I SA/Go 170/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 maja 2015 r. sprawy ze skargi E.S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za lipiec 2011 r. 1. Oddala skargę. 2. Przyznaje od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim doradcy podatkowemu M.B. tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu kwotę 295,20 zł (dwieście dziewięćdziesiąt pięć złotych 20/100), obejmującą należny podatek od towarów i usług. E.S. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...], którym zostało utrzymane w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2014 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji tego organu z dnia [...] października 2014r. nr [...] określającej skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec 2011 r. Z akt wynika następujący stan sprawy. Decyzją z dnia [...] października 2014 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił E.S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec 2011 r. w wysokości 376 zł. Następnie postanowieniem z dnia [...] października 2014 r. nr [...] organ ten nadał swojej nieostatecznej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu wskazał, że skarżąca - jak sama oświadczyła w piśmie z [...] lipca 2014 r. - nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, zatem zastosowanie znajduje art. 239b § 1 ust. 2 Ordynacji podatkowej. Na wyżej wymienione postanowienie skarżąca złożyła zażalenie. Wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia podniosła, że organ podatkowy nie przeprowadził postępowania w zakresie uprawdopodobnienia, zgodnie z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, a decyzje podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009, 2010 i 2011 roku zostały zaskarżone z powodu naruszenia prawa. Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] stycznia 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego prawidłowo dokonał oceny zaistniałego w sprawie stanu faktycznego i w konsekwencji zasadnie zastosował art. 239b § 1 pkt 2 w zw. z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że podstawą nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] października 2014 r. było stwierdzenie, że skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. W odpowiedzi na wezwanie organu do złożenia oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogłyby być przedmiotem hipoteki przymusowej, jak również o rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogłyby być przedmiotem zastawu skarbowego, występujący w postępowaniu wymiarowym pełnomocnik skarżącej złożył oświadczenie, że jego mocodawczyni, korzystając z prawa wynikającego z art. 39 § 2 Ordynacji podatkowej, odmawia złożenia oświadczenia, gdyż nie dysponuje nieruchomościami, składnikami majątku ruchomego i prawami majątkowymi, które mogłyby stanowić przedmiot hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. Jak ustalono, mieszkanie, w którym skarżąca zamieszkuje, jest własnością Zakładu [...], a jego wyposażenie nie przedstawia wartości handlowej. Skarżąca posiada również udział wynoszący 5% wartości samochodu osobowego [...] rok produkcji 1998, którego wartość ustalona w 2012 r. wynosiła ok. 5.000 zł, zatem wartość jej udziału w tym samochodzie to kwota jedynie ok. 250 zł, czyli znacznie poniżej kwoty wynikającej z obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 18 sierpnia 2014 r. w sprawie wysokości kwoty wymienionej w art. 41 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (M.P. z 2014 r., poz. 709), będącej graniczną kwotą, od której można ustanowić zastaw skarbowy. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika ponadto, że skarżąca w złożonych rocznych zeznaniach podatkowych wykazała niskie dochody: w 2012 r. dochód w wysokości 8.203,68 zł a w roku 2013 - 5.421,80 zł. W odniesieniu do przesłanki z art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że oprócz decyzji podatkowej określającej podatek od towarów i usług za lipiec 2011 r. skarżącej wydano również decyzje wymiarowe w podatku od towarów i usług za miesiące od października 2009 r. do kwietnia 2010 r. i od czerwca 2010 r. do grudnia 2011 r. określające zobowiązanie podatkowe w łącznej kwocie 13.942 zł. Wszystkim tym decyzjom Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniami z dnia [...] października 2014 r., nadał rygor natychmiastowej wykonalności. W związku z powyższym, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, zasadnie organ pierwszej instancji uznał za uprawdopodobnione, że określone wyżej wymienioną decyzją podatkową zobowiązanie za styczeń 2010 r. nie zostanie dobrowolnie wykonane przez skarżącą. W skardze wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie E.S. podniosła, że nigdy nie była podatnikiem podatku od towarów i usług i nie przekroczyła w 2009 r. kwoty zwolnienia. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nieprawomocnej decyzji - w jej ocenie wydanej z naruszeniem prawa - godzi w jej dobra nie tylko materialne, ale też niezbywalne, jak zdrowie i poczucie godności osobistej. Co więcej, nadanie rygoru i wystawienie tytułu egzekucyjnego jest błędne i nie opiera się na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych występujących w sprawie. Powołanie się przez organ na istnienie obawy braku dobrowolnego wykonania przez stronę zobowiązania określonego ww. decyzją, w jej ocenie jest co najmniej niezgodne z prawdą i stanem faktycznym. Skarżąca bowiem w latach 2012 i 2013 dobrowolnie wpłaciła na konto organu podatkowego łącznie kwotę 5.879 zł. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, przytaczając argumenty jak w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, wniósł o oddalenie skargi. Wskazał ponadto, że bez wpływu na prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia pozostaje fakt dokonania dobrowolnych wpłat przed wydaniem decyzji, którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Zwrócił uwagę, że nie doprowadziło to bowiem do całkowitego zaspokojenia należności za żaden z okresów nimi objętych, a zaległość za lipiec 2011 r., będąca przedmiotem niniejszego postępowania, zmniejszyła się o 15,70 zł. Wyjaśnił przy tym, że skarżąca w okresie od [...] stycznia 2012 r. do [...] lutego 2015 r. dokonała na rachunek Urzędu Skarbowego wpłat na zaległości w podatku od towarów i usług w wysokości 690 zł. Po ich zaksięgowaniu, łączna kwota zaległości w ww. podatku za okresy od października 2009 r. do grudnia 2011 r. uległa zmniejszeniu zaledwie o 356,30 zł (pozostała kwota wpłat została zaksięgowana na odsetki za zwłokę oraz koszty upomnienia). Ponadto w latach 2009, 2011 i 2012, skarżąca dokonała wpłat na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych w łącznej kwocie 2.974,42 zł. Zatem łączna wysokość dokonanych przez skarżącą wpłat wynosi 3.664,42 zł i nie jest tożsama z kwotą wskazaną w skardze. Pismem z dnia [...] maja 2015 r., stanowiącym uzupełnienie skargi, skarżąca wniosła o umorzenie wydanych tytułów wykonawczych oraz postanowień o rygorze natychmiastowej wykonalności "i niestosowanie środków przymusu". Podniosła, że pomimo choroby, niepełnosprawności i ubóstwa, przy pomocy rodziny w okresie 2012-2013 kwotę 4.517,62 zł dobrowolnie wpłaciła na konto organu, ponadto na zaległość zostało zaliczone 1.196 zł, tj. kwota zwrotów z zeznań podatkowych za rok 2011 i za 2012 r., zaś 40 zł wpłaciła na konto komornika. Pismem z dnia [...] maja 2015 r., ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącej wniósł o umorzenie postępowania w sprawie ze skargi na wskazane w sentencji niniejszego orzeczenia postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej. Powołując się na ukształtowaną linię orzecznictwa podniósł, że postanowienie o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności "funkcjonuje" tylko i wyłącznie w czasie, gdy decyzja, której dotyczy, jest rozstrzygnięciem nieostatecznym. Z chwilą wydania decyzji ostatecznej postanowienie w przedmiocie rygoru traci swój byt prawny. W konsekwencji, jak wskazał, podjęcie w niniejszej sprawie przez organ odwoławczy decyzji utrzymującej w mocy pierwszoinstancyjną decyzję w podatku od towarów i usług przed datą rozpoznania skargi na postanowienie w przedmiocie rygoru natychmiastowej wykonalności czyni postępowanie sądowoadministracyjne ze skargi na to postanowienie bezprzedmiotowym, zatem zgodnie z art. 161 § 1 pkt 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi powinno ono zostać umorzone. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie stwierdzenia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub naruszenia prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, jak określa art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwanej dalej P.p.s.a. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie dopatrzył się, aby w zaskarżonym postanowieniu zostało naruszone prawo materialne oraz przepisy postępowania administracyjnego w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie tego aktu z obrotu prawnego. W ocenie Sądu, zarówno ustalenia faktyczne jak i rozważania prawne organu drugiej instancji są prawidłowe i słuszne, i jako takie zasługują na aprobatę. Przedmiotem sporu między stronami w rozpoznawanej sprawie jest zasadność nadania, na podstawie art. 239b § 1 pkt 2 oraz art. 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), zwanej Ordynacja podatkowa, rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2014 r. nr [...] określającej skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec 2011 r. W myśl art. 239a Ordynacji podatkowej, decyzja nieostateczna nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Oznacza to, że nieostateczne decyzje określające lub ustalające wysokość zobowiązania podatkowego, co do zasady, nie podlegają wykonaniu, z zastrzeżeniem jednak przypadku, gdy decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W następstwie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej zachodzi możliwość jej egzekucji administracyjnej, poprzez zastosowanie określonego środka egzekucyjnego. Powiadomienie o tym zobowiązanego (podatnika) skutkuje - w sferze prawnopodatkowej sytuacji podatnika - przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej). Przechodząc do badania legalności zaskarżonego aktu, w pierwszej kolejności należy odnieść się do wniosku skarżącej o umorzenie postępowania na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a. W opinii skarżącej, sam fakt wydania decyzji ostatecznej przez Dyrektora Izby Skarbowej, daje podstawę do uznania postępowania sądowoadministracyjnego w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności za bezprzedmiotowe i w konsekwencji jego umorzenie, bowiem w momencie wprowadzenia do obrotu prawnego decyzji ostatecznej byt prawny utraciło postanowienie, którym nadano rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej organu pierwszej instancji. Z powyższym stanowiskiem skarżącej, w ocenie Sądu, nie sposób się zgodzić. Przede wszystkim należy podkreślić, że decyzja i postanowienie, o których mowa powyżej, mimo niewątpliwego ścisłego związku, stanowią wyraźnie odrębne rozstrzygnięcia. Są wydawane na odmiennej podstawie prawnej, przy uwzględnieniu różnych przesłanek, służą innym celom i przede wszystkim wywołują różne skutki. Z powyższego wywieść należy także odrębność kontroli decyzji podatkowej, jak i postanowienia nadającego rygor natychmiastowej wykonalności. Podatnik ma bowiem prawo do instancyjnej weryfikacji, jak i sądowej kontroli legalności każdego z ww. aktów odrębnie. Zarówno organ odwoławczy, jak i sąd, każdy w zakresie swojej właściwości, zobowiązane są zbadać ww. akty pod kątem przesłanek stanowiących podstawę ich wydania. W przypadku postanowienia nadającego decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności - pod kątem zaistnienia na moment jego wydania przesłanek określonych w art. 239b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. W odniesieniu do etapu kontroli sądowoadministracyjnej powyższego w żadnym razie nie zmienia fakt, że organ odwoławczy rozpatrzył już odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Wydanie bowiem orzeczenia przez organ odwoławczy nie prowadzi do automatycznego usunięcia z obrotu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Postanowienie to nadal funkcjonuje w obrocie prawnym i wywołuje skutki prawne, nawet te daleko idące w zakresie przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania, określone w art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Dopiero wyeliminowanie z obrotu prawnego, i to w przepisanym trybie, samego postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności może doprowadzić do upadku wszystkich powstałych na jego podstawie konsekwencji, w tym także tych w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia. Zajęte przez Sąd powyższe stanowisko ma związek z uchwałą składu 7 sędziów NSA z dnia 28 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FPS 8/13. W uchwale tej wskazano, że uchylenie postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności i w konsekwencji umorzenie na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 i art. 60 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012r. poz.1015 ze zm.) postępowania egzekucyjnego, powoduje unicestwienie materialnoprawnych skutków zastosowania środka egzekucyjnego, w postaci przerwania biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego, wbrew stanowisku skarżącej, wydanie decyzji ostatecznej w sprawie, w której decyzji organu pierwszej instancji w drodze postanowienia nadano rygor natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b Ordynacji podatkowej, nie powoduje bezprzedmiotowości postępowania zażaleniowego, ani postępowania sądowoadministracyjnego i w konsekwencji ich umorzenia, odpowiednio na podstawie art. 233 § 1 pkt 3 w związku z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej albo art. 161 § 1 pkt 3 P.p.s.a. W świetle powyższego, koniecznym zatem staje się merytoryczne rozpoznanie skargi i zbadanie legalności zaskarżonego postanowienia pod kątem zaistnienia przesłanek określonych w art. 239b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 239b § 1 tej ustawy decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W myśl art. 239b § 2 cyt. ustawy przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Jak z powyższego wynika, dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą jest jedna z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie przy okazji enumeracji tych czterech okoliczności pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności spójnika "lub", wyrażającego zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę łączną, oznacza, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy już jednej z tych okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru. Przesłanką drugą jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W kontekście tej przesłanki wskazać należy, że uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym. Nie daje pewności, a jedynie wiarygodność faktów. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych i umożliwia przyspieszenie postępowania. Różnica pomiędzy udowodnieniem a uprawdopodobnieniem nie polega na obniżeniu wiarygodności stwierdzonych faktów, lecz jedynie na odformalizowaniu czynności zmierzających do ich ustalenia, nie wyłączając przy tym stosowania zasady prawdy obiektywnej. A zatem uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, że zachodzi duże prawdopodobieństwo jej zmaterializowania się. Przechodząc do oceny zaistnienia w sprawie ww. przesłanek, Sąd stwierdził, że organy uprawdopodobniły, że zobowiązanie, wynikające z decyzji wymiarowej Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2014r., nie zostanie wykonane. Podstawą nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w rozpoznawanej sprawie było stwierdzenie, że skarżąca nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, tj. pkt 2 art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Działający w imieniu skarżącej pełnomocnik oświadczył, w odpowiedzi na wezwanie organu, że jego mocodawczyni nie dysponuje nieruchomościami, składnikami majątku ruchomego i prawami majątkowymi, które mogłyby stanowić przedmiot hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. Jak ustalono w toku prowadzonego postępowania, mieszkanie, w którym skarżąca zamieszkuje, jest własnością Zakładu [...] a jego wyposażenie nie przedstawia wartości handlowej. Również samochód osobowy ([...] rok produkcji 1998), którego współwłaścicielem jest skarżąca, nie przedstawia znacznej wartości; jej udział w wysokości 5% wynosi około 250 zł i jest - jak podkreślił organ - znacznie niższy od kwoty będącej graniczną kwotą, od której można ustanowić zastaw skarbowy, wynikającej z obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 18 sierpnia 2014 r. (M.P. z 2014 r., poz. 709). W sytuacji, gdy strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, uzasadnione było zatem przyjęcie, że w sprawie została spełniona przesłanka określona w art. 239 b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Organy poczyniły również ustalenia w zakresie dochodów skarżącej wykazując, że średni miesięczny dochód skarżącej w latach 2012-2013 wynosił jedynie 567,73 zł i były to zasiłki wypłacane przez Powiatowy Urząd Pracy i dodatkowo w 2012 r. z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Organy podniosły ponadto, że wobec skarżącej, oprócz decyzji podatkowej określającej podatek od towarów i usług za lipiec 2011 r., wydano również decyzje wymiarowe w podatku od towarów i usług za miesiące od października 2009 r. do kwietnia 2010 r. i od czerwca 2010 r. do grudnia 2011 r. określające wysokość zobowiązania podatkowego w łącznej kwocie 13.942 zł, którym także nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W skardze skarżąca akcentowała co prawda, że wbrew twierdzeniom organów o istnieniu obawy niewykonania ciążących na niej zobowiązań, dobrowolnie spłaca zaległości, jednak podkreślić należy, że dokonane wpłaty - pomijając kwestię różnicy wpłaconych kwot wskazanych przez skarżącą - nie doprowadziły do całkowitego czy chociażby do znacznego zaspokojenia należności, w tym również za lipiec 2011 r., tj. za okres, którego dotyczy niniejsze postępowanie. Reasumując, wbrew zarzutom skargi, w niniejszej sprawie organy dostatecznie wykazały, że zostały spełnione łącznie przesłanki, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 2 oraz art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Powtórzyć przy tym należy, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej mowa w art. 239b § 1 pkt 2 tej ustawy, wystarczające jest wykazanie, że strona nie posiada takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Wypada też zauważyć, że uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego nie jest dowodowe wykazanie, że podatnik nie zapłaci podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji, ale wskazanie na okoliczności, fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek ten nie zostanie zapłacony, co w niniejszej sprawie bez wątpienia uczyniono, dając temu wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Kierując się przedstawionymi względami, skargę w niniejszej sprawie, na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało oddalić. Koszty zastępstwa procesowego zostały przyznane pełnomocnikowi z urzędu na podstawie art. 250 P.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 w związku z § 2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).