I SA/Go 205/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu w dniu 12 października 2016 r. na rozprawie sprawy ze skargi I.S.-B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży tytoniu za miesiące grudzień 2009 r., styczeń, luty i marzec 2010 r. oddala skargę. I.S.-B. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...], którą określono zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży tytoniu do palenia za miesiące grudzień 2009 r., styczeń, luty i marzec 2010 r. Zaskarżona decyzja wydana została w następującym stanie faktycznym: W toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku akcyzowego za okres od listopada 2009 r. do grudnia 2010 r. ustalono, że I.S.-B. w miesiącach grudzień 2009 r. oraz styczeń, luty i marzec 2010 r., bez formalnego zgłoszenia działalności gospodarczej, dokonała za pośrednictwem serwisu aukcyjnego [...] sprzedaży niewiadomego pochodzenia tytoniu do palenia, od którego nie został uiszczony podatek akcyzowy. Z informacji otrzymanej z Urzędu Miejskiego Wydział Polityki Regionalnej, Promocji i Pozyskiwania Środków Pomocowych wynika, że Skarżąca w okresie od listopada 2009 r. do grudnia 2010 r. nie posiadała wpisu do ewidencji gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza Miasta. Pismem z dnia [...] listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego poinformował, że ww. w kontrolowanym okresie nie dokonała zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego oraz nie składała deklaracji podatkowych. Na podstawie informacji uzyskanych z G Sp. z o.o. ustalono, że w serwisie aukcyjnym [...] I.S.-B. zarejestrowała konto o nazwie "i.". Z zestawienia danych o aukcjach wynika, że w okresie od [...] grudnia 2009 r. do [...] marca 2010 r. zakończonych zostało 26 aukcji ogłoszonych za pośrednictwem ww. konta, na których Skarżąca wystawiła do sprzedaży tytoń o nazwach "T", "O", "O", "T", "O-5KG" oraz "T", i sprzedała łącznie 747,50 kg. Ponadto, w listopadzie i grudniu 2010 r. Skarżąca wystawiała do sprzedaży również inne przedmioty (akumulatorki [...], dalmierze laserowe). Jak oświadczyła, konto o nazwie "i." było wyłącznie jej kontem i nie było nikomu udostępniane. Wszystkie transakcje przeprowadzone na ww. koncie przeprowadzone zostały tylko przez Skarżącą. Przy sprzedaży internetowej posługiwała się rachunkiem bankowym należącym do jej matki – D.S.; na to konto wpływały środki pieniężne z tytułu sprzedaży tytoniu, z niego też opłacana była prowizja [...] (jednorazowo prowizja zapłacona została z rachunku należącego do jej męża – P.B., do którego Skarżąca miała dostęp). Przy wysyłce paczek z tytoniem Skarżąca korzystała z usług Poczty Polskiej. Wszystkie przekazy pocztowe, które były odbierane przez Skarżącą, jej męża czy matkę dotyczą płatności z tytułu sprzedaży tytoniu dokonywanego przez Skarżącą za pośrednictwem portalu [...]. Niekiedy P.B. odbierał kwoty z przekazów pocztowych, a następnie wszystkie przekazywał żonie. Sprzedawany tytoń należał wyłącznie do Skarżącej. Jej mama i mąż nie brali udziału w tej działalności. Skarżąca wyjaśniła nadto, że tytoń nabywała "u pana M.", którego poznała na portalu [...] i z którym kontaktowała się telefonicznie. Nigdy się z nim nie spotkała. Nie posiada żadnych dokumentów dotyczących zakupu tytoniu. W dniu [...] listopada 2015r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej postanowieniem odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchania nabywców oraz dostawcy wyrobów sprzedawanych przez Skarżącą na portalu [...], a następnie decyzją określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące grudzień 2009 r. w kwocie 48.666 zł, styczeń 2010 r. w kwocie 77.712 zł, luty 2010 r. w kwocie 91.095 zł i marzec 2010 r. w kwocie 119.738 zł z tytułu sprzedaży tytoniu do palenia. Organ nie określił zobowiązania w podatku akcyzowym za listopad 2009 r. oraz za miesiące od kwietnia do grudnia 2010 r. bowiem w tych okresach nie zidentyfikował czynności czy zdarzeń podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Od powyższej decyzji Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła odwołanie. Zaskarżyła również postanowienie organu kontroli z dnia [...] listopada 2015 r. w przedmiocie odmowy przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków. W uzasadnieniu odwołania podniosła, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest niepełny a dowody zostały ocenione subiektywnie. Organ nie dokonał potwierdzenia, że mamy do czynienia z wyrobem akcyzowym. Brak jest analizy fizycznej sprzedawanego towaru. Nie przedstawiono dowodu, że mamy do czynienia z tytoniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Organ nie ustalił również w jakikolwiek sposób czy Strona dokonała opłaty podatku akcyzowego od sprzedawanego towaru czy wyrób był oznaczony znakami skarbowymi akcyzy. W związku z tym Skarżąca ponownie wniosła o przesłuchanie nabywców sprzedawanych wyrobów, którzy potwierdzą czy można uznać towar za wyrób akcyzowy oraz fakt jego oznaczenia znakami akcyzy, oraz ich dostawcy na okoliczność cech towaru, oznaczanie znakami akcyzy i charakteru ich zakupu. W jej ocenie wątpliwe są również ustalenia dotyczące wpłat pocztowych. Brak jest bowiem powodów aby uznać, że wszystkie wpłaty są wpłatami za sprzedaż na [...]; cześć wpłat miała charakter osobisty. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania i zebranego w sprawie materiału dowodowego, decyzją z dnia [...] kwietnia 2016 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Za prawidłowe uznał stanowisko organu kontrolnego, że I.S.-B. w okresie od grudnia 2009r. do marca 2010r. prowadziła niezarejestrowaną w ewidencji podmiotów gospodarczych działalność gospodarczą i nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Zgromadzony w toku tego postępowania materiał dowodowy, w ocenie organu odwoławczego, jednoznacznie wykazał, że przedmiotem sprzedaży dokonywanej przez portal internetowy [...] był tytoń do palenia opisany w aukcji jako tytoń o nazwie "O" i "tytoń ciemny R", w opakowaniach 500 g, 1000 g i 5000 g, niewiadomego pochodzenia w ilości wskazanej w zaskarżonej decyzji, od którego nie zapłacono akcyzy i nie została złożona deklaracja w podatku akcyzowym. Podkreślono, że postępowanie zostało przeprowadzone w sposób dokładny i szczegółowy. Zebrano szereg dowodów, które potwierdzają, że skarżąca była w posiadaniu tytoniu do palenia, że dokonywała jego sprzedaży za pośrednictwem portalu internetowego, zaś ww. sprzedaż prowadzona była w ramach niezarejestrowanej działalności gospodarczej. Za powyższymi ustaleniami przemawiają zebrane w sprawie dowody w postaci: informacji i materiałów przekazanych przez G Sp. z o.o., P S.A., bank oraz Pocztę Polską, obejmujące kontrolowany okres i uwzględniające dochód ze sprzedaży tytoniu na portalu internetowym, wydruków z poszczególnych aukcji ze wszelkimi informacjami dotyczącymi oferowanego tytoniu do palenia wraz z określeniem nazwy i wielkości opakowania uzyskanych z archiwum portalu [...], w tym również fotografie sprzedawanego przez Stronę towaru, wyjaśnień samej Skarżącej, jak również jej matki oraz męża. W toku prowadzonych działań ustalono ponadto, że sprzedawany tytoń nie posiadał polskich znaków akcyzy, był niewiadomego pochodzenia. Pomimo kilkakrotnego wezwania, Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów związanych z zakupem tytoniu, wyjaśniając tylko, że jedynym źródłem zakupu był "pan M."- osoba poznana za pośrednictwem portalu [...] (pismo z dnia [...] czerwca 2014 r.). O braku znaków akcyzy świadczą także opisy i komentarze przeprowadzonych aukcji na portalu [...]. Również z dokumentów przekazanych przez Sąd Rejonowy Wydział Karny (sygn. akt sprawy [...]) wynika, że przesyłka nr [...] ujawniona w dniu [...] marca 2010 r. w Urzędzie Pocztowym przez funkcjonariusza Wydziału Zwalczania Przestępczości Izby Celnej, zawierała tytoń luzem w ilości 1 kg bez polskich znaków skarbowych akcyzy, którego posiadaczem i sprzedawcą - jak oświadczyła sama Skarżąca - była I.S.-B.. O fakcie, że sprzedawany przez Skarżącą tytoń pochodził z nielegalnego źródła świadczy także treść pisma O Sp. z o.o. dnia [...] stycznia 2015 r., zgodnie z którym tytoń O w opakowaniach 1 kg (jak tytoń sprzedawany przez Stronę), przestał być produkowany [...] lutego 2009 r. i ostatnia jego sprzedaż miała miejsce [...] kwietnia 2009 r., przy czym producent tego tytoniu nie sprzedawał go nigdy osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, a także nie zlecał sprzedaży innym przedsiębiorcom. Producent tytoniu O - O J.C. - w piśmie z dnia [...] września 2009 r. podniósł, iż podejrzewa, że "tytonie oferowane na [...] pochodzą w większości z nielegalnej produkcji". Fakt ten był znany z urzędu również Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej. Organ odwoławczy podkreślił nadto, że zgodnie z art. 99 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) stawka akcyzy na tytoń do palenia wynosiła 95,00 zł za każdy kilogram plus 31,41% maksymalnej ceny detalicznej. Tak więc w latach 2009 i 2010 sama minimalna akcyza dla 1 kg tytoniu do palenia była znacznie wyższa od ceny, za którą Strona sprzedawała w tych latach tytoń na [...] (przykładowe ceny sprzedaży tytoniu O w opakowaniu 1 kg to 95,00 zł, 100,00 zł, 125,00 zł, a więc akcyza od tych paczek, przy założeniu, że odpowiadałaby cenie nadrukowanej na opakowaniu wynosiłaby odpowiednio 124,84 zł, 126,41 zł i 134,26 zł, a więc należny podatek akcyzowy byłby wyższy od ceny sprzedaży tego tytoniu; gdyby opakowania te nie były oznaczone maksymalną ceną detaliczną, akcyza byłaby jeszcze wyższa). Logika i doświadczenie życiowe wskazują zatem, iż Strona nie mogła zakupywać tytoniu z pełną akcyzą znacznie drożej, niż później go odsprzedawała, gdyż czynności takie generowałyby u niej permanentne straty i czyniłoby tę działalność zupełnie nieopłacaną, czego również nie potwierdzają żadne dokumenty ani wyjaśnienia Strony. Również Skarżąca nie przedstawiła dowodów czy okoliczności świadczących o zapłacie akcyzy na wcześniejszym etapie obrotu tym wyrobem. Mając zatem powyższe na uwadze organ odwoławczy uznał za prawidłowe ustalenie, iż I.S.- B. nie mogła zakupić, posiadać, a następnie sprzedawać tytoniu z zapłaconą akcyzą. Ilość kilogramów tytoniu w poszczególnych transakcjach oraz informacje uzyskane od finalnych odbiorców dowodzą nadto, że tytoń był kupowany przez te osoby na własny użytek, a nie w celu dalszego obrotu tytoniem - jak w przypadku I.S.-B.. Faktu tego nie negowała sama Skarżąca. W związku z powyższym, w ocenie organu odwoławczego, na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, zasadnie uznano, że osobą zobowiązaną do uiszczenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży spornego tytoniu jest ich faktyczny posiadacz, tj. Skarżąca. Następnie określono prawidłową wysokość podstawy opodatkowania, do wyliczeń przyjmując właściwą stawkę podatku, a w konsekwencji określono prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Również właściwie ustalono moment powstania obowiązku podatkowego przyjmując za dzień posiadania tytoniu, dzień nadania paczek z jego zawartością. W świetle powyższych ustaleń za niezasadny organ odwoławczy uznał zarzut Skarżącej niepowołania w charakterze świadków nabywców, jak i dostawcy sprzedawanego przez Skarżącą tytoniu. Podkreślił, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej zmierzając do prawidłowego ustalenia przebiegu (mechanizmu) sprzedaży - handlu tytoniem przez Stronę podjął szereg działań w celu wyjaśnienia sprawy, natomiast Strona w toku całego postępowania, w tym również postępowania odwoławczego, wskazywała jedynie, iż zakupiła towar od "pana M.", z którym kontaktowała się wyłącznie telefonicznie, nie wskazując jego danych osobowych, mimo, że jak oświadczyła, dane tej osoby posiada. Odnosząc się zaś do wielokrotnie podnoszonej przez pełnomocnika Strony kwestii doręczenia mu niekompletnej decyzji, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że aktualnie brak jest możliwości stwierdzenia, czy sytuacja, na którą wskazuje pełnomocnik Strony miała miejsce, ponieważ zarówno organ mógł - jak twierdzi pełnomocnik Strony - nie przesłać Stronie dwóch kartek spornej decyzji, jak również Strona mogła owe dwie kartki zagubić. Strona miała możliwość zapoznania się z treścią zaskarżonej decyzji w siedzibie organu pierwszej instancji oraz w Izbie Celnej. Nie skorzystała jednak z tej możliwości, a także nie wnioskowała o ponowne przesłanie spornej decyzji. Nie można więc zgodzić się z zarzutem, że Strona nie miała możliwości zapoznania się z pełną treścią rozstrzygnięcia lub w jakikolwiek sposób uniemożliwiło lub utrudniło Jej to skorzystanie z prawa do wniesienia odwołania. W złożonej w ustawowym terminie skardze na powyższą decyzję I.S.-B. wniosła o uchylenie przedmiotowej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzuciła naruszenie norm prawa proceduralnego: -art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180, art. 188, art. 189 i art. 191 Ordynacji podatkowej ponieważ pomimo prawidłowych wniosków dowodowych, które miały za zadanie ustalić stan faktyczny w sprawie, organy obu instancji odrzuciły prawidłowe wnioski dowodowe, -art. 120, art. 121 § 1, art. 207, art. 210 i art. 211 Ordynacji podatkowej ponieważ decyzja organu kontrolnego nie została dostarczona kompletna. W uzasadnieniu powieliła argumentację przedstawioną w złożonym odwołaniu. Powtarzając zarzut doręczenia jej niekompletnej decyzji podniosła, że ta okoliczność uniemożliwia odniesienie się do treści rozstrzygnięcia podatkowego, tym bardziej, że na brakujących dwóch stronach znajdują się (jak się wydaje) istotne wyliczenia rachunkowe oraz uzasadnienie podstawy prawnej. Nadto, wyłącznie otrzymana decyzja może być przedmiotem odwołania, a nie decyzja znajdująca się w aktach sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647), właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje w razie stwierdzenia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub naruszenia prawa materialnego mających wpływ na wynik sprawy, jak określa art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) zwanej dalej "P.p.s.a." Zgodnie z treścią art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przeprowadzona kontrola zaskarżonej decyzji w tak zakreślonych granicach pozwala stwierdzić, że odpowiada ona prawu. Przede wszystkim podkreślić należy, że organy podatkowe przeprowadziły rzetelne i skrupulatne postępowanie dowodowe. W jego toku został zgromadzony, zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) powoływanej dalej jako "O.p.", obszerny materiał dowodowy. W tym celu organy przeprowadziły dowody z dokumentów, takich jak: protokoły przesłuchania świadków, strony, pisemne wyjaśnienia nabywców, wyciągi bankowe, informacje uzyskane od właściciela portalu internetowego [...], informacje z Poczty Polskiej, w tym zestawienia przekazów pocztowych, pisma właściciela i dystrybutora tytoniu marki O, dokumenty z Sądu Rejonowego. Rozpatrując i oceniając znaczenie i wartość zebranych dowodów organ podatkowy dokonał tego we wzajemnej ich łączności, a nie każdego z osobna, kierując się przy tym wskazaniami wiedzy i życiowego doświadczenia. Wnioski wyprowadzone z tej analizy są logiczne i spójne, w żadnym razie nie wykraczają poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako takie korzystają z ochrony przewidzianej w art. 191 ww. ustawy. Następnie, w uzasadnieniu swych rozstrzygnięć, organy wskazały fakty, które uznały za udowodnione, dowody, którym dały wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom takiej wiarygodności odmówiły. Przedstawiły również sposób wyboru i zastosowaną metodę ustalania podstawy opodatkowania w rozpoznawanej sprawie. Dodać przy tym należy, że organy obu instancji gromadząc w sprawie materiał dowodowy, stosownie do postanowień art. 123 § 1 O.p., umożliwiły Skarżącej uczestnictwo i możliwość wypowiedzenia się na każdym etapie postępowania, informowały ją o podejmowanych działaniach, które były zgodne z obowiązującymi przepisami. Stwierdzić zatem należy, że postępowanie podatkowe, wbrew twierdzeniom Skarżącej, zostało przeprowadzone w zgodzie z zasadami przyjętymi w Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu, organy podatkowe ponad wszelką wątpliwość wykazały, że I.S.-B. w miesiącach grudzień 2009 r. oraz styczeń, luty i marzec 2010 r. prowadziła niezarejestrowaną w ewidencji podmiotów gospodarczych działalność gospodarczą, której przedmiotem była sprzedaż tytoniu do palenia, niewiadomego pochodzenia, od którego nie zapłacono akcyzy. Organy zebrały szereg dowodów, które potwierdziły, że Skarżąca była w posiadaniu tytoniu do palenia oraz, że dokonywała jego sprzedaży za pośrednictwem portalu internetowego. Co więcej, sama Skarżąca oświadczyła, że tytoń sprzedawany za pośrednictwem portalu [...] w okresie od listopada 2009 r. do grudnia 2010 r. należał wyłącznie do niej. Ilość sprzedanego tytoniu do palenia, jak i forma w której sprzedaż ta była dokonywana świadczy o sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, która jednak nie została zarejestrowana. Potwierdzeniem tego są pisma z Urzędu Miejski Wydział Polityki Regionalnej, Promocji i Pozyskiwania Środków Pomocowych, że Skarżąca w okresie od listopada 2009 r. do grudnia 2010 r. nie posiadała wpisu do ewidencji gospodarczej, oraz z Urzędu Celnego, że ww. okresie nie dokonała ona zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego oraz nie składała deklaracji podatkowych. W przedmiotowej sprawie jednoznacznie wykazano, że Strona posiadała aktywne konto na portalu [...] o nazwie "i.", z którego - jak sama oświadczyła - tylko ona korzystała i wszystkie transakcje przeprowadzone na ww. koncie zostały przeprowadzone tylko przez nią. Skarżąca nadawała przesyłki, bądź nadawali w jej imieniu matka i mąż, w Urzędzie Pocztowym, za które na rachunek bankowy należący do jej matki, a którym faktycznie Skarżąca dysponowała (nr [...]), wpływały środki pieniężne bądź były przekazywane w formie gotówkowej przez Pocztę Polską (tzw. pobrania za przesyłki). Na podstawie danych przekazanych przez G sp. z o.o. (dotyczących nr aukcji, przedmiotu aukcji, ilości sprzedanych przedmiotów, daty zakończenia aukcji i ceny) i danych z wydruków poszczególnych aukcji z archiwum [...] w porównaniu z zapisami na wyciągach z rachunku bankowego oraz zestawieniem przekazów pocztowych wypłaconych Skarżącej bądź jej mężowi ustalono, że w okresie od grudnia 2009 r. do marca 2010 r. I.S.-B. posiadała, a następnie sprzedała towar w postaci tytoniu do palenia "O" i "tytoń ciemny R" w ilościach handlowych (łącznie 747,50 kg). Dodać przy tym należy, że Strona nigdy nie negowała wpływających na jej rzecz środków pieniężnych, nie wyjaśniała tego faktu i nie zgłaszała go organom ścigania, a wyłącznie korzystała z tych środków pieniężnych traktując je jako własne. Prawidłowo zatem organy uznały, że logika i doświadczenie życiowe przekonują, iż pieniądze te stanowiły własność Strony, a więc ona dokonywała spornej sprzedaży tytoniu. Co więcej sama Skarżąca oświadczyła, że wszystkie przekazy pocztowe, które były odbierane przez nią, jej męża czy jej matkę dotyczą płatności z tytułu sprzedaży tytoniu dokonywanego przez nią za pośrednictwem [...] (pismo z dnia [...] sierpnia 2015 r.). Dlatego też za bezpodstawny uznać należy zarzut podniesiony w skardze uznania wszystkich wpłat pocztowych za wpłaty za sprzedaż na [...], tym bardziej, że organ kontrolny w toku prowadzonego postępowania, poprzez zestawienie przekazów pocztowych (numeru, daty nadania przekazu oraz daty wypłaty przekazu) z aukcjami wystawionymi przez użytkownika konta "i.", przyporządkował poszczególnym dowodom nadania przekazów pocztowych numery aukcji, zaś sama Skarżąca kwestionując w dość lakoniczny i ogólny sposób ustalenia organu, nie wskazała nawet o które wpłaty pocztowe chodzi. Za niezasadny uznać należy również zarzut niepełnego zgromadzenia materiału dowodowego i jego subiektywnej oceny, że sprzedawany przez skarżącą towar jest towarem akcyzowym, który nie był oznaczony znakami skarbowymi akcyzy. Zauważyć należy, że sporne przedmioty w sposób jednoznaczny zostały opisane przez Skarżącą w nazwie przedmiotów biorących udział w aukcjach internetowych, w informacji załączonej do oferty sprzedaży, uzupełnione nadto o zdjęcia tj. opakowania z widoczną etykietą zawierającą nazwę marki tytoniu. Zamieszczane przez kupujących [...], bezpośrednio po zakończonych transakcjach, opinie były pozytywne (m.in. "Wspaniały tytoń!’’, "tytoń jak najbardziej ok") i jednoznacznie wskazywały na tytoń do palenia. Ponadto, nikt z nabywców w komentarzu nie wskazał, że kupił oryginalny towar z naklejoną banderolą. Co więcej, w komentarzu do aukcji o numerze [...] nabywca wskazał wręcz, że przedmiotem sprzedaży był tytoń bez znaków akcyzy ("Zamawiając O miałam na myśli tytoń z akcyzą, prawdziwą etykietą a nie wydrukowaną i naklejoną w miejscu akcyzy taśma klejącą"). Jak słusznie zauważył organ, gdyby towar był niezgodny z przedstawionym opisem, to kupujący z pewnością wyraziliby w komentarzach aukcji stosowne niezadowolenie, jak było to w przypadku chociażby wspomnianej wyżej aukcji. Ponadto, sama skarżąca w toku prowadzonego wobec niej postępowania podatkowego nie przedstawiła żadnego dowodu świadczącego o tym, że sprzedawany przez nią tytoń był towarem opatrzonym banderolami akcyzowymi. Brak jest zatem, w ocenie Sądu, jakichkolwiek podstaw do kwestionowania przedmiotu dokonywanych przez Skarżącą transakcji. Potwierdzeniem ustaleń, że Skarżąca handlowała tytoniem bez znaków akcyzy jest również wyrok Sądu Rejonowego (sygn. akt sprawy [...]) oraz przekazane przez ten Sąd dokumenty, z których wynika, iż w ujawnionej w dniu [...] marca 2010 r. przesyłce nr [...] był tytoń do palenia w ilości 1 kg nieoznaczony znakami akcyzy. Co prawda, ww. wyrok dotyczy małżonka Strony P.B., jednakże - zgodnie z oświadczeniem Skarżącej - to ona była faktycznym posiadaczem i sprzedawcą ww. tytoniu. O tym, że od sprzedawanego przez skarżącą tytoniu nie została odprowadzona akcyza świadczy także to, że zgodnie z art. 99 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) stawka akcyzy na tytoń do palenia wynosiła 95,00 zł za każdy kilogram plus 31,41 % maksymalnej ceny detalicznej. Tak więc, w 2009 i 2010 r. sama tylko akcyza za 1 kg tytoniu do palenia była wyższa od ceny za jaką Strona sprzedawała - jak twierdzi - tytoń z opłaconą akcyzą. Trafnie zatem argumentowały organy, że skoro 1kg oferowanego do sprzedaży i sprzedawanego przez Skarżącą tytoniu była znacznie niższa niż sama kwota należnej za kg tytoniu akcyzy, to zgodnie z logiką i ekonomią, Skarżąca nie mogła zakupić i posiadać, a następnie sprzedawać tytoń z zapłaconą akcyzą. Zauważyć przy tym również należy, że Skarżąca nie udowodniła nabycia towarów od zidentyfikowanego podmiotu. Dla określenia źródła pochodzenia towaru nie jest wystarczające gołosłowne jej twierdzenie, że nabywała go "u pana M.". Pomimo kilkakrotnych wezwań organu, nie przedłożyła dokumentów potwierdzających zakup sprzedawanego tytoniu. Skarżąca nie przedłożyła również żadnych informacji, które pozwoliłyby określić podstawę opodatkowania, dlatego też za w pełni uzasadnione uznać należy, zdaniem Sądu, ustalenie tej postawy w oparciu o ilości sprzedanego za pośrednictwem portalu [...] tytoniu do palenia, co w szczegółowy sposób przedstawione zostało w decyzji organu pierwszej instancji. W tak ustalonym stanie faktycznym, nie budzi zatem wątpliwości, że to Skarżąca, jako faktyczny posiadacz, uznana została za osobę zobowiązaną do uiszczenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży spornego tytoniu. W prawidłowy też sposób organ ustalił moment powstania obowiązku podatkowego. Stosownie do treści art. 2 pkt 1 cytowanej wyżej ustawy o podatku akcyzowym, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie natomiast z dyspozycją art. 98 ust. 1 pkt 2 tej ustawy do wyrobów tytoniowych w rozumieniu ustawy zalicza się, bez względu na kod CN, tytoń do palenia. Art. 8 ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym stanowi natomiast, że opodatkowaniu akcyzą podlega również nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Przy czym, o czym stanowi art. 5 wspomnianej ustawy, czynności lub stany faktyczne, o których mowa w art. 8 ust. 1-5, art. 9 ust. 1 oraz art. 100 ust. 1 i 2, są przedmiotem opodatkowania akcyzą niezależnie od tego, czy zostały wykonane lub powstały z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązek podatkowy z tytułu nabycia lub posiadania wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 4, powstaje z dniem nabycia lub wejścia w posiadanie tych wyrobów. Jak z kolei stanowi art. 13 ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy, podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony. Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 tej ustawy podatnik jest obowiązany, bez wezwania organu podatkowego, składać właściwemu naczelnikowi urzędu celnego deklaracje podatkowe oraz obliczać i wpłacać akcyzę na rachunek właściwej izby celnej - za miesięczne okresy rozliczeniowe, w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Przywołane przepisy stanowiły materialnoprawną podstawę zobowiązania podatkowego Skarżącej. W świetle jednoznacznych i pełnych ustaleń organów, zbędne, w ocenie Sądu, było powołanie i przesłuchanie w charakterze świadków nabywców sprzedawanych przez Skarżącą towarów, jak i ich dostawcę. Zauważać należy, że na podstawie art. 188 O.p., organ podatkowy nie jest zobowiązany do uwzględniania wszystkich wniosków dowodowych strony postępowania, jeżeli okoliczności mające znaczenie dla sprawy stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W rozpoznawanej sprawie, zdaniem Sądu, jak już wskazano wyżej, cechy i brak oznaczenia banderolami akcyzy sprzedawanego przez Skarżącą na portalu [...] tytoniu w wyczerpujący i przekonujący sposób wykazane zostało przez organy podatkowe na podstawie całokształtu obszernie zebranego materiału dowodowego. Nadto, w odniesieniu do żądania przesłuchania dostawcy towarów, przypomnieć należy, że organ podatkowy zwracał się do Skarżącej o podanie danych sprzedawcy/sprzedawców tytoniu. Skarżąca wskazała jedynie, że tytoń nabywała "u pana M.", którego poznała na portalu [...] i z którym kontaktowała się telefonicznie. W toku całego prowadzonego postępowania administracyjnego nie ujawniła jednak jego danych osobowych, mimo, że - jak wskazała w odwołaniu, i powtórzyła w skardze - jest w ich posiadaniu. W takich okolicznościach zarzucanie organom podatkowym naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180, art. 188, art. 189 i art. 191 Ordynacji podatkowej, uznać należy za niezasadne. Wielokrotnie bowiem w orzecznictwie sądwoadministracyjnym podkreślano, że nałożony na organy podatkowe obwiązek gromadzenia materiału dowodowego z urzędu nie jest obowiązkiem nieograniczonym i w sytuacji, takiej jak w rozpoznawanej sprawie, gdy podatnik posiada, bądź może posiadać pewne dane (osoby od której nabył tytoń do palenia), jednak danych takich organom nie ujawnia, to za wypełnienie obowiązku działania przez organy z urzędu należy uznać wystąpienie do strony o podanie informacji mogących doprowadzić organ do dowodów mogących posłużyć do dokonania ustaleń faktycznych. Za niezasadny, w ocenie Sądu, uznać należy również zarzut Skarżącej doręczenia jej niekompletnej decyzji organu pierwszej instancji co skutkowało niemożnością zapoznania się z pełną treścią rozstrzygnięcia, a w konsekwencji niemożnością lub utrudnieniem w skorzystaniu z prawa do wniesienia odwołania i skargi. Okoliczność dostarczenia takiej decyzji w żaden sposób nie została bowiem udowodniona. Co więcej, Skarżąca nie wykazała, że otrzymanie niekompletnej decyzji pozbawiło ją możliwości lub utrudniło jej skorzystanie z prawa do wniesienia odwołania, czy dalej skargi. Stwierdzić zatem należy, że nawet gdyby nawet dostarczenie takiej decyzji miało miejsce, nie jest to istotne naruszenie przepisów postępowania, skutkujące uchyleniem zaskarżonej decyzji. Strona bowiem, wbrew swoim twierdzeniom, miała możliwość zapoznania się z treścią decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2015 r. w siedzibie organu pierwszej instancji oraz w Izbie Celnej, z czego jednak nie skorzystała. Nie wnioskowała też o ponowne jej przesłanie spornej decyzji czy o jej uzupełnienie. Mając powyższe na względzie, Sąd - na podstawie art. 151 P.p.s.a. - skargę oddalił.