I SA/Go 1567/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko (spr.) Sędziowie Asesor WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant Damian Bronowicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 lipca 2007r. sprawy ze skargi J. i G.C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza z dnia [...]r. nr [...] a także postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy z dnia [...]r. nr [...]; 2. określa, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę 200 zł (dwieście) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] października 2006 r. , Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, zwane dalej SKO , utrzymało w mocy wydaną na rzecz małżonków J. i G.C. decyzję Burmistrza z dnia [...] lipca 2006 r. , Nr [...] w przedmiocie ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego za 2005 r. w kwocie 606,20 zł. Z uzasadnienia decyzji SKO wynika , że Burmistrz zmienił własną decyzję (nakaz płatniczy) Nr [...] z dnia [...] lutego 2005 r. , ustalając łączne zobowiązanie pieniężne za 2005 r. w wyżej wymienionej kwocie , w miejsce wcześniejszego zobowiązania wynoszącego 386,20 zł. Jako podstawę prawną nowego rozstrzygnięcia organ I instancji powołał art. 254 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8 , poz. 60) , zwanej dalej Ordynacja podatkowa, oraz art. 2 ust.1, art. 3 ust. 1 pkt 1 , art. 4 ust. 1 , art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c) , art. 6 ust. 3 i ust. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9 , poz. 84 ze zm.) , § 1 pkt 3 lit. c) uchwały Nr [...] Rady Miejskiej z dnia [...] listopada 2004 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień od tego podatku obowiązujących w 2005 r. , jak również art. 2 ust. 1 , art. 3 ust. 1 pkt 1 i 4 , art. 4 ust. 1 pkt 1 , art. 6 ust. 1 pkt 1 i art. 6a ust. 4 i 7 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym ( Dz.U. z 1993 r. Nr 94 , poz. 431 ze zm.) oraz uchwałę Nr [...] r. z dnia [...] listopada 2004 r. w sprawie obniżenia ceny żyta będącej podstawą obliczenia podatku rolnego w 2005 r. W swojej decyzji Burmistrz argumentował , iż wszczęte z urzędu postępowanie wykazało , że podatnicy od 1 stycznia 2005 r. posiadali bez tytułu prawnego działkę o powierzchni 0,0397 ha , położoną w miejscowości, a stanowiącą własność Gminy. Fakt posiadania wymienionej działki potwierdzić mieli sami podatnicy , zaś postanowieniem z dnia 12 sierpnia 2005 r. (sygn. akt I Ns 126/05) Sąd Rejonowy stwierdził , że nabyli oni własność tej działki przez zasiedzenie , z mocą od dnia 1 października 2000 r. Nadto ustalono , że podatnicy są posiadaczami gruntu rolnego o powierzchni 1,37 ha , stanowiącego działkę nr [...] w obrębie miejscowości. Organ odwoławczy po rozpatrzeniu odwołania małżonków C. nie znalazł podstaw do zakwestionowania rozstrzygnięcia Burmistrza. SKO stwierdziło , że zachodziły przesłanki zmiany decyzji ostatecznej , określone w art. 254 Ordynacji podatkowej. Za okoliczność , która miała miejsce po wydaniu i doręczeniu decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe na 2005 r. organ odwoławczy – podobnie jak Burmistrz – uznał ujawnienie faktu posiadania i użytkowania przez podatników nieruchomości , za które nie byli wcześniej obciążani podatkiem od nieruchomości oraz podatkiem rolnym. Podatek od nieruchomości nieobjęty pierwotną (ostateczną) decyzją należny był z tytułu posiadania działki nr [...] o powierzchni 0,0397 ha , którą skarżący posiadali – jak sami przyznali – nieprzerwanie od 1971 r. i którą nabyli przez zasiedzenie na własność z mocą od 1 października 2000 r. Do zmiany decyzji uprawniała w tym przypadku regulacja art. 254 Ordynacji podatkowej w związku z art. 6 ust. 3 i 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych . Zmianę wymiaru podatku rolnego uzasadniał natomiast ujawniony fakt posiadania przez skarżących od 1998 r. nieruchomości stanowiącej grunt rolny , ujętej w ewidencji gruntów jako działka nr [...] o powierzchni 1,37 ha. W skardze na decyzję SKO małżonkowie J. i G.C. wnieśli o "odrzucenie żądania podatku za działkę nr [...] tak jak za grunty zajęte na prowadzenie statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (...)" oraz o "odrzucenie żądania zapłaty za działkę nr [...] położoną (...)". W uzasadnieniu skargi potwierdzili , że nabyli przez zasiedzenie nieruchomość stanowiącą działkę gruntu nr [...] oraz że od 1998 r. użytkują nieruchomość stanowiącą działkę nr [...]. Stwierdzili , iż w przeszłości nikt nie domagał się od nich uiszczania z tego tytułu podatku. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył , co następuje : Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) , cyt. dalej jako P.p.s.a., Sąd rozpoznając skargę rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami tej skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powyższego przepisu prowadzi do stwierdzenia , że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Na gruncie rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdza , że organy podatkowe obu instancji w sposób oczywiście błędny zastosowały art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej. Naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy , co zadecydowało o konieczności uchylenia zarówno zaskarżonej decyzji jak i decyzji I instancji , a nadto Sąd doszedł do przekonania , iż niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy w rozumieniu art. 135 P.p.s.a. jest także wyeliminowanie z obrotu prawnego aktu inicjującego całkowicie niewłaściwy tryb postępowania podatkowego , a mianowicie postanowienia Burmistrza z dnia [...] kwietnia 2005 r. o wszczęciu z urzędu tego postępowania. Zgodnie z art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej decyzja ostateczna ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres , może być zmieniona przez organ podatkowy , który ją wydał , jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania , a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Cytowany art. 254 Ordynacji podatkowej ma charakter szczególny , ponieważ wprowadza wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznej. Decyzje , o których mowa w tym przepisie określa się jako aktualizujące (korygujące) zobowiązanie podatkowe. Ten tryb zmiany decyzji jest całkowicie odrębny od trybów wzruszania decyzji wadliwych (zob. H. Dzwonkowski – Decyzje aktualizujące wysokość zobowiązania podatkowego , Przegląd Podatkowy 2002/3/50 i nast. ). Jedyną przesłanką wzruszenia decyzji ostatecznej jest w tym przypadku taka zmiana stanu faktycznego , która dotyczy faktów prawotwórczych , wpływających na wysokość zobowiązania podatkowego. Zmiana stanu faktycznego musi przy tym nastąpić po doręczeniu decyzji stronie , zgodnie z art. 211 Ordynacji podatkowej (por. J.Borkowski [w:] B.Adamiak , J.Borkowski, R.Mastalski, J.Zubrzycki Ordynacja podatkowa , Wrocław 2006 s.935). Wykładnia art. 254 Ordynacji podatkowej prowadzi zatem do wniosku , że zmiana okoliczności faktycznych uzasadniających zmianę decyzji wymiarowej musi mieć charakter obiektywny. Podstaw do zastosowania art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej nie daje więc – tak jak w rozpoznawanej sprawie - ujawnienie okoliczności , które istniały już w dniu wydania decyzji pierwotnej , chociaż nie były one wówczas znane organowi podatkowemu. Decyzja , u podstaw której legły ustalenia faktyczne sprzeczne z obiektywnie istniejącym prawnopodatkowym stanem jest wadliwa bowiem już w momencie jej wydania i wzruszenie takiej decyzji dopuszczalne jest jedynie w drodze wznowienia postępowania podatkowego , według reguł określonych w rozdziale 17 działu IV Ordynacji podatkowej. Niedopuszczalna jest natomiast swego rodzaju konwalidacja w trybie art. 254 tej ustawy. Z uzasadnienia decyzji organów obu instancji wynika bez wątpliwości , że za przesłankę faktyczną uzasadniającą zmianę decyzji ustalającej skarżącym łączne zobowiązanie pieniężne (nakazu płatniczego Nr 83) uznano powzięcie przez organ podatkowy wiedzy dotyczącej posiadania przez skarżących dwóch nieruchomości nieopodatkowanych w decyzji pierwotnej , to jest działki nr [...] stanowiącej grunt rolny oraz nieruchomości gruntowej – działki nr [...]. Dodatkowo wskazano , iż druga ze wspomnianych nieruchomości była przedmiotem postanowienia Sądu Rejonowego stwierdzającego nabycie jej własności przez skarżących w drodze zasiedzenia , ze skutkiem prawnym od 1 października 2000 r. Rodzący obowiązek podatkowy w podatku rolnym oraz w podatku od nieruchomości stan posiadania w odniesieniu do obu nieruchomości trwał zatem przez cały rok podatkowy 2005. Bezspornym było bowiem , iż działką nr [...] skarżący władali nieprzerwanie już od 1971 r. , natomiast działką nr [...] od 1998 r. Obowiązek podatkowy w obu podatkach z tytułu posiadania tych nieruchomości istniał więc już przed doręczeniem (24 lutego 2005 r.) nakazu płatniczego na łączne zobowiązanie pieniężne za 2005 rok . Fakt prawotwórczy – posiadanie nieruchomości nie mógł zostać uznany za zmianę okoliczności faktycznych uzasadniającą wydanie decyzji aktualizującej to łączne zobowiązanie pieniężne na podstawie art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej. W istocie bowiem po wydaniu nakazu płatniczego nie nastąpiła żadna zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego. Należy wprawdzie zauważyć , że podatkowoprawny stan faktyczny uległ pewne zmianie w trakcie roku podatkowego 2005 , a to wobec wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia przez skarżących własności jednej z nieruchomości przez zasiedzenie . Zmiana ta nie rzutuje jednak na ocenę legalności zaskarżonej decyzji , ponieważ podatnikami podatku od nieruchomości są zarówno właściciele , jak i posiadacze samoistni oraz posiadacze zależni nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 1 , 2 i 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). W tej sytuacji należało uznać , że zaskarżona decyzja SKO oraz poprzedzająca ją decyzja Burmistrza wydane zostały z naruszeniem cyt. art. 254 § 1 Ordynacji podatkowej , ponieważ brak było przesłanek do zastosowania tego przepisu. Z tych względów , na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji. Wobec uwzględnienia skargi orzekł też o zwrocie kosztów postępowania , zgodnie z art. 200 tej ustawy , a na zasadzie art. 152 określił także , że uchylone decyzje nie mogą być wykonane do czasu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego. ( - ) Alina Rzepecka ( - ) Krystyna Skowrońska-Pastuszko ( - ) Anna Juszczyk-Wiśniewska