I SA/Go 173/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 maja 2019 r. sprawy ze skargi I. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości likwidacyjnej na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie niedopuszczalności odwołania 1. Uchyla zaskarżone postanowienie w całości. 2. Zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej (dalej: strona, skarżąca), wniosła skargę na postanowienie z dnia [...] stycznia 2019r., Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej : SKO, organ odwoławczy) stwierdzające niedopuszczalność odwołania. W sprawie wystąpił następujący stan faktyczny. Pismem z dnia [...] października 2018 r., skarżąca działają przez pełnomocnika - doradcę podatkowego złożyła do Burmistrza [...] wniosek o ustalenie właściwej podstawy opodatkowania dla nieruchomości będących współwłasnością spółki za lata od 2013 do 2018. W piśmie strona wskazała, że w roku 2013 nabyła nieruchomości położone na terenie gminy [...]. W akcie notarialnym wskazano, iż zakupione nieruchomości w obowiązujących ewidencjach zakwalifikowane zostały między innymi jako tereny kolejowe. W ocenie strony oznaczałoby to, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r., o podatkach i opłatach lokalnych ( t.j. Dz.U. z 2017 poz. 1785 ze zm. dalej : u.p.o.l.) grunty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Strona wskazała dalej, że po zakupie tych nieruchomości podjęła działania zmierzające do zdemontowania torów kolejowych. W tej sprawie Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego wydał decyzję nr [...] z [...] lipca 2013 roku w, której usankcjonował samowolę budowlaną jakiej dopuściła się Spółka. W ocenie strony, w zaistniałej sytuacji mamy do czynienia ze zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, które obowiązywać winno do lipca 2016 roku. Strona zaznaczyła, że powyższe miałoby zastosowanie, gdyby nie to, że aktem notarialnym repertorium A numer [...], PKP przekazało nieodpłatnie te nieruchomości (działając na podstawie art. 39 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 08.09.2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego Polskie Koleje Państwowe) na rzecz Powiatu [...] tym samym grunty te zostały wykreślone z ewidencji gruntów kolejowych. Strona stanęła zatem na stanowisku, że faktycznie grunty te winny zostać zakwalifikowane jako nieużytki. Nie może być, w jej ocenie, bowiem tak, że na skutek zaniedbań podmiotów publiczny podmiot niepubliczny ponosi nienależne ciężary podatkowe, gdyż korzystają one ze zwolnienia, o którym mowa w art.7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W przedmiotowej sprawie Burmistrz [...] (dalej: Burmistrz) wydał ostateczne i prawomocne decyzje w sprawie określenia wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2013,2017,2018. W aktach sprawy znajdują się również deklaracje na podatek od nieruchomości za rok 2014,2015,2016, Burmistrz w piśmie z dnia [...] grudnia 2018 r., udzielił odpowiedzi na pismo skarżącej z dnia [...] października 2018r., stwierdził w nim, że zarówno przepisy u.p.o.l. jak i prawo miejscowe nie dają podstaw do zastosowania zwolnienia w podatku od nieruchomości. Burmistrz wskazał, że skarżąca nadal pozostaje w udziale wynoszącym ½ użytkownikiem wieczystym nieruchomości o wskazanych w tym piśmie działek. Burmistrz zaznaczył dalej, iż w 2015 roku na wniosek E. Sp. z o.o. zostało przeprowadzone postępowanie w celu ustalenia prawidłowego opodatkowania. Nieruchomości będące w posiadaniu skarżącej zostały w lipcu 2013 roku fizycznie zlikwidowane - rozebrane w związku z czym grunty - pomimo sklasyfikowania w ewidencji gruntów jako Tk, budynki i budowle straciły charakter powiązany z infrastrukturą kolejową. Dalej Burmistrz wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, podstawą wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Wnioskodawca posiada status spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego. Przedmiotem działalności są m.in. roboty związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej, roboty związane z budową, linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych jak i wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. W odniesieniu do gruntów podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości a będących w posiadaniu przedsiębiorcy sposób ich klasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków nie ma istotnego znaczenia i grunty te winny podlegać opodatkowaniu według stawki najwyższej. Decyzja o likwidacji torów kolejowych sama przez się nie stanowi o zaistnieniu przesłanki o zakwalifikowaniu gruntów jako nieużytki. Tymczasowy lub długotrwały brak wykorzystywania gruntów dla celów działalności gospodarczej nie uprawnia do przyjęcia, że nie stanowi on nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą. Sposób w jaki przedsiębiorca wykorzystuje posiadany majątek i jakie decyzje podejmuje w tym zakresie nie może decydować o zastosowaniu obniżonych stawek podatku dla gruntów. Dalej Burmistrz wskazał, że przyjęcie do opodatkowania gruntów po zlikwidowanych torach kolejowych oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków "Tk" - tereny kolejowe stawką za nieużytki jest niewłaściwe. Jako podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości za lata 2013-2018 przyjmuje się: od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od 1 m2 powierzchni: 222.937m2, od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, od 1 m2 powierzchni: 150,19 m2. Mając na uwadze powyższe Burmistrz stanął na stanowisku, że zwolnienie z art. 7 ust 1 pkt 10 ww. ustawy nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. W odpowiedzi na to pismo, pełnomocnik strony wniósł "odwołanie od decyzji Burmistrza z dnia [...] grudnia 2018 roku", zarzucając jej rażące naruszenie przepisów: 1. art. 200 § 1 Ordynacja podatkowa poprzez wydanie decyzji bez wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, 2. art. 121 Ordynacji podatkowej z uwagi na prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego, 3. art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie całego materiału istniejącego w niniejszej sprawie. 4. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie przepisy te nie znajdują zastosowania. Strona wskazała, że w dniu [...] grudnia 2018 roku organ wydał decyzję w której orzekł, iż stronie nie przysługuje prawo do stosowania ulg podatkowych w podatku od nieruchomości wynikających z art. 7 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych z rozstrzygnięciem tym nie może się zgodzić. Skarżąca podała, że w roku 2013 strona nabyła na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] maja 2013 roku nieruchomości położone na terenie gminy [...]. W akcie notarialnym wskazano, iż zakupione nieruchomości w obowiązujących ewidencjach zakwalifikowane zostały między innymi jako tereny kolejowe. Oznaczałoby to, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. grunty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Strona następnie powtórzyła swoje uzasadnienie zawarte w piśmie z dnia [...] pażdziernika 2018r. i wskazała, że oznacza to, iż faktycznie grunty te winny zostać zakwalifikowane jako nieużytki. Przekazując odwołanie pismem z dnia [...] grudnia 2018r., Burmistrz zaznaczył, że nie wydał decyzji od której przysługiwało stronie odwołanie, a jedynie przedstawił stanowisko w sprawie podjętych w latach 2013-2018 decyzji, które są ostateczne, a także podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. SKO postanowieniem z dnia [...] stycznia 2019r., stwierdziło niedopuszczalność odwołania. W uzasadnieniu stwierdzając, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły przesłanki skutkujące niedopuszczalnością odwołania o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn o charakterze przedmiotowym obejmuje sytuacje, w których wystąpi brak przedmiotu zaskarżenia, jak również wypadki, w których decyzja organu pierwszej instancji z mocy przepisów prawa nie podlega zaskarżeniu w drodze odwołania. Do tej kategorii przyczyn niedopuszczalności odwołania można zaliczyć także zaskarżenie czynności organu podatkowego niebędącej decyzją, lecz czynnością materialno-techniczną. Właśnie taki rodzaj niedopuszczalności odwołania tj. niedopuszczalność o charakterze przedmiotowym wystąpił zdaniem SKO w niniejszej sprawie. Przepisy prawa podatkowego nie przewidują bowiem podstawy do wydania przez organ podatkowy decyzji w przedmiocie ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości. To podatnik będący osobą prawną wskazuje w deklaracji na dany rok podatkowy podstawę opodatkowania nieruchomości i sam oblicza należny podatek. W sytuacji gdy organ zakwestionuje dane zawarte w deklaracji, wówczas może na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej wszcząć postępowanie w sprawie określenia podatnikowi podatku od nieruchomości. W trakcie tego postępowania organ przeprowadza dowody, w tym może też ustalić prawidłowo podstawę opodatkowania. Organ nie wydaje więc decyzji w przedmiocie ustalenia podstawy opodatkowania. Kolegium wskazało ponadto, że zwolnienia zawarte w art.7ust.1 u.p.o.l., są zwolnieniami ustawowymi i w tej sprawie nie wydaje się decyzji administracyjnej. Zwolnienia te są bowiem z urzędu uwzględniane przez organ podatkowy przy ustalaniu bądź określaniu zobowiązań podatkowych, a podatnicy jeżeli nie zgadzają się z decyzją organu w sprawie ustalenia bądź określenia wysokości podatku mogą ją zaskarżyć do organu II instancji. Organ I instancji nie mógł zatem w świetle obowiązujących przepisów wydać, na przedmiotowy wniosek strony decyzji w sprawie ustalenia właściwej podstawy opodatkowania dla nieruchomości będących współwłasnością strony za lata od 2013 do 2018 i takiego charakteru nie można przypisać pismu organu I instancji z dnia [...] grudnia 2018 r. w którym wskazał on stronie, że zarówno przepisy u.p.o.l. jak i prawo miejscowe nie dają podstaw do zastosowania zwolnienia w podatku od nieruchomości. Z uwagi na fakt, że w ww. pismo organu I instancji nie stanowi decyzji administracyjnej, brak jest przedmiotu zaskarżania, zatem zgodnie z przytoczonym wyżej art. 228 § 1 pkt 1 O.p. należało postanowić o niedopuszczalności odwołania. Dalej SKO podkreśliło, że w latach 2013, 2017 i 2018 organ zgodnie z dyspozycją ww. art. 21 § 3 O.p. wydał stosowne decyzje określające wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości dla I. Sp. z o.o., zaś w latach 2014, 2015 i 2016 płatność należnego podatku nastąpiła na podstawie złożonej przez podatnika deklaracji. Żadna z decyzji określających wysokość podatku nie została zaskarżona przez podatnika ani też wyeliminowana z obrotu prawnego w trybach nadzwyczajnych. Podatnik nie złożył też żadnej korekty złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości. SKO podkreśliło, że strona, działająca przez profesjonalnego pełnomocnika - doradcę podatkowego powinna być w pełni świadoma przysługujących jej uprawnień, wynikających z przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Skarżąca wniosła skargę zarzucając wydanemu postanowieniu naruszenie: 1. art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacja podatkowa poprzez bezpodstawne uznanie, iż w niniejszej sprawie nie istnieje przedmiot odwołania, 2. art. 200 § 1 Ordynacja podatkowa poprzez wydanie decyzji bez wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, 3. Art. 121 Ordynacji podatkowej z uwagi na prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego, 4. Art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie całego materiału istniejącego w niniejszej sprawie. 5. Art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. poprzez uznanie, że w niniejszej sprawie przepisy te nie znajdują zastosowania. W uzasadnieniu podnosząc, że z rozstrzygnięciem tym nie sposób się zgodzić. Skarżąca powołując regulację z art. 133 § 1 Ordynacja podatkowa, wskazała, że jest podmiotem, który może inicjować działania organu podatkowego, jeżeli uważa, że posiada interes prawny, aby żądać pewnych działań ze strony podmiotów publicznych. O tym, czy i kto posiada interes prawny można orzec wyłącznie na podstawie analizy właściwych norm materialnoprawnych. Interes prawny to interes wynikający z prawa materialnego, zgodny z nim i chroniony przez to prawo. Interes prawny winien przy tym opierać się na konkretnej normie prawa materialnego ustanawiającego prawa i obowiązki. Status strony w rozumieniu art. 133 Ordynacji podatkowej ma tylko ten podmiot, którego własny interes prawny (obowiązek lub uprawnienie) podlega konkretyzacji w postępowaniu podatkowym" Skoro skarżąca uznała, ze posiada interes prawny i złożyła wniosek do organu podatkowego, to zgodnie z art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło wszczęcie postępowania podatkowego, gdyż postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Dodała, że datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a. Przywołała wyrok NSA z 3 grudnia 2002 r., w, którym wyrażono pogląd, że żądanie wszczęcia postępowania nie jest wnioskiem o wszczęcie postępowania, lecz żądaniem rozstrzygnięcia określonej sprawy z zakresu materialnego prawa podatkowego. Postępowanie uruchamia samo żądanie, a jego dalszy byt jest zależny od treści prawa materialnego (I SAB/Łd 10/02, niepubl.). Składając wniosek zawierający żądanie wszczęcia postępowania, strona nie prosi w ten sposób o to, aby postępowanie wdrożyć, lecz sama nadaje mu bieg i stwarza możliwość i obowiązek zastosowania wszystkich instytucji procedury postępowania podatkowego. Przyjąć, zatem należy, że samo doręczenie żądania wywołuje automatyczny skutek w postaci wszczęcia postępowania, a podmiotem wszczynającym jest strona. Organ podatkowy nie może, więc odmówić wszczęcia postępowania ani w inny sposób mu się przeciwstawić. Powinien realizować od tej chwili przewidziane prawem czynności procesowe, kończąc je w sposób wynikający z prawa materialnego i procedury postępowania. Z powyższych między innymi powodów organ podatkowy pierwszej instancji winien wszczęte postępowanie zakończyć w sposób określony w przepisach prawa, skoro uznał, że przesłanie stronie jakiegokolwiek pisma kończy sprawę to strona miała prawo uznać, iż faktycznie nastąpiło rozstrzygnięcie postępowania wszczętego na skutek złożonego wniosku. Z tych między innymi powodów rozstrzygnięcie, jakiego dokonało SKO nie może się ostać i winno zostać wyeliminowane z obrotu prawnego, jako, że w sposób rażący narusza obowiązujące przepisy prawa, a w szczególności pozbawia skarżącą ustawowych praw, które jej przysługują z mocy prawa. Ma to o tyle istotne znaczenie, że zdaniem skarżącej organ podatkowy zarówno pierwszej jak i drugiej instancji nie podjął żadnych działań zmierzających do wyjaśnienia sprawy. Cały proces dowodzenia organy te opierają na posiadanej dokumentacji i zapisach w ewidencjach w sytuacji, gdy urządzenia te faktycznie nie odzwierciedlają obecnego stanu posiadanych przez skarżącą nieruchomości. Z tych między innymi powodów strona uznała, iż koniecznym jest przeprowadzenie postępowania dotyczącego opodatkowania podatkiem od nieruchomości posiadanego majątku, który obecnie jest faktycznie nieużytkiem. SKO w udzielonej odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Na podstawie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei, stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 – dalej: "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie było postanowienie SKO z dnia [...] stycznia 2019r., stwierdzające niedopuszczalność odwołania, wniesionego na pismo Burmistrza z dnia [...] grudnia 2018r., które zdaniem skarżącej było decyzją, natomiast zdaniem organu odwoławczego czynnością materialno -techniczną. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że przepisy prawa nie przewidują wydania przez organ podatkowy decyzji w przedmiocie ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości. Przypomnieć należy, że zgodnie z art.207 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy orzeka w sprawie w drodze decyzji, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Decyzja rozstrzyga sprawę co do jej istoty albo w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji. Zatem w pierwszej kolejności należało rozstrzygnąć, czy pismo Burmistrza z dnia [...] grudnia 2018r., zawiera elementy decyzji czy też ma charakter czynności materialno-technicznej jak stwierdził organ odwoławczy. Podstawą prawną zaskarżonego postanowienia był art. 228 § 1pkt 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym organ odwoławczy stwierdza w drodze postanowienia niedopuszczalność odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne. W doktrynie postępowania administracyjnego podkreśla się, że w postępowaniu przed organem drugiej instancji wyróżnia się trzy fazy: 1) fazę wstępną, 2) fazę rozpoznawczą, 3) fazę orzeczniczą. To w fazie wstępnej organ odwoławczy podejmuje między innymi czynności mające na celu zbadanie, czy odwołanie jest dopuszczalne. Niedopuszczalność odwołania może z kolei wynikać z przyczyn przedmiotowych, jak i podmiotowych. Przedmiotowe przyczyny niedopuszczalności odwołania zachodzą wówczas, gdy brak jest przedmiotu zaskarżenia albo brak jest możliwości zaskarżenia decyzji w formie odwołania. Organ odwoławczy w pierwszej fazie postępowania zobowiązany jest do ustalenia, czy odwołanie jest dopuszczalne, a zatem czy w ogóle dotyczy aktu zaskarżalnego tego rodzaju środkiem odwoławczym, czy pochodzi od strony postępowania i czy zostało wniesione z zachowaniem terminu. Ocena charakteru pisma winna zostać dokonana przez organ odwoławczy już w fazie wstępnej, bowiem w razie stwierdzenia niedopuszczalności lub uchybienia terminu do wniesienia odwołania organ odwoławczy nie może rozpatrzyć merytorycznie bezskutecznego środka zaskarżenia, lecz w drodze postanowienia winien stwierdzić niedopuszczalność odwołania lub uchybienie terminu do jego wniesienia. Kwestia zbadania dopuszczalności odwołania wyprzedza zagadnienie terminowości jego wniesienia, a tym bardziej merytorycznej zasadności odwołania. Do przyczyn przedmiotowych zalicza się przypadek wniesienia odwołania od aktu niemającego charakteru decyzji administracyjnej (por. m. in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 grudnia 2016 r., sygn. akt II SA/Ol 1057/16). Skarżąca podniosła, że pismo stanowi "decyzję", bowiem zawiera rozstrzygnięcie postępowania zainicjowanego przez nią. Należy zatem zbadać, czy wydany przez Burmistrza akt zawiera wszystkie elementy decyzji z art.210 Ordynacji podatkowej, zgodnie z, którym decyzja powinna zawierać: oznaczenie organu administracji publicznej, datę wydania, oznaczenie strony lub stron, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, uzasadnienie faktyczne i prawne, pouczenie o trybie odwoławczym – jeżeli od decyzji służy odwołanie, podpis z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego osoby upoważnionej do wydania decyzji lub, jeżeli decyzja wydana została w formie dokumentu elektronicznego, powinna być opatrzona kwalifikowanym podpisem elektronicznym. W orzecznictwie sądowym oraz doktrynie przyjęło się, że uznanie danego aktu za decyzję warunkuje spełnienie przez niego minimum czterech elementów: oznaczenie organu, adresata decyzji, czyli strony lub stron, rozstrzygnięcie oraz podpis osoby uprawnionej do jej wydania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 1996 r., sygn. akt SA/Ka 2218/95, Legalis czy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 885/07, Legalis). Zdaniem Sądu stwierdzić należy, że pismo Burmistrza z dnia [...] grudnia 2018r., spełnia wymienione elementy decyzji, albowiem posiada oznaczenia organu i adresata, posiada uzasadnienie faktyczne i prawne, oraz co jest bardzo istotne pismo to zawiera władcze rozstrzygnięcie albowiem stwierdza, że zwolnienie z art.7 ust.1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania, zostało także podpisane przez uprawnioną osobę, która także co wynika, z akt administracyjnych podpisała decyzje dotyczące podatku od nieruchomości za 2017r. i 2018r. Nie można zatem uznać, że ma charakter czynności materialno – technicznej, albowiem poza elementami formalnymi także merytorycznie rozstrzygało przedstawione przez skarżącą we wniosku z dnia [...] października zagadnienie prawne. Organ słusznie wskazał, że przepisy prawa podatkowego nie przewidują podstawy do wydania przez organ podatkowy decyzji w przedmiocie ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości. Jednak organ w piśmie z dnia [...] grudnia 2018r., o tym skarżącą nie poinformował, natomiast przeprowadził wywód prawny, aby na końcu tego pisma stwierdzić, że "zwolnienie z art.7 ust.1 pkt 10 u.p.o.l. ( powinno być art.7 ust.1 pkt 1 u.p.o.l. - uwaga sądu) nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie". Organ odwoławczy słusznie zwrócił także uwagę na wydane w sprawie decyzję oraz złożone deklaracje, zatem po złożeniu przez skarżącą pisma z dnia [...] października 2018r., organ przed merytorycznym rozpoznaniem postawionego zagadnienia, powinien w pierwszej kolejności, zwrócić się do skarżącej czy i jakie jej pismo wszczyna postępowanie (czy należy je potraktować jako wniosek o wszczęcie jednego z trybów nadzwyczajnych tam gdzie zostały wydane ostateczne decyzje, a w przypadku lat gdzie były deklaracje, czy jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty). Ponadto Burmistrz w piśmie z dnia [...] grudnia 2018r., ustosunkowując się do wniesionego odwołania wskazał, że "nie wydał decyzji" aby poniżej stwierdzić, że "nie widział podstaw do zmiany decyzji za lata 2013-2018 i tym samym podtrzymuje w całości przedstawioną tam argumentację". Oznacza to, że Burmistrz na podstawie znanej tylko sobie szczególnej procedury dokonał oceny decyzji ostatecznych. Tytuł pisma skarżącej z dnia [...] grudnia 2018r., nie jest dość precyzyjny ale z jego uzasadnienia wynika, że skarżąca kwestionuje opodatkowanie nieruchomości, podnosząc, że grunty mając na uwadze art. 7 ust.1 pkt 1 u.p.o.l. nie podlegają opodatkowaniu. Jeżeli organ ma wątpliwości czego treść pisma dotyczy, to powinien zastosować regulację z art.169 Ordynacji podatkowej. Istnieje także instytucja z art.165a Ordynacji podatkowej odmowy wszczęcia postępowania. Nie można zatem było uznać pisma Burmistrza za czynność materialno – techniczną albowiem w swojej treści po przedstawieniu stanu faktycznego rozstrzygała kwestię zwolnienia ustawowego art.7 ust.1 pkt 1 u.p.o.l., którego zaistnienie nie skutkuje wydania w tym zakresie samodzielnej decyzji ale jest istotnym elementem określenia zobowiązania podatkowego. Mając więc na uwadze powyższe na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit.c) w zw. z art. 228 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej należało zaskarżone postanowienie uchylić. Organ ponownie rozpoznając odwołanie, zastosuje się do wyrażonego powyżej przez sąd stanowiska, że pismo Burmistrza z dnia [...] grudnia 2018r., jest decyzją a nie czynnością materialno - techniczną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w. zw. z art. 205 § 4 P.p.s.a.