie są realizowane i środki które miały pochodzić z przedmiotowej umowy nie wpływały na konto spółki, której był prezesem, co powodowało brak możliwości regulowania zobowiązań. Również przedłożony na rozprawie [...] marca 2011 r. wyrok Sądu Okręgowego sygn. akt I C 304/06 w uzasadnieniu ustalenia, które potwierdzają, iż skarżący był od momentu powołania w grudniu 2004 r. do listopada 2005 r. jedynym Prezesem Zarządu Spółki. Wiedział przez cały ten okres o pogarszającej się sytuacji finansowej Spółki, a mimo to prócz prób egzekwowania nakładów finansowych ze strony S Sp. z o.o., nie podjął wówczas czynności zmierzających do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Co więcej z uzasadnienia Sąd Okręgowego wynika ustalenie, że skarżący zbył majątek Spółki zanim złożył wnioski o ogłoszenie upadłości. W tym miejscu należy wspomnieć, że organy podatkowe wbrew zarzutom pełnomocnika skarżącego nie miały obowiązku wskazania terminu, w którym skarżący powinien wniosek złożyć. Z pisma znajdującego się w aktach administracyjnych sprawy, kierowanego przez Wydział Gospodarczy Sekcję ds. Upadłościowych i Naprawczych Sądu Rejonowego do Naczelnika Urzędu Skarbowego wynika, że skarżący jako Prezes Zarządu R Sp. z o.o. w dniach [...] września 2005 r., [...] września 2005 r. oraz [...] października 2005 r. złożył trzy wnioski o ogłoszenie upadłości spółki. Wszystkie złożone przez niego wnioski zostały zarządzeniem Sądu zwrócone. "Zgłoszenie wniosku" o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej nie polega na złożeniu pisma zawierającego stosowny wniosek do sądu. Wniosek taki winien być złożony skutecznie. W sprawie strona nie wykazała skutecznego złożenia wniosku, gdyż trzy złożone przez skarżącego wnioski zostały zarządzeniem sądu zwrócone. Bezspornie wobec spółki R nie było wszczęte postępowanie upadłościowe ani postępowanie zapobiegające upadłości. Z tego względu za bezzasadny należy uznać zarzut skarżącego iż organy miały obowiązek określić kiedy skarżący winien złożyć wniosek o upadłość. Powyższe miałoby znaczenie w sytuacji, gdyby wniosek o zgłoszenie upadłości został złożony skutecznie, a organ zarzucał skarżącemu, że zgłoszenie upadłości nie nastąpiło we "właściwym czasie". Poza tym nie można uznać za "właściwy czas" złożenie wniosku o ogłoszeniu upadłości w momencie w którym nie istnieje żaden majątek spółki. W niniejszej sprawie skarżący złożył wniosek o ogłoszenie upadłości w chwili gdy spółka nie posiadała żadnego majątku. Potwierdza to również treść uzasadnienia wyroku Sądu Okręgowego z dnia [...] grudnia 2010 r. I C 304/06, które pełnomocnik strony przedłożył na rozprawie. Ponadto to skarżący jako zarząd spółki wiedział najlepiej w jakiej dacie wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Należy w tym miejscu ponownie podkreślić, iż w postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna, co zdaniem Sądu w sposób pełny i rzetelny przedstawiły w zgromadzonym materiale dowodowym. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Skarżący nie wykazał okoliczności uwalniających go z odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Sąd podziela stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt I FSK 709/07. W powołanym orzeczeniu NSA wskazał, że udowodnienie okoliczności egzoneracyjnych określonych w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej obciąża osoby, których dotyczy odpowiedzialność. W przeciwnym razie wymagane byłoby udowodnienie przez organ podatkowy okoliczności negatywnych, jak "niewskazanie" lub "niewskazanie", dowód winien zaś dotyczyć okoliczności pozytywnych. Do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest obowiązany wykazać zatem jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Ponadto w orzeczeniu z 7 lipca 2007 r. NSA wskazał, że "konstrukcja art. 116 §1 Ordynacji podatkowej, której cechą charakterystyczną jest to, że najpierw określa przesłanki pozytywne przeniesienia odpowiedzialności, a następnie w punkcie pierwszym i drugim cytowanego paragrafu, wylicza przesłanki negatywne, wyliczenie to poprzedzając zwrotem "a członek zarządu" : "nie wykazał, że" oraz "nie wskazuje", determinuje ocenę, że ciężar dowodu istnienia negatywnych przesłanek przeniesienia odpowiedzialności obciąża zainteresowanego członka zarządu. Zwrot "a członek zarządu nie wykazał" lub "nie wskazuje" wyklucza możliwość rozumienia tego przepisu w ten sposób, że to organ podatkowy ma "wykazać" istnienie przesłanki negatywnej lub "wskazać" na istnienie tej przesłanki, gdyż byłaby to wykładnia pozostająca w wyraźnej sprzeczności z gramatycznym brzmieniem przepisu i prowadząca do odwrócenia jego znaczenia". Zgodnie z art. 201 §1 w związku z art. 208 § 2 kodeksu spółek handlowych obowiązkiem zarządu jest prowadzenie spraw spółki i jej reprezentowanie, a każdy członek zarządu ma obowiązek prowadzenia spraw spółki. W ocenie Sądu, każdy z członków zarządu Spółki z należytą starannością powinien dbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych. Odpowiedzialność za zrealizowanie celu, jakiemu ma służyć ogłoszenie upadłości, spoczywa na członku zarządu spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. Członkom zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie możliwość zaspokojenia długów. Przy ocenie winy przyjąć należy obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Osoba zainteresowana ma wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. Negatywnie z omawianego punktu widzenia oceniana jest nie tylko wina umyślna, ale także wina nieumyślna w obu jej postaciach , tzn. niedbalstwa i lekkomyślności. Innymi słowy członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki dopiero wówczas, gdy wykaże, iż nie ponosi winy również nieumyślnej, a więc nie przewidywał i w żaden sposób nie mógł przewidzieć, iż zaistniała w danym momencie sytuacja finansowa w spółce wymaga zgłoszenia wniosku o upadłość bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Reasumując należy stwierdzić, iż skarżący w toku postępowania podatkowego nie wykazał zaistnienia przesłanek zwalniających go z odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Jednocześnie organy podatkowe wykazały bezskuteczności egzekucji oraz fakt pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w czasie powstania zaległości podatkowych. Z tych też względów zarzuty skargi należało uznać za bezzasadne. Organ prawidłowo przeprowadził postępowanie, wszechstronnie ocenił zgromadzony materiał dowodowy nie przekraczając zasady swobodnej jego oceny. Prawidłowo zastosował wykładnię przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej i właściwie przepis ten w niniejszej sprawie zastosował. Ponieważ Sąd nie znalazł podstaw prawnych do uwzględnienia skargi, stosownie do postanowień art. 151 ustawy P.p.s.a. skargę oddalił. |Sędzia WSA |Sędzia WSA |Sędzia WSA | |Stefan Kowalczyk |Anna Juszczyk-Wiśniewska |Alina Rzepecka |