I SA/Go 167/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 sierpnia 2018 r . sprawy ze skargi L.K., W.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę. Skarżący L. i W. małżonkowie K. – zwani dalej Stroną, Skarżącymi – złożyli skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2018r nr [...]. Zaskarżone postanowienie utrzymywało w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2017r. nr [...], w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia [...] lipca 2017r. nr [...] określającej małżonkom L. i W.K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 rok w wysokości 2.329,00 zł. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym: Decyzją z dnia [...] lipca 2017r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego określił małżonkom L. i W.K. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011r. w wysokości 2.329,00 zł. Od powyższej decyzji Strona wniosła odwołanie. Postanowieniem z dnia [...] października 2017r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego nadał ww. nieostatecznej decyzji wymiarowej rygor natychmiastowej wykonalności. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ podatkowy wskazał, iż okres do upływu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Wskazał, że czas konieczny na dokonanie czynności międzyinstancyjnych wraz z okresem koniecznym do rozpoznania odwołania uprawdopodabnia, że wydana decyzja organu I instancji do końca 2017r. nie uzyska atrybutu ostateczności. Ma na to również wpływ, że strona w prowadzonym postępowaniu, którego dotyczy decyzja nieostateczna z dnia [...] lipca 2017r. większość pism odbierała po kilkunastu dniach od daty awizowania, co z dużym prawdopodobieństwem może mieć miejsce w przypadku kolejnych pism kierowanych do Strony. Ponadto wskazano, że Strona złożyła wniosek o zastosowanie ulgi, co wskazuje, że istnieje duże prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie podatkowe do którego upływa termin przedawnienia – nie zostanie wykonane. Na powyższe postanowienie, Strona wniosła zażalenie. W treści złożonego środka zaskarżenia Strona podniosła, iż wniesione od decyzji nieostatecznej odwołanie nie zostało załatwione w ustawowym terminie tj. 2 miesięcy od daty jego otrzymania. Powołując się na czas konieczny na dokonanie czynności międzyinstancyjnych oraz termin przewidziany do załatwienia odwołania wskazała, że wydana przez organ pierwszej instancji decyzja wymiarowa mogłaby legitymować się statusem ostateczności w miesiącu listopadzie 2017r. Następnie wyjaśniła, że składała do tut. organu odwoławczego wnioski o zaniechanie egzekucji i udzielenie ulg w spłacie, a organ nie dotrzymał terminu przewidzianego do załatwienia Jej sprawy ulgowej tj. do dnia 10 października 2017r. Według Strony organ pierwszej instancji naruszył zasadę zaufania do organów podatkowych, nadając niedoręczonej Stronie decyzji wymiarowej rygor natychmiastowej wykonalności. Kwestionując natomiast postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, Strona wskazała na trudną sytuację finansową i zdrowotną członków jej rodziny. Nadto podniosła, iż egzekucja należności podatkowych doprowadzi do uszczuplenia środków finansowych przeznaczanych na potrzeby zdrowotne m.in. zakup leków i środków opatrunkowych oraz pokrycie kosztów utrzymania studiującej poza miejscem zamieszkania córki, a także pogorszenia stanu zdrowia członków jej rodziny. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z dnia [...] stycznia 2018r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Od postanowienia Strona złożyła skargę. postawili zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzut: • nieprawidłowego zastosowanie zasad ogólnych postępowania, • naruszenia art. 18, art. 32, art. 71 i art. 75 ustawy- Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu skargi Skarżący przedstawiając okoliczności związane z rozliczeniami podatkowymi za lata 2004 -2011 zwrócili uwagę, że korzystając z ulg podatkowych zaspokajali własne potrzeby mieszkaniowe oraz chronili zdrowie członków rodziny. Natomiast nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych "corocznie przeznaczane byty no zaspakajanie podstawowych potrzeb egzystencjalnych". W ocenie Skarżących organy podatkowe kwestionując prawidłowość wykazanych w rozliczeniach rocznych wydatków mieszkaniowych i ulg rehabilitacyjnych wykroczyły poza treść przepisów prawa, a wątpliwości rozstrzygały na niekorzyść Strony skarżącej. Podnieśli przy tym, że zastosowane środki egzekucyjne były bardzo uciążliwe, zwłaszcza, że Skarżący są osobami niepełnosprawnymi. Ponadto zauważyli, że postępowanie podatkowe za 2011 r. nie było dwuinstancyjne, a wnioskodawcy nie wyzbywali się majątku, nie toczyło się inne postępowanie w zakresie innych należności, a zaległość powstała, ponieważ pomimo przedstawienia wszystkich dokumentów uprawniających do ulg, odebrano je Skarżącym. Strona skarżąca podniosła również, że pozbawiono rodzinę minimum egzystencji, nie biorąc pod uwagę m.in. obowiązku pomocy osobom niepełnosprawnym. Odnosząc się do zaskarżonego postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z dnia [...] lipca 2017r. nr [...] Skarżący zauważyli, że "złożenie wniosków o umorzenie zaległości, zaniechanie prowadzenia egzekucji czy skorygowanie deklaracji i umorzenie ich - było przesłanką do zaniechania wydawania decyzji o egzekucji do czasu rozstrzygnięcia spraw przez sądy administracyjne. Ponadto wskazali, że nie uchylali się od płacenia podatków, wszystkie zobowiązania spłacali, a zaległości podatkowe powstały w związku z niekorzystną interpretacją przepisów prawa przez pracowników organu podatkowego. Wobec powyższego, Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji "bądź wyeliminowanie ich z obrotu prawnego czy umorzenia postępowania egzekucyjnego lub udzielenia ulgi w spłacie za 2011 i 2012 r., czy też skierowania do ponownego rozpatrzenia". Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Na wstępie wskazać należy, że stosownie do treści art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2119), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą decyzją ostateczną – w tym postępowaniu postanowieniem - z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. W związku z powyższym wyeliminowanie z obrotu prawnego aktu wydanego przez organ administracji następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd administracyjny, że doszło do naruszenia prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Kryteria powyższe zostały określone przepisami art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 - zwanej P.p.s.a.). Eliminacja zaskarżonego aktu następuje także w sytuacji, gdy zaskarżony akt dotknięty jest wadą nieważności; podstawą orzekania jest wówczas art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. Wyjaśnić również należy, że stosownie do art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane zarzuty oraz argumenty uzasadnienia skargi, Sąd stwierdził brak podstaw do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Przedmiotowa sprawa dotyczy nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Warunkiem nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest stwierdzenie istnienia jednej z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej (dalej o.p.), a ponadto uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, co wynika z art. 239b § 2 o.p. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, o której mowa w art. 239b § 2 o.p., nie może być bowiem utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności. Uprawdopodobnić znaczy bowiem tyle, co wskazać jedynie na możliwość, szansę zaistnienia czegoś. Przepis art. 239b § 2 o.p. nie wymaga od organów wskazania dowodów na istnienie ryzyka niewykonania zobowiązania. Wystarczające jest wskazanie okoliczności, które uprawdopodobnią istnienie takiego ryzyka. W niniejszej sprawie o zasadności nadania ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, przesądziło wystąpienie przesłanki, o której mowa w art. 239 § 1 pkt 4 o.p. tj. okoliczność okresu krótszego niż 3 miesiące do upływu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 rok. Przesłanki wymienione w art. 239b § 1 o.p. stanowią odrębne punkty odniesienia do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie nie zostanie wykonane (przesłanka z art. 239 § 2 o.p.). Jeżeli organ podatkowy powołuje się na przesłankę z art. 239b § 1 pkt 4 o.p., to chcąc wypełnić warunek wynikający z art. 239b § 2 o.p., powinien wskazać na takie okoliczności stwarzające ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego, które wiążą się z krótszym niż 3 miesięcznym okresem jego przedawnienia. Taką okolicznością może być między innymi czas niezbędny do uzyskania przez decyzję nieostateczną waloru ostateczności. W rozważanej sprawie, w ocenie Sądu, organ sprostał temu zadaniu. W treści zaskarżonego postanowienia, organ wskazał, że termin przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 rok rozpoczął bieg od końca 2012 roku, a miał upłynąć w dniu 31 grudnia 2017 roku. Bezsporne jest zatem, że w dacie [...] października 2017r., w której organ pierwszej instancji wydał postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji z dnia [...] lipca 2017r. nr [...], wystąpił okres krótszy niż 3 miesiące do upływu terminu przedawnienia ww. zobowiązania, co świadczyło o zasadności jego zastosowania. W zaskarżonym postanowieniu, odnosząc się do przesłanki zawartej w art. 239b § 2 o.p. organ stwierdził, że uprawdopodobnienie w przypadku przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 ww. ustawy, polega na wskazaniu okoliczności faktycznych potwierdzających, iż z powodu okresu krótszego niż 3 miesiące pozostałego do upływu terminu przedawnienia, zobowiązanie wynikające z nieostatecznej decyzji wymiarowej nie zostanie wykonane. Z akt sprawy wynika, że Skarżący skorzystali z prawa do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lipca 2017r., nr [...], co czyniło prawdopodobnym, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane dobrowolnie. Odwołanie od decyzji z dnia [...] lipca 2017r., nr [...] wpłynęło do siedziby tut. Izby Administracji Skarbowej w dniu 28 sierpnia 2017r., zatem wynikający z art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, dwumiesięczny termin załatwienia sprawy przypadał na dzień 30 października 2017r. Pismem z dnia [...] października 2017r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zawiadomił Stronę o przyczynie niezałatwienia w ustawowym terminie sprawy i wyznaczył nowy termin jej załatwienia do dnia 21 listopada 2017r. W treści ww. zawiadomienia wyjaśniono, że przyczyną niezałatwienia w ustawowym terminie sprawy była konieczność umożliwienia Stronie skorzystania z uprawnienia do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Do upływu ustawowego terminu załatwienia sprawy tj. 30 października 2017r. organ odwoławczy nie otrzymał od operatora pocztowego zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej zawiadomienie z dnia [...] października 2017r. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Powyższe okoliczności w połączeniu ze zbliżającym się upływem terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 rok, przypadającym na 31 grudnia 2017r., potwierdzały obawę, iż bez nadania nieostatecznej decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności, organ nie mógłby przerwać, biegu terminu przedawnienia, ani także podjąć skutecznych czynności zmierzających do wyegzekwowania zaległości. W tej sytuacji brak zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności mógł spowodować utratę prawnych i faktycznych możliwości domagania się od Skarżących zapłaty zobowiązania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia. Ponadto okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej czy też działań do jego majątku są w niniejszej sprawie bez znaczenia. Okoliczności te mogłyby mieć znaczenie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 o.p. (podobnie wyrok NSA z 28.02.2018 r. sygn. akt II FSK 736/16). Natomiast pozostałe zarzuty podniesione w skardze dotyczą postępowania wymiarowego i wykraczają poza przedmiot zaskarżonego postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Z tych też względów zarzuty skargi okazały się bezzasadne. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.