I SA/Go 152/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Specjalista Marta Surmacz-Buszkiewicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi W.G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług oddala skargę. W.G. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] września 2010 r., w której określono wartość celną, kwotę wynikającą z długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu, kwotę podatku akcyzowego oraz kwotę podatku od towarów i usług dotyczące objętego procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu, sprowadzonego ze Szwajcarii, używanego samochodu osobowego marki [...]. Z akt wynika następujący stan sprawy. W dniu [...] września 2008 r. na podstawie dokumentu nr [...], działający z upoważnienia skarżącej D.G., zgłosił do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu sprowadzony ze Szwajcarii, używany samochód osobowy marki [...] o pojemności silnika 2497 cm³ , rok produkcji 2004. Zgłaszający zadeklarował wartość pojazdu na kwotę 1.300,00 CHF, zgodnie z załączonym do zgłoszenia celnego rachunkiem nr [...] z dnia [...] września 2008 r. , którego wystawcą była firma J ze Szwajcarii. Do zgłoszenia celnego zostały też załączone dokument pojazdu oraz opinia techniczna nr [...] z dnia [...] września 2008 r. Na podstawie deklaracji na rachunku w zgłoszeniu zadeklarowano preferencyjną stawkę celną 0%, przewidzianą dla towarów pochodzących ze Wspólnoty lub krajów korzystających. Na mocy postanowień art. 78 ust.1 i 2 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (rozporządzenie Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny - Dz. Urz. WEL nr 302 z 19.10.1992 r., ze zm. - WKC) organ celny po zwolnieniu towaru dokonał z urzędu kontroli zgłoszenia celnego. W ramach podjętych czynności, zgodnie z postanowieniami art. 33 Protokołu Nr 3 (dot. definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej) oraz umowy zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz. Urz. WE L 45 z 15 lutego 2006 r. ze zm.), organ celny przekazał do weryfikacji szwajcarskim służbom celnym załączony do zgłoszenia celnego rachunek zakupu nr [...] z dnia [...] września 2008r. z zamieszczoną na nim deklaracją o pochodzeniu towaru. Przy piśmie nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r. Generalny Dyrektoriat Ceł Federalnej Administracji Celnej Sekcja ds. Pochodzenia oraz Tekstyliów, Berno poinformował, że eksporter nie udowodnił pochodzenia przedmiotowego pojazdu i z tego względu należy pojazd ten traktować jako nieokreślonego pochodzenia i uznać dowód pochodzenia za nieważny. Ponadto w wyniku przeprowadzonej analizy załączonych do odprawy dokumentów organ celny poddał w wątpliwość deklarowaną wartość celną przedmiotowego pojazdu. Z porównania zadeklarowanej wartości pojazdu skarżącej w wysokości 1.300 CHF z ceną pojazdu podobnego (według katalogu EurotaxGlass’s Personenwagen 07-08/08 s. 180) wynikało, że ceny tego rodzaju towaru na rynku szwajcarskim kształtują się w przedziałach od 6.700 CHF do 8.900 CHF. Nawet przy uwzględnieniu przedstawionej przez importera oceny technicznej nr [...] z dnia [...] września 2008 r., w której wskazano procentowy wskaźnik ubytku wartości pojazdu (ubytek z tytułu uszkodzeń i braków w wyposażeniu), wartość pojazdu ustalona na podstawie materiału porównawczego kształtowała się na poziomie kilkakrotnie wyższym od ceny określonej w umowie kupna - sprzedaży załączonej do zgłoszenia celnego. W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...] maja 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru, retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego oraz określenia prawidłowych wysokości kwot należnych podatków z tytułu importu. Celem ustalenia wartości samochodu organ pierwszej instancji powołał w dniu [...] czerwca 2010 r. biegłego rzeczoznawcę techniczno-motoryzacyjnego. W wydanej opinii nr [...] z dnia [...] lipca 2010 r. biegły, na podstawie przedłożonych mu dokumentów przedmiotowego pojazdu samochodowego oraz opinii technicznej nr [...] z dnia [...] września 2008 r., ustalił wartość pojazdu na rynku polskim we wrześniu 2008 r. na kwotę 22.900 zł. Ponadto w wyniku rozkodowania pojazdu o podanym nr nadwozia [...] biegły ustalił według normy ISO 3779, że rokiem produkcji jest 2002 r. Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] września 2010r. nr [...] określił wartość celną sprowadzonego przez skarżącą samochodu osobowego marki [...] w wysokości 15.021,00 zł, kwotę wynikającą z długu celnego, podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu, w wysokości 1.502,00 zł, kwotę podatku akcyzowego w wysokości 2.247,00 zł oraz kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 4.129,00 zł. Wartość celna spornego samochodu została ustalona według metody zastępczej , tzw. metody ostatniej szansy , o której mowa w art. 31 WKC a jako podstawę tego ustalenia przyjęto wartość określoną przez powołanego przez organ pierwszej instancji biegłego rzeczoznawcę techniczno-motoryzacyjnego. W odwołaniu od powyższej decyzji skarżąca kwestionowała ustalenia biegłego rzeczoznawcy, nie zgadzając się z przyjęciem do określenia wartości, jako porównywalnego pojazdu, samochodu marki [...]. Podkreślała też, że sprowadzony przez nią samochód został zakupiony na licytacji firmy ubezpieczeniowej [...] za pośrednictwem firmy J, z tytułu czego zapłaciła pośrednikowi dodatkowo 100 CHF prowizji. Przedłożyła organowi odwoławczemu korespondencję z firmą ubezpieczeniową. Natomiast na potwierdzenie, że importowany pojazd był uszkodzony, załączyła do odwołania kopię opinii technicznej nr [...] z dnia [...] września 2008r. a później jeszcze wyjaśnienia sporządzającego opinię, co do sposobu dokonanej przez niego wyceny wartości spornego pojazdu. Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności wyjaśnił , że w momencie przyjmowania zgłoszenia celnego organ celny ocenia jedynie jego poprawność formalną i nie ma możliwości dokonania oceny rzetelności danych zawartych przez importera. Dane te przyjmowane są jedynie jako deklaracja - oświadczenie, które w późniejszym okresie może zostać poddane bardziej szczegółowej kontroli merytorycznej, zgodnie z przepisami obowiązującego prawa celnego. Wskazał też, że w świetle art. 78 WKC po zwolnieniu towarów organ celny, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, może w szczególności kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem celnym. Mając na względzie powyższe a także postanowienia art. 33 Protokołu Nr 3 dokonano sprawdzenia faktury zakupu wystawionej przez szwajcarską firmę J, przesyłając ją do weryfikacji szwajcarskim władzom celnym. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że organy orzekające w sprawie wzięły pod uwagę pismo nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r. Generalnego Dyrektoriatu Ceł Federalnej Administracji Celnej - Sekcja ds. Pochodzenia i Tekstyliów zawierające informację, że eksporter nie udowodnił pochodzenia pojazdu, zatem towar należy traktować jako nieokreślonego pochodzenia, uznając dowód pochodzenia za nieważny. Organ odwoławczy wskazał przy tym, że weryfikacja przeprowadzona zgodnie z wyżej powołanymi regulacjami przez władze kraju wystawiającego świadectwo pochodzenia jest jedyną przewidzianą prawem formą kontroli dowodów pochodzenia towarów i wynik jej jest wiążący dla władz celnych kraju importu. Organy celne nie mają uprawnień do kwestionowania uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, ani domagania się od władz weryfikujących udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z przepisami obowiązującymi w danym kraju. Wynik weryfikacji otrzymany od upoważnionej do wykonywania tej czynności instytucji nie może być podważany przez organy celne, ani przez importera. Nie może być również przedmiotem oceny i dodatkowej weryfikacji i ma charakter wiążący dla organów celnych. Dyrektor Izby Celnej powołał się także na art. 180 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Wskazał , że z kolei w myśl art. 86 ustawy Prawo celne, organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Według organu odwoławczego, biorąc pod uwagę, że szwajcarskie władze celne nie potwierdziły pochodzenia towaru, zamieszczona na rachunku nr [...] z dnia [...] września 2008 r. deklaracja o pochodzeniu nie mogła stanowić podstawy do zastosowania preferencyjnej stawki celnej 0%. Organ pierwszej instancji zasadnie zatem odmówił zastosowania w stosunku do spornego pojazdu stawki preferencyjnej i zastosował stawkę celną konwencyjną (erga omnes) w wysokości 10%. W związku z brakiem potwierdzenia pochodzenia towaru, jak również ze względu na zadeklarowaną niską wartość celną, organ celny pierwszej instancji zasadnie też uznał, że zaszły uzasadnione wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana wartość celna stanowi cenę faktycznie należną lub zapłaconą za importowany pojazd. Jak wskazał dalej organ odwoławczy, wystąpienie owych uzasadnionych wątpliwości pozwoliło, zgodnie z art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny – zwanego dalej RWKC - na ustalenie wartości celnej inną metodą niż metoda wartości transakcyjnej. Organ wskazał następnie sposób określenia wartości celnej towaru w rozpatrywanej sprawie. Wykluczając możliwość ustalenia wartości celnej sprowadzonego używanego samochodu osobowego metodą wartości transakcyjnej identycznych towarów, metodą wartości transakcyjnej podobnych towarów, metodą wartości opartej na cenie jednostkowej oraz metodą wartości kalkulowanej – z podaniem przyczyn tego wykluczenia – organ przyjął zasady wynikające z art. 31 WKC, czyli metodę tzw. ostatniej szansy. Na tej podstawie stwierdził, że zgodnie z postanowieniami Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. , w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych używanych pojazdów samochodowych w oparciu o wymienioną metodę tzw. ostatniej szansy, istnieje możliwość skorzystania z opinii rzeczoznawców, wyspecjalizowanych katalogów, czasopism zawierających ceny rynkowe pojazdów. W powyższych publikacjach wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych (osobowych, terenowych, dostawczych, ciężarowych) na podstawie ogólnokrajowych badań rzeczoznawczych, prowadzonych w sposób fachowy przez specjalistów w dziedzinie motoryzacji ( np. Eurotax, Info Ekspert). Dalej organ podał, że w przypadku używanych pojazdów samochodowych ta metoda pozwala na właściwe uwzględnienie indywidualnych cech pojazdu używanego, również wtedy (albo szczególnie wtedy), gdy określone one zostają przez rzeczoznawcę w specjalistycznej opinii technicznej. W rozpatrywanej sprawie organ celny ustalając wartość celną metodą zastępczą, zgodnie z dyspozycją art. 31 WKC, jako punkt wyjścia przyjął wartość przedmiotowego pojazdu określoną w opinii nr [...] z dnia [...] lipca 2010 r. Przy ustalaniu wartości celnej pomniejszył jej wielkość o należności celne , podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy pobierane w związku z importem towaru. Tak ustalona wartość celna oddaje rzeczywistą wartość pojazdu, będąc z kolei podstawą do określenia należności publicznoprawnych. Organ odwoławczy za niezasadny uznał zarzut dotyczący sposobu ustalenia wartości pojazdu. Wskazał, że z uwagi na ograniczenia wynikające z przepisu art. 31 ust. 2 lit.a WKC, uniemożliwiającego ustalanie wartości metodą ostatniej szansy m.in. na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie, przyjęcie do tych ustaleń pojazdu podobnego, tj. marki [...] było prawidłowe. To biegły rzeczoznawca ustalił, że przyjęty pojazd marki Toyota ma niemalże identyczne parametry trakcyjno-techniczne co sprowadzony przez skarżącą pojazd marki [...]. Dyrektor Izby Celnej podał też, że w opinii sporządzonej dla potrzeb niniejszej sprawy biegły dokonał licznych odliczeń od ceny bazowej, uwzględniając dostępne dane oraz konkretny stan techniczny pojazdu, istniejący w chwili jego sprowadzenia do Polski, m.in. na podstawie załączonej do zgłoszenia celnego opinii nr [...]. Wyszczególnione w tej opinii uszkodzenia pojazdu posłużyły do przyjęcia korekt ujemnych z tytułu stanu technicznego samochodu. Dodatkowo organ wyjaśnił, że wycena (ustalona wartość 14.370 zł) dokonana przez rzeczoznawcę T.A. w opinii nr [...] z dnia [...] września 2008 r. dotyczyła wartości rynkowej konkretnego samochodu osobowego marki [...], natomiast w postępowaniu celnym wartość samochodu została ustalona na podstawie tzw. metody ostatniej szansy Odnośnie przedstawionych przez skarżącą na etapie odwołania dokumentów dotyczących licytacji pojazdu organ odwoławczy stwierdził, że potwierdzają one jedynie transakcję dokonaną na terenie Szwajcarii pomiędzy towarzystwem ubezpieczeniowym [...] a szwajcarską firmą J. Kwota uzyskana w wyniku licytacji pojazdu nie stanowi zaś potwierdzenia dla ceny transakcyjnej uzyskanej w wyniku dalszej odsprzedaży auta. Dyrektor Izby Celnej wskazał przy tym, że realizując wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadę dochodzenia prawdy obiektywnej, organy w toku postępowania podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyjaśnienia sprawy a przed powzięciem decyzji wzięto pod uwagę wszystkie zgromadzone w sprawie dowody. W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji zapewnił przestrzeganie wszystkich reguł postępowania dowodowego i zgodnie z treścią art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy, zarówno zebrany przez organy celne, jak i przedstawiony przez stronę. W postępowaniu dowodowym dążył, na podstawie całości zebranego materiału dowodowego, do rzetelnego ustalenia faktów, zgodnie z zasadą bezstronności. Organ odwoławczy zaznaczył też, że w myśl powyższej zasady organy celne kierują się w swoim postępowaniu obiektywizmem, zbierają materiał dowodowy z uwzględnieniem okoliczności korzystnych jak i niekorzystnych dla określenia sytuacji prawnomaterialnej strony postępowania , analizują i oceniają materiał dowodowy z uwzględnieniem wszystkich okoliczności w ich wzajemnym powiązaniu oraz przyjmują jako podstawę decyzji tylko fakty ujawnione w toku postępowania. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej skarżąca złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji jako naruszającej prawo oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Formułując zarzuty skarżąca wytknęła błąd polegający jej zdaniem na tym, że preferencyjne pochodzenie towaru poświadcza eksporter, a nie władze szwajcarskie. Wskazała przy tym, że w momencie, gdy władze szwajcarskie nie potwierdziły pochodzenia towaru, firma J już nie istniała. Skarżąca twierdziła dalej, że skoro nie istniał podmiot dokonujący poświadczenia preferencji, to władze szwajcarskie nie mogły potwierdzić lub zaprzeczyć autentyczności preferencji. Zarzut skargi dotyczył ponadto naruszenia prawa materialnego, tj. (jak wskazano w skardze) art. 22 Decyzji nr 3/2005 Wspólnotowego Komitetu UE - Szwajcaria przez nieuwzględnienie autentyczności sporządzonej przez eksportera deklaracji na fakturze. Według skarżącej błędem było również dokonanie porównania sprowadzonego przez nią samochodu [...] do [...], mimo że organ prowadzący postępowanie odnalazł w katalogu szwajcarskim Eurotaxglass’s identyczny pojazd, którego cena wynosiła 6.700 CHF, co stanowi wartość około 20.000 zł. Skarżąca nie zgadzała się ponadto z podważeniem opinii rzeczoznawcy nr [...] z dnia [...] września 2008 r. dokonanej w dniu odprawy celnej na terenie Urzędu Celnego, jak też z nieprzyjęciem wyjaśnień tego rzeczoznawcy dotyczących sposobu dokonania wyceny, w których to wyjaśnieniach ( z dnia [...] września 2010 r.) "dokonał ponownej wyceny". Skarżąca podniosła także, że organy celne "wymuszają" wykonywanie opinii technicznych na koszt importera a następnie ich nie uznają. Wskazała jeszcze, że zakwestionowano wartość przedstawioną na rachunku firmy J, pomimo że skarżąca dostarczyła dokumenty dotyczące licytacji oraz wyjaśnienia, że J działała w jej imieniu, za co pobrała prowizję w wysokości 100 CHF. Niezrozumiałe jest dla skarżącej dlaczego organ przyjął za wiarygodne, że firma J mogła kupić sporny pojazd na licytacji za 1.200 CHF a nie mogła go odsprzedać skarżącej za kwotę 1.300 CHF, tzn. nie uznał, że można taki samochód za wyżej wymienioną kwotę kupić w Szwajcarii. W następnej kolejności skarżąca zarzuciła naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej przez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Twierdziła ponadto, że porównanie samochodu [...] do [...] było błędem, ponieważ pojazdy te pochodzą "z różnych segmentów wielkości". W końcu wskazała, że z rozkodowania numeru VIN samochodu [...] wynika jedynie rok modelowy, a nie rok produkcji. Uzasadniając wniosek o uchylenie zaskarżonej decyzji skarżąca podała, że samochód [...] kupiła w dobrej wierze i legalnie. Wskazała, że prowadzi firmę zajmującą się importem używanych samochodów , płaci z tego tytułu podatki i nie wyobraża sobie, żeby mogła kupować samochody według cen sugerowanych przez organ celny, tzn. według katalogów Eurotax, itp. Wskazała też, że według jej wiedzy służby celne Szwajcarii potwierdzają preferencyjne pochodzenie towaru, jeśli są wystawiane na dokumencie EUR1, bo wówczas posiadają kopie. Natomiast w przypadku, gdy eksporter preferencje wystawił na rachunku, to można je potwierdzić tylko, jeśli firma istnieje. Odnośnie porównania sprowadzonego pojazdu z innym podobnym skarżącą twierdziła, że należało przyjąć samochód [...] jako odpowiednik [...]. Obie marki produkowane są w Wielkiej Brytanii, czyli państwie należącym do Unii Europejskiej. Skarżąca kwestionowała przyjęcie jako podobnego samochodu marki [...] wskazując, że jest to pojazd produkcji japońskiej, zdecydowanie droższy, w dodatku "z wyższego segmentu". Reasumując skarżąca wskazała, że w zaskarżonej decyzji organ powołał się na zasadę obiektywizmu, natomiast mimo przedstawionych przez nią dokumentów , jak i wyjaśnień nie znaleziono żadnych okoliczności przemawiających na korzyść strony. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi podając, że jego zdaniem zgłoszone zarzuty są niezasadne. Organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i argumentację w sprawie. Ustosunkowując się do zarzutów zawartych w skardze organ stwierdził, że wszelkie stwierdzenia dotyczące nieuzasadnionego kwestionowania deklarowanej przez skarżącą wartości celnej towaru należy uznać za niezasadne. Według strony przeciwnej słuszność wątpliwości organu celnego potwierdza również ustalona na podstawie opinii biegłego wartość celna pojazdu, która po uwzględnieniu korekt oraz po odjęciu wszelkich należności publicznoprawnych związanych z importem pojazdu została ustalona na kwotę 15.021,00 zł, stanowiącą sześciokrotność ceny deklarowanej w momencie odprawy celnej. Za równie niezasadne należy uznać według organu zarzuty dotyczące samego ustalenia wartości celnej towaru określoną w art. 31 WKC metodą tzw. ostatniej szansy. Organ podkreślił przede wszystkim, że wartość według powyższej metody nie może być ustalana na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie. Z uwagi na fakt, że samochody marki [...] są produkowane na obszarze UE, za podstawę kalkulacji należało przyjąć wartość na rynku polskim samochodu o możliwie zbliżonych parametrach. Sporny pojazd jest właśnie produkowany na obszarze Wspólnoty, zatem niedopuszczalne było przyjęcie za punkt wyjścia czynionych obliczeń wartości pojazdów tej marki. Odnośnie zarzutu dotyczącego podważenia przez organ celny opinii nr [...] z dnia [...] września 2008 r. wyjaśniono, że jego niezasadność wynika z tego, że biegły rzeczoznawca wydając w dniu [...] lipca 2010 r. opinię nr [...] uwzględnił tę wcześniejszą opinię i zastosował szereg korekt, w tym korekty wykazane w opinii sporządzonej na zlecenie strony, wyjaśniając jednocześnie powody, dla których odmówiono uznania korekty z tytułu przebiegu ponadnormatywnego. W kwestii dotyczącej wydruków z licytacji Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił natomiast, że fakt ten mógł posłużyć jedynie jako uzasadnienie wątpliwości, że deklarowana przez skarżącą cena nie odzwierciedla rzeczywistej wartości celnej. Wskazywana kwota 1.200 CHF dotyczy transakcji zawartej pomiędzy dwoma podmiotami szwajcarskimi a metody zastępczego ustalania wartości celnej nie przewidują możliwości ustalania takiej wartości na podstawie transakcji zawartej na rynku kraju eksportu. W odpowiedzi na skargę wskazano także, że wbrew wywodom skargi organy celne nie naruszyły postanowień Protokołu Nr 3 do Umowy między EWG a Konfederacją Szwajcarską. W momencie dokonywania zgłoszenia celnego skarżąca zadeklarowała (pole 47) stawkę celną preferencyjną. Warunkiem skorzystania z preferencji celnej jest natomiast przedstawienie właściwego dowodu pochodzenia. Przedstawiono "deklarację na fakturze", pod którą umieszczono dane firmy J oraz czytelny podpis właściciela. Wobec negatywnego wyniku weryfikacji powyższego dowodu pochodzenia, zamieszczona na rachunku nr [...] z dnia [...] września 2008 r. deklaracja pochodzenia nie mogła stanowić podstawy do zastosowania preferencyjnej zerowej stawki celnej. Organ celny nie znalazł też podstaw do uwzględnienia zarzutu skargi odnośnie naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że rozpatrując sprawę ocenił ją w całokształcie zgromadzonego materiału, co pozwoliło stwierdzić, że zaistniały uzasadnione wątpliwości co do tego, że deklarowana przez importera cena stanowiła faktycznie należną sumę określoną w art. 29 WKC. Organy celne nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena ta ma swoje logiczne podstawy w ciągu zdarzeń zaistniałych w procesie dostawy towaru do odbiorcy, którym był skarżąca. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasługującą na uwzględnienie. Tytułem wstępu należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość . Kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei z art. 1 oraz art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej P.p.s.a., wynika, że ustawa ta normuje postępowanie sądowe w sprawach z zakresu kontroli działalności administracji publicznej oraz w innych sprawach, na mocy ustaw szczególnych. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie także w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Z powyższych regulacji wynika, że sąd administracyjny w przypadku decyzji administracyjnej dokonuje jedynie jej kontroli, która sprowadza się do oceny prawidłowości jej wydania pod względem formalnym oraz prawidłowości zastosowania prawa materialnego, przy czym jeżeli chodzi o stan faktyczny to brany jest pod uwagę ten, który istniał w dniu wydania decyzji. Skarżąca zarzuciła, że organ celny pierwszej instancji powołując się na pismo władz celnych Szwajcarii, w którym nie potwierdzono pochodzenia pojazdu, bezpodstawnie uznał za niewiarygodne wartość pojazdu i deklarację eksportera, a organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie w tym przedmiocie. Dokonując ustalenia wartości importowanego pojazdu organy podważyły opinię rzeczoznawcy sporządzoną na zlecenie skarżącej w dniu odprawy celnej, natomiast biegły powołany przez organ przyjął do porównania japoński samochód marki [...], zdaniem skarżącej niemogący być odpowiednikiem samochodu [...], jako pojazd pochodzący z "innego, wyższego segmentu wielkości". W świetle powyższych zarzutów, uwzględniając przy tym okoliczności faktyczne sprawy należy stwierdzić, że postępowanie organów było zgodne z art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/1992 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Z treści powołanego przepisu rozporządzenia (zwanego RWKC) wynika, że organy celne nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem wartości transakcyjnej, jeżeli mają uzasadnione wątpliwości, czy zadeklarowana wartość celna stanowi faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WKC. Cytowana regulacja uprawnia organ celny do ustalenia wartości celnej na innej podstawie niż wartość transakcyjna towaru. W rozpoznawanej sprawie uzasadnione wątpliwości były związane z zakwestionowaniem prawdziwości danych zawartych w przedłożonym przez skarżącą dowodzie zakupu samochodu z dnia [...] września 2008r. Z przeprowadzonego przez szwajcarskie organy celne postępowania wynikało bowiem, że sprzedawca pomimo złożenia stosownego oświadczenia na rachunku nr [...], nie wykazał ( "nie udowodnił") pochodzenia towaru. Zatem skoro w tym elemencie rachunek zawierał nieprawdziwe dane, to organy miały uzasadnione wątpliwości, że także w elemencie dotyczącym ceny sprzedaży pojazdu nie odpowiada ona rzeczywistej wartości rynkowej samochodu, co dodatkowo zostało potwierdzone uzyskanymi przez organy danymi. Wynikało z nich, że wartość samochodu marki [...] w okresie sprowadzenia pojazdu przez skarżącą wynosiła od 6.700 CHF do 8.900 CHF, natomiast skarżąca przedłożyła rachunek opiewający na wartość 1.300 CHF. Mając na uwadze, że był to pojazd uszkodzony oraz rodzaj uszkodzeń pojazdu, jak i procentowy wskaźnik ubytku wartości pojazdu z tego tytułu, wartość samochodu ustalona na podstawie materiału porównawczego kształtowała się i tak na poziomie kilkakrotnie wyższym od ceny określonej w dokumencie zakupu przedstawionym wraz ze zgłoszeniem celnym. Taka sytuacja uzasadniała przyjęcie zaistnienia w rozpoznawanej sprawie "uzasadnionych wątpliwości" i odstąpienie przez organy celne od ustalania wartości celnej przywożonego samochodu z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Sporny towar został też zadeklarowany jako korzystający z preferencji celnych, a zatem jego pochodzenie powinno być udokumentowane odpowiednim dowodem pochodzenia. Kwestie te reguluje, mająca zastosowanie w niniejszej sprawie, Umowa zawarta pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą i Konfederacją Szwajcarską (Dz. Urz. WE L 45 z 15 lutego 2006 r. ze zm.), w szczególności Protokół Nr 3 do tejże Umowy dotyczący definicji pojęcia "produkty pochodzące" oraz metod współpracy administracyjnej. Zgodnie z art. 16 Protokołu Nr 3 produkty pochodzące ze Wspólnoty przy przywozie do Szwajcarii oraz produkty pochodzące ze Szwajcarii przy przywozie do Wspólnoty korzystają z postanowień Umowy po przedstawieniu jednego z następujących dowodów pochodzenia: 1) świadectwa przewozowego EUR.1, którego wzór zamieszczony jest w załączniku III a; 2) świadectwa przewozowego EUR-MED, którego wzór zamieszczony jest w załączniku III b; 3) deklaracji na fakturze lub deklaracji EUR-MED. wydanej zgodnie z art. 22 Protokołu Nr [...], która może zostać sporządzona przez: a) upoważnionego eksportera w rozumieniu art. 23 Protokołu Nr [...] lub b) przez każdego eksportera dla każdej przesyłki składającej się z jednej lub większej liczby opakowań zawierających produkty pochodzące, których całkowita wartość nie przekracza 6000 EUR. Jak z powyższego wynika dowodem pochodzenia w myśl art. 16 Protokołu Nr [...] może być m.in. deklaracja sporządzona przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym opisującym dane produkty w sposób wystarczający do ich identyfikacji. Tekst deklaracji na fakturze umieszczono w załącznikach do Protokołu Nr [...]. W przedmiotowej sprawie, mając na względzie przepis art. 78 WKC, zgodnie z którym po zwolnieniu towarów, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu celnym, organ celny może m.in. kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem celnym, jak również stosownie do postanowień art. 33 Protokołu Nr [...] organy celne dokonały sprawdzenia załączonej do zgłoszenia celnego faktury zakupu wystawionej przez szwajcarską firmę J, przesyłając ją do weryfikacji szwajcarskim władzom celnym. Przy piśmie nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r. Generalny Dyrektoriat Ceł Federalnej Administracji Celnej Sekcja ds. Pochodzenia oraz Tekstyliów poinformował, że eksporter nie udowodnił pochodzenia pojazdu, objętego rachunkiem nr [...]. Z tego też względu pojazd należało traktować jako nieokreślonego pochodzenia i nie uznać dowodu pochodzenia. Weryfikacja przeprowadzona przez władze kraju, w którym zostało wystawione świadectwo pochodzenia jest jedyną przewidzianą przez umowę formą kontroli dowodów pochodzenia towarów i wynik jej jest wiążący dla władz celnych kraju importu. Pismo szwajcarskiej administracji celnej z dnia [...] kwietnia 2010 r. stanowi dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej, albowiem zostało sporządzone w formie określonej przepisami prawa (tj. w formie przewidzianej w Protokole Nr [...]) przez powołane do tego organy władzy publicznej, tj. szwajcarski organ administracyjny, na wniosek polskiego organu o udzielenie pomocy prawnej na podstawie art. 3 ust. 1 i 2 oraz art. 8 tego Protokołu. Stosownie do treści art. 194 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej pismo to jest zatem zagranicznym dokumentem urzędowym i stanowi dowód tego, co zostało w nim "urzędowo stwierdzone" (tak też NSA w wyroku z 15 grudnia 2010 r., sygn. akt I GSK 608/09). Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należy także podkreślić, że pismo władz szwajcarskich z dnia [...] kwietnia 2010 r. w konfrontacji z datą wyrejestrowania firmy J ([...].03.2010 r.) nie może być postrzegane tak, jak czyni to skarżąca. Uważa ona bowiem, że stwierdzenie przez stronę szwajcarską nieudowodnienia przez eksportera pochodzenia pojazdu, oznaczające brak uprawnień do wystawienia świadectwa (deklaracji na fakturze) o preferencyjnym pochodzeniu towaru, nastąpiło gdy firma J już nie istniała. Czynności weryfikacyjne szwajcarskie władze celne wykonały niewątpliwie wcześniej (pismo organu z Polski z dnia [...] grudnia 2009 r.), a tylko informacja o ich wyniku została zawarta w piśmie noszącym datę późniejszą niż zakończenie działalności przez sprzedawcę spornego pojazdu. Zważywszy na sekwencję zdarzeń bardziej prawdopodobna zdaje się nawet wydawać teza, że to w związku z weryfikacją (kontrolą) szwajcarskich służb celnych, firma J, która nieuprawnienie poświadczała preferencyjne pochodzenie sprzedawanych m.in. do Polski pojazdów, zakończyła swoją działalność. Zauważyć też trzeba, że w ramach weryfikacji organ celny Szwajcarii nie "poświadcza pochodzenia", tylko dokonuje sprawdzenia, wyjaśnia, czy świadectwo pochodzenia zostało wydane zgodnie z przepisami (jest ważne czy też nie). W świetle powyższego należy uznać, że organy celne mogły mieć uzasadnione wątpliwości co do zadeklarowanej wartości celnej, zatem zasadne było odstąpienie przez nie od przyjęcia wartości transakcyjnej jako wartości celnej towaru. Konsekwencją zakwestionowania wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej towaru było ustalenie tej wartości w oparciu o jedną z metod określonych w art. 30 – 31 WKC. W sytuacji, gdy zadeklarowana wartość celna nie mogła być przyjęta, organ celny miał obowiązek ustalenia tej wartości stosując metody wynikające ze wskazanych przepisów. Należy zaakceptować stanowisko organów celnych wskazujące na brak możliwości zastosowania metod ustalania wartości celnej, sprowadzonego używanego samochodu, określonych w art. 30 WKC. W omawianym zakresie organy celne prawidłowo odwołały się do stanowiska sformułowanego przez Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO). Zarówno metoda wartości transakcyjnej identycznych towarów, jak i metoda wartości transakcyjnej podobnych towarów (art. 30 ust. 2 lit. a i b WKC) odnosi się do cech towarów, takich jak identyczność lub podobieństwo. Tych przesłanek nie spełniają sprowadzane z zagranicy używane samochody. Również nie znajduje zastosowania do towarów używanych metoda oparta o cenę jednostkową towarów importowanych. Opiera się ona na cenie jednostkowej (art. 30 ust. 2 lit.c WKC), po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne są sprzedawane we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami. Stwierdzić należy, że do określenia wartości celnej sprowadzanych samochodów używanych nie znajduje również zastosowania metoda wartości kalkulowanej - art. 30 ust. 2 lit.d WKC, która wymaga określenia kosztów lub wartości materiałów i produkcji, kwoty zysku i kosztów ogólnych oraz kosztów lub wartości zmiennych elementów, wymienionych w art. 32 ust. 1 lit.e WKC. W świetle powyższych uwag należało podzielić stanowisko organów celnych uznające, że wartość celną sprowadzonego ze Szwajcarii samochodu osobowego należało ustalić przy zastosowaniu metody, o której mowa w art. 31 WKC, zwanej metodą ostatniej szansy. Zastosowanie tej metody podlega ograniczeniom, o których mowa w art. 31 ust. 2 WKC. W szczególności według tej metody wartość celna nie może być ustalana na podstawie ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie. Zgodnie z przepisem art. 31 WKC, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 29 lub 30, ustalana jest na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. i Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. W przypadku określenia wartości celnej używanego samochodu dokonuje się weryfikacji w oparciu o materiały porównawcze dla samochodów o parametrach zgodnych z danymi dla sprowadzonych przez importera, wyprodukowanych poza Wspólnotą, sprzedawanych na rynku Wspólnoty. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia, w sytuacji gdy wartość celna przywożonych używanych pojazdów samochodowych ustalana jest w oparciu o art. 31 WKC, istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających średnie ceny rynkowe tych pojazdów na obszarze Wspólnoty. Organy celne słusznie uznając, że nie jest możliwe zastosowanie art. 29 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, wobec wystąpienia uzasadnionych wątpliwości co do wartości celnej towaru, prawidłowo zastosowały metodę ustalania wartości celnej określoną w art. 31 ust.1 WKC. Działając w powyższym trybie prawidłowo też jako punkt wyjścia przyjęły wartość przedmiotowego pojazdu określoną w opinii nr [...] z dnia [...] lipca 2010 r. i przy ustalaniu wartości celnej pomniejszyły ją o należności celne, podatek od towarów i usług i podatek akcyzowy pobierane w związku z importem towaru. Rzeczoznawca ustalił, że najbardziej zbliżone, niemalże identyczne parametry trakcyjno – techniczne do przedmiotu importu ma samochód marki [...], wyprodukowany w Japonii, a więc poza Wspólnotą Europejską, co odpowiadało istotnemu warunkowi stosowania zastępczej metody tzw. ostatniej szansy. W kwestii wytypowania do opracowania wyceny właśnie pojazdu marki [...] należy podkreślić, że dokonał tego biegły, osoba posiadająca wiedzę specjalistyczną z zakresu techniki motoryzacyjnej, który ustalił, że [...] jest pojazdem tego samego rodzaju i podrodzaju, o niemalże identycznych parametrach trakcyjno-technicznych. Skarżąca natomiast poza ogólnikowym stwierdzeniem, że wyżej wymieniony samochód produkcji japońskiej "jest z wyższego segmentu" nie podała argumentów podważających prawidłowość dokonanego przez biegłego wyboru samochodu podobnego. Przedstawienie np. opinii innego rzeczoznawcy w tym zakresie mogłoby ewentualnie otwierać drogę do skutecznego podważenia opinii powołanego przez organ rzeczoznawcy. W sporządzonej dla potrzeb tej sprawy opinii, biegły dokonał licznych odliczeń od ceny bazowej, uwzględniając dostępne dane oraz istniejący w chwili sprowadzenia do Polski konkretny stan techniczny wycenianego pojazdu, m.in. na podstawie opinii nr [...] załączonej do zgłoszenia celnego. Zgodzić zatem trzeba się z organem celnym, że nie można zarzucać mu podważenia opinii dokonanej w dniu odprawy celnej, skoro biegły rzeczoznawca wydając opinię nr [...] uwzględnił tę wcześniejszą w szczególności co do stanu technicznego spornego pojazdu, zastosował też korekty wykazane w opinii sporządzonej na zlecenie strony, zasadnie wykazując błąd zapisu powodujący nieuznanie korekty za ponadnormatywny przebieg (z przyjęciem przebiegu według zapisu o wskazaniu licznika). Reasumując Sąd uznaje, że organy celne, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, miały podstawy do odstąpienia od wartości transakcyjnej, jako wartości celnej i wykorzystania do jej ustalenia zastępczych metod, o których mowa w art. 30 i art. 31 WKC. W zaskarżonej decyzji organ celny szczegółowo wyjaśnił zasady takiego ustalania wartości celnej w odniesieniu do używanych pojazdów samochodowych. Należało też uznać za prawidłowe postępowanie organów celnych, które zleciły rzeczoznawcy opracowanie stosownej opinii, którą przyjęto następnie jako podstawę ustalenia wartości celnej towaru, a z której bez wątpienia wynikało, że został uwzględniony konkretny stan techniczny samochodu, istniejący w chwili sprowadzenia go do Polski. Otrzymaną po korektach kwotę 22.900,00 zł, stanowiącą wartość rynkową brutto, pomniejszono dodatkowo o podatek od towarów i usług, podatek akcyzowy, jak również o cło . W ten sposób wartość celną sprowadzonego przez skarżącą używanego samochodu osobowego marki [...], objętego procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] września 2008 r. ustalono metodą zastępczą na kwotę 15.021,00 zł i w ocenie Sądu , w okolicznościach niniejszej sprawy, taki sposób wyliczenia wartości celnej spornego pojazdu samochodowego należy uznać za prawidłowy. W tym stanie rzeczy, zarzuty zgłoszone w skardze okazały się niezasadne. Ocena zgromadzonych w sprawie dowodów, dokonana przez organy celne , nie przekroczyła bowiem granic zakreślonych art. 191 Ordynacji podatkowej, organy nie uchybiły też obowiązkowi wyczerpującego rozpatrzenia całości zebranego w sprawie materiału dowodowego (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Materiał ten pozwolił dokonać w trakcie postępowania ustaleń dotyczących niewiarygodności załączonego do zgłoszenia celnego rachunku, w konsekwencji czego wartość celną spornego pojazdu ustalono metodą zastępczą na podstawie art. 31 ust. 1 WKC, z należytym wykorzystaniem opinii biegłego rzeczoznawcy. W tym elemencie postępowania organ posłużył się opinią nr [...] z dnia [...] lipca 2010 r. W działaniach organów celnych Sąd nie dopatrzył się również naruszenia zasady prawdy materialnej określonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, ani uchybienia obowiązkowi wszechstronnego zgromadzenia i rozpatrzenia materiału dowodowego. Nie można bowiem przyjmować, że w sytuacji, gdy rozstrzygnięcie nie odpowiada oczekiwaniom strony i zostało wydane w wyniku odmiennej oceny dowodów od tej , jakiej domagała się strona, postępowanie prowadzone było w sposób naruszający zasady postępowania ujęte w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa. Z uwagi na powyższe, wobec niestwierdzenia, żeby zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, jak też by została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji. ( - ) Alina Rzepecka ( - ) Krystyna Skowrońska-Pastuszko ( - ) Dariusz Skupień .