I SA/Go 159/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant Referent Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2009 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w R. z dnia [...] nr [...]. w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej w sprawie weryfikacji zgłoszenia celnego co do pochodzenia towarów oddala skargę. l SA/Go 159/09 UZASADNIENIE 1. Zaskarżoną decyzją z [...] stycznia 2009r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej (zw. dalej: Dyrektor IC) utrzymał w mocy decyzję własną odmawiającą uchylenia, po wznowieniu decyzji ostatecznej wydanej przez Dyrektora IC nr [...] z [...] listopada 2005r. Rozstrzygnięcie zapadło na podstawie następującego stanu sprawy. Wnioskiem z [...] września 2007r. pełnomocnik skarżącego T.K. (zw. dalej Skarżący, Strona) działając na podstawie art.240 §1 pktl oraz art.246 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r, Nr 8, poz.60 ze zm. zwanej dalej Ordynacją podatkową) wniósł, między innymi o wznowienie postępowania celnego i podatkowego w sprawie dotyczącej decyzji ostatecznej wydanej przez Dyrektora IC z [...] listopada 2005r. W motywach uzasadnienia pełnomocnik wskazał, że uzyskana przez organy celne weryfikacja świadectwa pochodzenia jest dokumentem uzyskanym bezprawnie i nie mogła stanowić dowodu w sprawie. Organy celne nie miały ustawowej delegacji do występowania do zagranicznych organów lub instytucji o weryfikację dowodów jakimi są świadectwa pochodzenia towarów, nie mogły zatem w postępowaniu celnym i podatkowym posługiwać się tymi dowodami, bowiem uzyskane bezprawnie dowody nie mogą stanowić dowodu w sprawie. Podkreślił, że by móc stwierdzić, że świadectwo pochodzenia towaru jest fałszywe, jak uczyniły to organy celne, należy wskazać na czym fałszerstwo polegało i kto dokonał tego fałszerstwa. Organ celny powinien był powołać biegłego w celu potwierdzenia lub obalenia tezy o sfałszowaniu świadectwa pochodzenia. 2. Dyrektor IC decyzją z [...] listopada 2007r. działając m. in. na podstawie art.243 §3 Ordynacji podatkowej odmówił wznowienia postępowania. W wyniku odwołania wniesionego przez Stronę Skarżącą Dyrektor IC decyzją z [...] marca 2008r. uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi l instancji. Następnie postanowieniem z [...] lipca 2008r. Dyrektor IC działając na podstawie art.241 §1 w zw. z art.240 §1 pktl oraz art.243 §1 i §2 Ordynacji podatkowej wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z [...] listopada 2005r, a następnie decyzją z [...] września 2008r. odmówił jej uchylenia. W uzasadnieniu wskazał, że postępowanie prowadzone na podstawie przepisów o wznowieniu postępowania jest jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania, 1/8 l SA/Go 159/09 którego istotą jest weryfikacja prawidłowości decyzji ostatecznej wydanej w zwykłym postępowaniu administracyjnym. Celem wznowienia postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte wadami określonymi w art.240 §1 pkt 1-8 Ordynacji podatkowej i usunięcie ewentualnych wadliwości, ustalenie czy i w jakim zakresie ta wadliwość wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej. Oznacza to, że w takim postępowaniu organ podatkowy może rozpatrzyć sprawę co do istoty, tylko wówczas, jeżeli wystąpi jedna z przesłanek określonych w tym przepisie. Przepisy dotyczące wznowienia postępowania mają charakter szczególnej i zupełnej regulacji prawnej, która w drodze wyjątku i tylko w określonych sytuacjach dopuszcza możliwość wzruszenia ostatecznej decyzji podatkowej. Ponieważ przesłanki wznowienia podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane rozszerzająco postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystywane do pełnej, merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, ponieważ nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego. Podkreślił, iż dowody na których organ oparł się w postępowaniu administracyjnym "zwykłym" okazały się nieprawdziwe, co zostało potwierdzone przez upoważnioną instytucję tj. Departament Polityki Taryfowej Głównego Urzędu Ceł w Bułgarii. Tym samym powołanie biegłego w celu potwierdzenia lub obalenia tezy organu jest niezasadne. Zauważył, że w celu sprawdzenia autentyczności świadectwa pochodzenia lub prawidłowości danych nim zawartych to organy celne kierują do weryfikacji do organu wystawiającego świadectwo, a nie sama strona - na podstawie art.32 ust.1 Protokołu 7do Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA. Wskazał również, że wynik weryfikacji nie może być przedmiotem oceny i dodatkowej weryfikacji i ma charakter wiążący dla organów celnych. Ponadto podkreślił, że wyrokiem z 20 listopada 2006r. sygn. akt ISA/Go 40/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. oddalił skargę na decyzję z [...] listopada 2005r. 3. W odwołaniu Skarżący podniósł, że organy celne nie wskazały na czym polegało sfałszowanie lub nieautentyczność przedłożonego wraz ze zgłoszeniem celnym świadectwa pochodzenia. Jest to, w jego ocenie, podstawowe zagadnienie, bowiem uznanie lub nie uznanie świadectwa pochodzenia ma bezpośredni wpływ na wymiar długu celnego. Taki sposób postępowania organów celnych naruszył podstawowe zasady postępowania określone w Ordynacji podatkowej. 2/8 ISA/Go 159/09 Dyrektor IC po rozpoznaniu odwołania decyzją z [...] stycznia 2009r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podnosząc w uzasadnieniu argumentację wskazaną w zaskarżonej decyzji. 4. Rozstrzygnięcie zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze domagano się uchylenia zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu wskazano, że organ celny wskazał na brak okoliczności faktycznych i prawnych pozwalających na pozytywne załatwienie wniosku, bowiem organy celne w sposób wystarczający i zgodny z prawem rozpatrzyły zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Nadto organ celny zwrócił uwagę na fakt, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. rozpatrując sprawę skargi strony poprzez jej oddalenie dał podstawę do twierdzenia, iż nie zachodzą żadne okoliczności mogące stanowić o zasadności wniosku złożonego przez stronę. Z takim stanowiskiem skarżący się nie zgodził wskazując, że inne przesłanki legły u podstaw skargi złożonej poprzednio do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a inne znalazły swoje odzwierciedlenie we wniosku strony o wznowienie postępowania i uchylenie decyzji, a w związku z tym skarżone decyzje naruszają obowiązujący porządek prawny i winny być uchylone. Podkreślił przy tym, że Sąd, nie będąc związany ani zarzutami, ani wnioskami skargi, ani też powołanymi podstawami prawnymi, nie rozpatrzył przy poprzednim rozpoznaniu sprawy całego materiału dowodowego, nie wskazał w swoim wyroku na czym polegała owe fałszerstwo świadectwa pochodzenia przedłożonego wraz ze zgłoszeniem celnym. Zarzucił też, że Sąd ten nie zakwestionował sposobu weryfikacji autentyczności świadectw pochodzenia, który to sposób miał kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie i zdaniem skarżącego naruszył podstawowe zasady postępowania określone w Ordynacji podatkowej, jak bowiem wynika ze zgromadzonych w sprawie dowodów, organ celny, działając na podstawie §20a pkt2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997r. zwrócił się do zagranicznej instytucji o zbadanie autentyczności wystawionego świadectwa pochodzenia towarów. Zdaniem skarżącego czynności te przeprowadzone zostały bez zachowania jakichkolwiek reguł postępowania, bowiem skoro wskazane rozporządzenie nie reguluje procedury współpracy polskich organów celnych z organem państwa obcego, nie oznacza to absolutnej dowolności postępowania, zaś w takim przypadku odpowiednie 3/8 l SA/Go 159/09 zastosowanie mają zasady proceduralne określone w Ordynacji podatkowej, które zostały pominięte w sprawie. Według niego, ani organy celne, ani też sąd nie wykazały, czy Dyrektor IC zwrócił się do właściwego organu państwa obcego i zgodnie z obowiązującą w tym zakresie procedurą postępowania. Odpowiedź organu państwa obcego nie daje pewności, czy pismo tego organu sporządzone zostało w formie przewidzianej przez prawo miejscowe i w ramach kompetencji osób, które je wystawiły i podpisały. Ponadto nie zostało ustalone czy organ weryfikujący świadectwo pochodzenia jest jedynym podmiotem uprawnionym do wystawiania i weryfikowania świadectw pochodzenia towarów i czy jest to w ogóle organ państwa, w rozumieniu prawa polskiego, czy też jakiś inny podmiot zagraniczny. Wskazał, że nie dokonano też badania prawidłowości doręczenia postanowienia o wznowieniu postępowania stronom postępowania. W końcowej części uzasadnienia skargi podkreślił, że skoro stroną postępowania była również Agencja Celna (przedstawiciel pośredni), to nie została ona uznana za stronę postępowania i ten stan rzeczy również narusza prawo. Skarżący wywodził, że stan ten doprowadził do braku informacji między stronami postępowania i możliwości prowadzenia odrębnie postępowań. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z [...] czerwca 2009r. pełnomocnik dodatkowo wskazał, że wszystkie dowody zebrane przez organ celny przed datą wydania i doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania celnego i podatkowego nie mogą być uwzględniane w procesie rozstrzygania. Następnie, że w skarżonej decyzji powołana została w nieprecyzyjny sposób podstawa prawna (art.15 §1 Kodeksu celnego) czym naruszono przepis art.210 §1 pkt4 w zw. z pkt 6 Ordynacji podatkowej. Nadto, że organy błędnie i bez podstawy prawnej dokonały wymiaru odsetek wyrównawczych. Skarżący również wyraził wątpliwość, co do prawidłowości przeprowadzenia postępowania weryfikacyjnego świadectwa pochodzenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5. Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, póz. 1269 ze zm.), sąd sprawuje wymiar 4/8 ISA/Go 159/09 sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W zakresie tak oznaczonej kognicji Sąd nie dopatrzył się uchybień wymienionych w art.145 §1 pktl lit. a, b lub c ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.). Nie stwierdził także przyczyn skutkujących nieważnością wydanych w postępowaniu administracyjnym decyzji lub ich wydania z naruszeniem prawa (art.145 §1 pkt2 lub pkt3 p.p.s.a). Tym samym, nie podzielił zarzutów skargi w takim zakresie, w jakim prowadziłyby one do uchylenia zaskarżonej decyzji lub też czynności ją poprzedzających prowadzonych w granicach sprawy. 6. Na wstępie rozważań wskazać należy, że zaskarżona decyzja wydana została w jednym z tzw. trybów nadzwyczajnych, jakim jest wznowienie postępowania. Instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie podatkowe prowadzone przez organy było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art.240 §1 Ordynacji podatkowej. Utrwalone są poglądy, iż postępowanie wznowieniowe nie może być wykorzystane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym (por. wyrok NSA z 6 grudnia 2001r, sygn. akt MISA 1974/00, niepubl.). Nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego. Ponieważ wznowienie postępowania ma charakter postępowania nadzorczego w zakresie stwierdzenia wad postępowania zakończonego wydaniem decyzji ostatecznej, to decyzja wydana w postępowaniu wznowieniowym jest decyzją o innej decyzji, a nie decyzją rozstrzygającą sprawę jako taką. Jest to zatem postępowanie szczególne, stanowiące odstępstwo od zasady stabilności decyzji administracyjnych (por. wyrok NSA z 1 października 2003r., III SA 2858/01; także wyrok z 23 września 2003r, MISA 3333/01). Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie może być ocena prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zwykłym, w tym np. prawidłowość uwzględnienia 5/8 l SA/Go 159/09 wniosków dowodowych strony. Taka ocena może być dokonywana jedynie przez organ drugiej instancji w postępowaniu odwoławczym (por. wyrok NSA z 20 maja 2005r., FSK 1752/2004). Należy również zaznaczyć, iż stosownie do treści art.241 §1 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. Niniejsze postępowanie toczyło się z wniosku skarżącego złożonego [...] września 2007r, w którego treści zakreślił on wiążącą dla organu granicę badania przesłanek wznowienia, mianowicie art.240 §1 pktl Ordynacji podatkowej. Złożenie wniosku o wznowienie postępowania rozpoczyna nowe postępowanie administracyjne w stosunku do postępowania prowadzonego w trybie zwykłym, aczkolwiek w ramach sukcesji prawa tożsamości przedmiotu sprawy oraz podstawy prawnej rozstrzygnięcia. Postępowanie w zakresie stwierdzenia, czy wystąpiły przesłanki wznowienia postępowania prowadzone jest wobec wnioskodawcy. Obowiązkiem organu, który wznowił postępowanie jest przede wszystkim ustalenie, czy rzeczywiście wystąpiła wskazana przez wnioskodawcę przesłanka wznowienia tego postępowania. Dopiero jednoznaczne stwierdzenie, iż przesłanka ta faktycznie zaistniała uzasadnia badanie wpływu składających się na nią okoliczności na rozstrzygnięcie zawarte w decyzji ostatecznej, w rezultacie umożliwiając ewentualną korektę tej decyzji, (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygnatura akt III SA/Wa 140/08 z 27 czerwca 2008r.) 7. Z treści w/w przepisu stanowiącego podstawę wznowienia postępowania wynika, że wznawia się postępowanie, jeżeli dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności faktyczne, okazały się fałszywe. Skarżący upatruje uzasadnienia dla swojej tezy w tym, że organy celne odmawiając uznania przedłożonego świadectwa pochodzenia za autentyczne, oparły swoje wnioskowanie na wyniku weryfikacji pochodzącym od organu obcego państwa, w którym stwierdzono, że świadectwo pochodzenia "jest sfałszowane". Dowody te zostały wyeliminowane i z ich pominięciem ustalono stan faktyczny. Tryb wnioskowy uruchomiony przez skarżącego ograniczał postępowanie nadzwyczajne tylko do badania powołanej przesłanki wznowienia z pkt 1 §1 art.240 Ordynacji podatkowej. W sprawie nie może być mowy o jego zastosowaniu w takim rozumieniu, jaki przedstawiał wniosek o wznowienie i skarga, która zmierzały w istocie do wykazania wadliwości oceny tychże dowodów nie zaś wykazania fałszywości dowodu, na których oparto ustalenia istotne dla wyniku sprawy "zwykłej". 6/8 l SA/Go 159/09 Podkreślić należy, że decyzja, której wzruszenia domaga się skarżący, jest decyzją prawomocną, gdyż została poddana kontroli sądowej. Wydane w sprawie orzeczenie, zgodnie z art.170 p.p.s.a. wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, ale również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Istotną treścią wyroku oddalającego skargę na decyzję jest ustalenie, że nie była ona prawnie wadliwa z punktu widzenia ustanowionych kryteriów zgodności z prawem decyzji administracyjnych. Z tych względów zasadnie organ przyjął, że brak jest w sprawie przesłanek wznowienia określonych we wniosku strony. 8. Podniesiony przez pełnomocnika skarżącego zarzut, że postanowienie o wszczęciu postępowania nie zostało doręczone stronie (ponieważ odebrała je osoba podpisująca się "T") nie poddaje się kontroli. W aktach sprawy znajduje się potwierdzenie odbioru postanowienia o wznowieniu postępowania odebrane przez pełnomocnika dla doręczeń – W.J. (k. 102 akt administracyjnych). Za niezrozumiały należy też uznać zarzut przedstawiony dopiero na etapie postępowania przed Sądem, a dotyczący naruszenia art.240 §1 pkt4 Ordynacji podatkowej związany z Agencją Celną. Został on sformułowany w następujący sposób: "...przedmiotowe postępowanie, dotyczące w istocie decyzji ostatecznej, która utrzymała w mocy decyzję pierwszoinstancyjną określającą kwotę zobowiązania strony wobec Skarbu Państwa, w które stroną była również Agencja Celna, to jednak [...] nie został uznany za stronę postępowania i ten stan rzeczy również narusza prawo, bowiem zgodnie z przepisem art.209 §3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. nr 23, póz. 1 17 z póz. zm.), dłużnikiem długu celnego w przypadku dopuszczenie towaru do obrotu jest zgłaszający, w szczególności, że działał on w warunkach przedstawicielstwa pośredniego, jak w niniejszej sprawie [...]". Dalej wskazano, że "Stan taki powoduje, że o wszelkich wnioskach składanych przez którąkolwiek ze stron postępowania pierwszoinstanycjnego wskazanych w decyzjach, winny być informowane wszystkie strony, bowiem w przeciwnym wypadku strona pozbawiona takiej informacji uprawniona jest do złożenia wniosku w trybie art.240 §1 pkt.4 o. p., co czyni wydane decyzji nieważne z mocy prawa...". Z tak sformułowanego zarzutu nie sposób wywieść, czy dotyczy on postępowania zakończonego decyzją ostateczną, czy też postępowania wznowieniowego. Jeżeli przyjąć, że dotyczy on postępowania zakończonego decyzją ostateczną, której uchylenia w wyniku wznowienia postępowania domagał się skarżący, to stwierdzić 7/8 ISA/Go 159/09 należy, iż Agencja Celna brała w nim udział, co wynika z wyroku Sądu z 20 listopada 2007r. sygn. akt ISA/Go 40/06 oddalającego skargę Przedsiębiorstwa Spedycji na decyzję Dyrektora Izby Celnej z [...] listopada 2005 r. Jeżeli natomiast przyjąć, że zarzut ten dotyczy postępowania wznowieniowego, to wskazać należy, iż na przesłankę wznowieniową określoną w art.240 §1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, dającej stronie, która bez swej winy nie brała udziału w postępowaniu, prawo żądania wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją, może powoływać się wyłącznie ta strona, która nie brała udziału w postępowaniu. Wynika to jednoznacznie z treści art.241 §2 pkt2 Ordynacji podatkowej, stanowiącego, iż wznowienie postępowania z przyczyn wskazanych w art.240 §1 pkt 4 następuje tylko na żądanie strony. Oznacza to, iż niedopuszczalne jest uwzględnienie z urzędu bez wniosku strony, przesłanki wznowieniowej wynikającej z art.240 §1 pkt4 Ordynacji podatkowej. W takiej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny nawet w przypadku stwierdzenia zaistnienia takiej przesłanki wznowieniowej nie mógłby z tego powodu uchylić zaskarżonej decyzji, ponieważ prawo takiego żądania służy tylko stronom, które nie brały udziału w postępowaniu (por. wyrok NSA z 31 sierpnia 2005 r., OSK 1955/04 niepubl.). Na zakończenie należy podkreślić, iż zarzuty Skarżącego formułowane na dalszych etapach postępowania, czy to administracyjnego, czy to sądowoadministracyjnego (w piśmie złożonym przed rozprawą z [...] czerwca 2009r.) również jednoznacznie dowodzą iż, strona zmierzała do podważenia prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną (która podlegała już kontroli sądowej), a nie koncentrowała się na wykazaniu wystąpienia przesłanki z art.240 §1 pktl Ordynacji podatkowej Z kolei zarzut braku postawy prawnej ( sformułowany w kontekście wymiaru odsetek) nie stanowi przesłanki wznowienia postępowania, a jedynie stwierdzenia nieważności ( art.247 §1 pkt2 Ordynacji podatkowej). Z uwagi na całokształt poczynionych rozważań skarga podlegała oddaleniu (art.151 p.p.s.a.). 8/8