I SA/Go 1765/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko, Sędziowie sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.), asesor WSA Barbara Rennert, Protokolant Krzysztof Garbacz, po rozpoznaniu w dniu 7 marca 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi A.D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998r. oddala skargę. I SA/Go 1765/05 UZASADNIENIE Postanowieniem z [...] lipca 2004r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wyłączył z Kontroli skarbowej nr [...]r., prowadzonej w stosunku do A. i S.D., do odrębnego postępowania rozpoznanie sprawy A.D. w zakresie prawidłowości opodatkowania dochodów uzyskanych w 1998r. Z wyjaśnień złożonych przez podatniczkę [...] października 2002r. wynikało, że w latach objętych kontrolą jedynym jej przychodem była renta inwalidzka. Nadto mogła ona osiągnąć przychody ze sprzedaży samochodów osobowych wraz z mężem, jednak nie pamiętała czy w badanym okresie dokonywała takich transakcji. Za 1998r. podatniczka złożyła zeznanie PIT-30, w którym wykazała następujące dane: 1. przychody/dochody z renty- 5.100,02 zł 2. zaliczki na podatek - 632,40 zł 3. odliczanie od dochodu (wydatki na cele rehabilitacyjne) - 1.350,00 zł 4. podstawa opodatkowania - 3.700,00 zł 5. podatek dochodowy od osób fizycznych - 375,90 zł 6. nadpłata podatku - 256,50 zł Organ I instancji ustalił, że podatniczka była w 1998r. właścicielką dwóch samochodów osobowych. - marki [...], 2.3 nr silnika [...] i nr podwozia [...] - marki [...] o nr silnika [...] i nr podwozia [...]. Podatniczka w 1997r. dokonała zakupu następujących części do pojazdu marki [...]: - karoserii i podwozia nr [...] za cenę 2.800,00 DM tj. 5.787,00 wg. Tabeli kursu NBP nr 217//97 z dnia 7 września 1997r. - 1DM=2,065 zł, rachunek z dnia [...] września 1997r. wystawiony przez [...] - silnika nr [...] ze skrzynią biegów o pój. 3,51., zawieszenie przednie i tylne, układ kierowniczy - na podstawie umowy zakupu z dnia [...] listopada 1997r. od J.D. za cenę 3.369,20 zł. Części te posłużyły do montażu samochodu. Organ kontroli przyjął, że montaż samochodu marki [...] nastąpił najwcześniej w dniu [...] listopada 1997r. czyli w okresie zakupu silnika oraz innych podzespołów niezbędnych do montażu silnika. Podatniczka [...] kwietnia 1998r. sprzedała podmiotowy samochód P. i J.K. za kwotę 25.000,000 zł. Sprzedaż samochodu nastąpiła po upływie 4 miesięcy i 29 dni od dnia nabycia. W zeznaniu rocznym za 1998r. nie wykazała dochodu z tytułu sprzedaży samochodu. Organ I instancji wezwał podatniczkę pismem z [...] sierpnia 2004r. do przedłożenia dowodów na poniesienie wydatków z tytułu eksploatacji, remontów, zakupu części zamiennych - związanych z posiadanymi pojazdami oraz na cele rehabilitacyjne, na podstawie których dokonała odliczenia od dochodu w złożonym zeznaniu podatkowym. Podatniczka nie przedłożyła żadnych dowodów, natomiast w piśmie z [...] sierpnia 2004r. podniosła, że organ podatkowy zataił, iż w aktach postępowania znajduje się dokument potwierdzający dokonanie przez podatniczkę i jej męża zakupu działki budowlanej, przy czym podatniczka nie wykazała dokonania odliczeń z tego tytułu. Organ podatkowy uznał dokonane odliczenia wydatków rehabilitacyjnych za prawidłowe, nie uwzględniając odliczeń z tytułu wydatków na własne potrzeby mieszkaniowe, ponieważ podatniczka nie przedłożyła dowodów świadczących o ich poniesieniu. Nadto organ I instancji określił, że podatniczka poniosła koszty związane ze sprzedażą samochodu [...] w wysokości 9.151,20 zł, uzyskując dochód z tytułu sprzedaży w wysokości 15.848,80 zł. W piśmie z dnia [...] października 2004r. - zastrzeżeniach i wyjaśnieniach do protokołu kontroli - podatniczka podniosła, że całość materiału dotyczącego ustaleń w zakresie sprzedaży samochodu jest wadliwe, ponieważ oparta została na sfałszowanej umowie sprzedaży. Samochód miał być bowiem sprzedany przez jej notarialnego pełnomocnika do Poznania osobie o innym nazwisku a wartość transakcji wyniosła 10.500 zł, ponieważ pojazd posiadał znaczne wady techniczne - silnik do kapitalnego remontu, niesprawna automatyczna skrzynia biegów, braki w wyposażeniu pojazdu. Organ podatkowy uznał te wyjaśnienie za niewiarygodne, ponieważ nie zostały one poparte żadnymi dowodami. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynikało, że umowa sprzedaży została przedłożona przez stronę w Urzędzie Rejonowym w dniu [...] kwietnia 1998r. (w celu wyrejestrowania pojazdu) oraz zgłoszone w Urzędzie Skarbowym do opłaty skarbowej przez nabywców pojazdu. Podatniczka wniosła nadto o przeprowadzenie dowodów w zakresie: - powołania biegłego grafologa na okoliczność wydania opinii dotyczącej sfałszowania umowy sprzedaży samochodu [...]; - przesłuchanie osoby notarialnie upoważnionej do sprzedaży samochodu; - przesłuchanie A.D.; Powołanie biegłego na okoliczność stwierdzenia rzeczywistych kosztów jakie mogą i faktycznie występują przy ponownym składaniu samochodu sprowadzonego w częściach; - dopuszczenie lekarza biegłego do udziału w postępowaniu celem przedstawienia kosztów leczenia podatniczki po przebytej chorobie; Organ podatkowy postanowieniem z [...] listopada 2004r. odmówił przeprowadzenie wskazanych dowodów, ponieważ nie miały one znaczenia dla wyjaśnienia sprawy. Decyzją z dnia [...] listopada 2004r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił podatniczce zobowiązanie podatkowe za 1998r. w wysokości 3.387,20 zł. Podatniczka wniosła odwołanie o przedmiotowej decyzji, żądając jej uchyleniu wnosząc o umorzenie postępowanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie i obrazą przepisów Ordynacki Podatkowej w tym art. 120, 121,122,124,125,130 § 1 pkt 6 oraz § , art. 139§ 1 i 2, art. 140 § 1 i 2, art. 142, , art. 180 § 1 i 2, art. 188, 191, 192, 197 § 1, art. 198, 209 §1i2 oraz art. 68 i art. 70. Uzasadniając swoje stanowisko podatniczka wskazała, że organ podatkowy nie przeprowadził wnioskowanych przez nią dowodów, przez co niewłaściwie ustalił stan faktyczny sprawy. W dalszym ciągu podtrzymuje, że umowa sprzedaży samochodu została sfałszowana, samochód został sprzedany innej osobie za inna cenę. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] kwietnia 2005r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowy od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. nr 90, poz. 416 ze zm. ) zwaną dalej ustawą podatkową - opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest sama dochodów ze wszystkich rodeł przychodów. Natomiast stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 lit. D ustawy podatkowej, źródeł przychodu jest sprzedaż rzeczy, gdy następuje przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie. Podatnik dokonuje rozliczenia z uzyskanego dochodu w zeznaniu za rok, w którym go uzyskał. Zgodnie z art. 24 ust. 6 wskazanej ustawy dochodem jest różnica między przychodem uzyskanym ze sprzedaży, a kosztem nabycia rzeczy, zmniejszana o wartość nakładów poczynionych na tą rzecz w czasie jej posiadania. W dalszym ciągu uzasadnienia organ podatkowy wskazał, że podatniczka uzyskała w 1998r. dochody z dwóch źródeł, to jest z tytułu renty oraz sprzedaży samochodu. Organ odwoławczy stwierdził, że ustalenia organu 1 instancji w zakresie uzyskania przez podatniczkę dochodu ze sprzedaży samochodu były właściwe co do wartości transakcji, poniesionych wydatków, jak i sposobu ich dokumentowania. Powołanie biegłego na okoliczność stwierdzenia kosztów jakie występują przy składaniu samochodu było nieuzasadnione, ponieważ nie zastąpi dokumentów, z których powinna wynikać wysokość poniesionych nakładów. Prawidłowo również organ I instancji nie dał wiary wyjaśnieniom podatniczki o sfałszowaniu umowy sprzedaży, ponieważ podatniczka powoływała się na tą umowę dokonując wyrejestrowania pojazdu w dniu [...] kwietnia 1998r., a nabywcy pojazdu zgłosili jaw Urzędzie Skarbowym do opodatkowania opłatą skarbową. Również inne dowody wnioskowane przez podatniczkę nie musiałyby być przeprowadzane prze organ I instancji, ponieważ stan faktyczny sprawy został bezspornie ustalony w oparciu o zebrany już materiał dowodowy. Organ II instancji nie stwierdził, aby zaskarżona decyzja naruszała ukazane prze podatniczkę przepisy Ordynacji podatkowej. Przedmiotowa decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego. Skarżąca zarzuciła decyzji - "przeprowadzenie postępowania odwoławczego w sposób wyjątkowo naruszający wszelkie normy, zasady i przepisy prawa obowiązujące w tym zakresie a w szczególności: - obrazę i naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej - art. 120, 121§ 1 i2, art. 122, 125 §1 i 2, art. 130 § 1 pkt 6, art. 180 §1, art. 187 § 1,art. 194 § 1 oraz art. 68 § 1; - kłamliwe przedstawienie faktów w uzasadnieniu decyzji; - celowe i zamierzone zatajenie bądź pominięcie faktów lub dowodów, mające istotne znaczenie dla wyjaśnienia sprawy; - naruszenie innych postanowień prawa mających zastosowanie w prowadzeniu postępowań kontrolno-skarbowych (art. 304 Kodeksu postępowania karnego). Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jako wydanej z naruszenie prawa oraz zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca opisała dotychczasowy przebieg postępowania, podnosząc w szczególności zarzut przedawnienia zobowiązania wskazując w tym względnie na treść art. 58 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.) zwaną dalej Ordynacją podatkową, iż zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 nie powstaje, jeżeli decyzją ustalającą to zobowiązanie doręczono po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W ocenie skarżącej obowiązek podatkowy powstał w roku 1999r, zatem termin przedawnienia rozpoczął bieg od 1 stycznia 2000r. a kończy się 31 grudnia 2002r. W dalszej części uzasadnienia skarżąca podnosi okoliczności zawarte w odwołaniu i pismach składanych w toku postępowania w szczególności dotyczące sfałszowania umowy sprzedaży samochodu. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, wskazując i podnosząc okoliczności zawarte w zaskarżonej decyzji - nie stwierdzając naruszeń prawa procesowego we wskazanym przez skarżącą zakresie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga okazała się niezasadna. Sąd nie stwierdził, aby organy podatkowe obu instancji naruszyły w toku postępowania przepisy postępowania w zakresie podniesionym przez skarżącą ani w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Za całkowicie nietrafny należy uznać zarzut skarżącej dotyczący naruszenia art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej Wskazany przepis ma bowiem zastosowanie jedynie do decyzji wskazanych w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, czyli decyzji ustalających wysokość zobowiązania podatkowego - decyzji konstytutywnych. W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania przez Sąd zobowiązanie podatkowe powstało z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej) jest to decyzja o charakterze deklaratoryjnym - potwierdzającym istnienia zobowiązania, które powstało z mocy określonego zdarzenia. Zdarzeniem tym była sprzedaż samochodu. Skarżąca nie kwestionuje przy tym faktu sprzedaży samochodu przed upływem pół roku, licząc ok. końca miesiąca, w którym nastąpiło jego nabycie (art. 10 ust. 1 pkt 1 lit d ustawy podatkowej), co w konsekwencji musiało doprowadzić do opodatkowania uzyskanego dochodu w sposób wskazany przez organy podatkowe. Skarżąca kwestionuje jednak wysokość uzyskanego dochodu jak również to, że kto inny był nabywcą samochodu, twierdząc, że umowa została sfałszowana. Należy stwierdzić, że organy podatkowe prawidłowo oceniły twierdzenia skarżącej w tym zakresie. Nie można bowiem dać wiary twierdzeniom skarżącej o sfałszowaniu umowy, skoro umowa ta była przedłożona w Urzędzie Rejonowym w dniu [...] kwietnia 1998r.w celu wy rejestrowani a pojazdu. Również fakt przedłożenia tej umowy przez nabywców w Urzędzie Skarbowym w celu opodatkowania opłatą skarbową, czyni wyjaśnienia skarżącej niewiarygodnymi. Organy podatkowe mając do dyspozycji wskazane dowody, prawidłowo postąpiły odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów. Trafnie wskazały organy podatkowe, że skarżąca wnosząc o przeprowadzenie przesłuchania "osoby notarialnie upoważnionej do sprzedaży samochodu" nie wskazała nawet jej danych. Zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowe żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W ocenie Sądu stan faktyczny sprawy został przez organy podatkowe ustalony w oparciu o należycie i kompletnie zebrany materiał dowodowy, dlatego też odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez s karzącą dowód ów była zasadna. Wbrew zarzutom skarżącej Sąd nie stwierdził naruszenia art. 120 i 121 ani art. 122 Ordynacji podatkowej. Postępowanie podatkowe prowadzone było w oparciu o wskazane prze organy przepisy prawa i nie naruszało zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W toku postępowania organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Również wskazane przez skarżącą naruszenie art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej należy ocenić jako nietrafne. Przepis ten odnosi się bowiem do innej sytuacji. Po pierwsze wydanie decyzji powinno być rozumiane zgodnie z art. 211 i 212, Ordynacji podatkowej a więc chodzi tu o akt pisemny, doręczony stronie i wiążący organ od jego doręczenia. Nie chodzi więc o prowadzenie sprawy, ani o podejmowanie w niej czynności dowodowe, czy też np. sporządzanie projektu decyzji, co mieści się w fazie I SA/Go 1765/05 instrukcyjnej postępowania, lecz o prawnie wiążące rozstrzygnięcie sprawy, czy to prze osobę piastującą stanowisko organu, czy przez pracownika imiennie upoważnionego do wydawania decyzji, czy też przez członków organu kolegialnego tworzących skład orzekający. Wskazany przepis dotyczy sytuacji, w której ta sama osoba uczestniczy w wydaniu decyzji w pierwszej a następnie w drugiej instancji, ma to służyć ochronie zasady dwuinstancyjności postępowania, czyli prawie strony do rozpoznania jej sprawy dwukrotnie przez dwa organy. Również za całkowicie nietrafny należy uznać zarzut skarżącej w zakresie naruszenia przez organy podatkowe art. 304 Kodeksu postępowania karnego. Trafnie bowiem wywodzą organy podatkowe, że okoliczność ewentualnego sfałszowania umowy winna zostać wykazana przez skarżącą, która dysponuje w tym względzie samodzielnie środkami prawnymi umożliwiającymi jej wykazanie podnoszonych okoliczności w drodze procesowej. Przerzucenie w tym zakresie odpowiedzialności na organ podatkowy nie znajduje uzasadnienia prawnego. Na marginesie Sąd zauważa, że sposób a zwłaszcza forma w jakiej skarżąca prowadzi polemikę z organami podatkowymi jest całkowicie niewłaściwa. Używanie w stosunku do osób prowadzących postępowanie i działających w imieniu organów podatkowych, zwrotów obraźliwych, należy uznać za wysoce naganne, nieusprawiedliwione dolegliwością postępowania i ewentualnym wzburzeniem skarżącej. Mając na względzie przedstawione okoliczności oraz treść art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) wobec stwierdzenia, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu Sąd oddalił skargę.