I SA/Go 211/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Barbara Rennert (spr.) Protokolant Paweł Ksenycz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi J.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. oddala skargę. W dniu [...] stycznia 2008 r. J.B. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. w kwocie 23.924 zł wraz z odsetkami. Sąd ustalił następujący stan faktyczny: W dniu [...] lipca 2007 r. J.B. wniósł do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie ciążących na nim zaległości podatkowych (wraz z odsetkami) "EP" Spółki z o.o. w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. Skarżący wskazał, iż powyższą zaległością został obciążony na mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] lutego 2006 r., która to decyzja została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej . Ważny interes podatnika pozwalający na umorzenie zaległości podatkowych na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej przejawia się w bardzo trudnej sytuacji materialnej i osobistej skarżącego i jego małżonki, co nie pozwala mu na spłatę ciążących na nim zobowiązań podatkowych. Oboje z żoną są w wieku przedemerytalnym i nie posiadają oszczędności. Zajmują niewielkie mieszkanie spółdzielcze, a jedynym źródłem dochodów skarżącego jest pensja w wysokości minimalnego wynagrodzenia za pracę. Żona skarżącego prowadzi działalność gospodarczą, z której dochody pozwalają jedynie na zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych. Skarżący i jego żona cierpią na poważne schorzenia i znaczną część budżetu pochłaniają koszty leczenia. Skarżący wskazał także, iż będąc członkiem zarządu spółki "EP" przez wiele lat nie pobierał wynagrodzenia, kierując się poczuciem obowiązku, mimo iż właściciel nie interesował się firmą. Na dzień [...] lipca 2007 r. zaległości skarżącego wynosiły łącznie (kwota główna wraz z odsetkami na ten dzień) 50.110 zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] lutego 2006 r. nr [...] orzekł o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu spółki "EP" za jej zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. Decyzję tę utrzymał w mocy organ odwoławczy, a skarga J.B. na to rozstrzygnięcie została oddalona przez tut. Sąd prawomocnym wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2007 r. wydanym w sprawie I SA/Go 1112/06. Z oświadczenia majątkowego skarżącego i pozostałych dokumentów znajdujących się w aktach administracyjnych wynika, iż skarżący jest zatrudniony z miesięcznym wynagrodzeniem brutto w wysokości 936 zł. Wraz z żoną L. zajmuje mieszkanie spółdzielcze o powierzchni 48 m 2. Jest współwłaścicielem nieruchomości zabudowanej halą produkcyjną, w której jego żona prowadzi działalność gospodarczą. Z działalności tej L.B. w 2006r. osiągnęła dochód w wysokości 24.582 zł, a w pierwszym półroczu 2007 r. 29.550 zł. W lipcu 2007 r. żona skarżącego otrzymała pożyczkę w kwocie 7.605 zł. L.B. choruje na serce, a skarżący na nadciśnienie i cukrzycę. Decyzją z dnia [...] września 2007 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił skarżącemu umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r. wraz z odsetkami. Zdaniem organu I instancji, ogólne powołanie się na trudną sytuację materialną nie jest wystarczającą podstawą do umorzenia zaległości podatkowych. Powstanie zaległości nastąpiło w okresie wcześniejszym niż zdarzenie losowe jakim są kłopoty ze zdrowiem, a skarżący jest odpowiedzialny za decyzje podejmowane w czasie pełnienia przez niego funkcji w zarządzie Spółki i wiedział o jej zaległościach. Ubieganie się o ulgi w spłacie zaległości nie może mieć charakteru powtarzającego się czynnika, a skarżącemu już dwukrotnie rozłożono na raty zaległości z tytułu podatku pod towarów i usług. Skarżący ma źródło stałych, choć niskich dochodów. Organ podatkowy nie stwierdził ważnego interesu publicznego do umorzenia skarżącemu zaległości, a zebrane dokumenty nie potwierdzają, zdaniem organu, występowania nadzwyczajnej sytuacji u wnioskodawcy. Skarb Państwa przez umarzanie zaległości podatkowych nie może uczestniczyć w rozwiązywaniu problemów podatnika powstałych w wyniku nieskutecznych i niewłaściwych działań gospodarczych w czasie pełnienia przez niego funkcji w zarządzie spółek. Organ nie stwierdził także ważnego interesu podatnika, ponieważ nie występuje zagrożenie egzystencji jego rodziny, której sytuacja finansowa nie odbiega radykalnie od sytuacji wielu innych podatników, wnioskodawca osiąga stałe dochody z pracy, a jego żona dochody z prowadzonej działalności. Sytuacja materialno - bytowa i majątkowa zobowiązanego wyklucza jedynie możliwość jednorazowej zapłaty całości zaległości podatkowych. Decyzję doręczono skarżącemu w dniu 10 września 2007 r., a 24 września 2007 r. złożył od niej odwołanie, w którym wniósł o jej zmianę i umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami. W uzasadnieniu odwołania wskazał, iż nie należy do osób majętnych a spłata zadłużenia może zrujnować jego i żonę, której dochody są mocno zróżnicowane. Zaś podejmowane przez niego działania w Spółce doprowadziły do spłacania przez nią zaległości podatkowych. Z uzupełnienia przez skarżącego odwołania wynika, iż w listopadzie 2007 r. Sąd Rejonowy wykreślił J.B. jako likwidatora Spółki "EP" i zwolnił go od kosztów sądowych w tej sprawie. Decyzją z dnia [...] grudnia 2007 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji wskazał, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki określone w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W przypadku umorzenia zaległości w niniejszej sprawie organy podatkowe naruszyłyby zasadę sprawiedliwości i równości, ponieważ dopuściłyby się sytuacji, w której podatnicy posiadający taki sam status finansowy byliby traktowania na nierównych zasadach, a wybrani uznaniowo - zwolnieni byliby z obowiązków regulowania podatków. Ustalony we wskazany sposób interes publiczny nakazuje odmówić przyznania ulgi. Natomiast orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu Spółki "EP" było przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego, które zostało poddane kontroli instancyjnej i sądowej, a zasadność tego orzeczenia nie może być kwestionowana w niniejszym postępowaniu. Niepowodzenia w prowadzeniu spraw Spółki nie mogą skutkować obowiązkiem umorzenia zaległości podatkowych, którymi obciążono skarżącego jako osobę trzecią. Organ odwoławczy podzielił także stanowisko organu I instancji, iż w sprawie nie istnieje ważny interes podatnika. Nawet jednak stwierdzenie istnienia interesu publicznego lub ważnego interesu podatnika nie stanowi podstawy do obligatoryjnego przyznania ulgi. Zdaniem organu odwoławczego stan faktyczny niniejszej sprawy nie wskazuje na niemożność chociażby częściowego zaspokojenia wierzytelności wobec budżetu państwa. Porównując dochód małżonków B. oraz miesięczne obciążenia finansowe należy stwierdzić zdolność płatniczą skarżącego do spłaty zaległości w ratach. Zastosowanie instytucji umorzenia wymaga wykazania, że zapłata zobowiązania w ramach systemu ratalnego również pozostaje poza możliwościami zobowiązanego. Subiektywne przekonanie skarżącego o wyjątkowości jego sytuacji materialnej nie stanowi przesłanki do umorzenia zobowiązania podatkowego, gdyż jego uiszczenie np. w systemie ratalnym nie spowoduje zagrożenia bytu małżonków B.. Pozytywna decyzja odnośnie umorzenia zaległości podatkowej byłaby niezgodna z interesem publicznym i sprzeczna z zasadami powszechności opodatkowania i równości wszystkich podatników wobec prawa. Powyższą decyzję skarżący otrzymał w dniu 10 grudnia 2007 r., a dnia 9 stycznia 2007 r. zaskarżył ją do tut. Sądu, wnosząc o umorzenie zaległości firmy "EP" wobec Skarbu Państwa, jakimi obciążono go jako członka zarządu tej Spółki. W uzasadnieniu skargi zarzucił organowi odwoławczemu, iż nie wziął pod uwagę elementów, które świadczą o braku wpływu skarżącego na wystąpienie zadłużenia Spółki i jego spłacenia. Zarzucił także, iż z jego żony robi się przestępcę podatkowego. Zdaniem skarżącego Sąd wcześniej ocenił sytuację prawną w Spółce zgodnie z przepisami i zwolnił go od odpowiedzialności materialnej. Wskazał także, iż nie należy do osób zamożnych i spłata takiej należności nawet w formie ratalnej doprowadzić może do bardzo trudnej egzystencji jego i żony. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Sąd zważył: Skarga okazała się niezasadna. Przedmiotowa sprawa dotyczy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2001 na wniosek złożony w lipcu 2007 r., zatem do jej rozpoznania należy stosować przepisy obowiązujące w momencie złożenia wniosku o umorzenie. Art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - Ordynacja podatkowa stanowi, iż organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przepis ten upoważnia organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, co oznacza, że organy te mogą, ale nie muszą umorzyć zaległość podatkową. Nie oznacza to jednak, iż decyzje wydawane w tym zakresie mogą być dowolne. Mimo prezentowanych we wcześniejszym orzecznictwie NSA poglądów, iż decyzje odmawiające umorzenia podlegają kontroli jedynie w zakresie ich zgodności z przepisami proceduralnymi i kompetencyjnymi, należy przyjąć, że kontrola Sądu winna dotyczyć zgodności decyzji pod względem formalnym, jak i materialnym. Powołany wyżej przepis, zgodnie z treścią art. 67c § 2 Ordynacji podatkowej, stosuje się odpowiednio do należności przypadających od osób trzecich. Dokonując kontroli przeprowadzonego w niniejszej sprawie postępowania przez organy obu instancji Sąd stwierdził, iż nie naruszyły one ani przepisów proceduralnych, ani materialnych. Należy zgodzić się z organami obu instancji, iż instytucja umorzenia zaległości podatkowej ma charakter wyjątkowy i jest prawem związanym ściśle z osobą podatnika. Organy te przeprowadziły dokładne postępowanie w celu wyjaśnienia aktualnej sytuacji rodzinnej i materialnej skarżącego, dokonując jednocześnie prawidłowych ustaleń faktycznych. Nie można czynić im zarzutu, iż nie wzięły pod uwagę elementów, które świadczą o braku wpływu skarżącego jako członka zarządu na wystąpienie zadłużenia Spółki. Jak trafnie podniósł organ odwoławczy, orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu Spółki "EP" było przedmiotem odrębnego postępowania podatkowego, które zostało poddane kontroli instancyjnej i sądowej. Kwestia ta nie może być ponownie rozstrzygana przez organy podatkowe we wszczętym wskutek wniosku skarżącego postępowaniu o umorzenie tych zaległości podatkowej. Natomiast stan zdrowia skarżącego i jego żony, jak i jego sytuacja materialna i rodzinna zostały przez organy obu instancji właściwie ocenione. Niezrozumiały dla Sądu jest zarzut skarżącego, iż z jego żony "robi się" przestępcę podatkowego. Organy podatkowe oceniając sytuację materialną i rodzinną skarżącego były obowiązane wziąć pod uwagę fakt, iż jest on żonaty i z żoną prowadzi wspólne gospodarstwo domowe, a zatem musiały uwzględnić także dochody L.B., ustalając przeciętny miesięczny dochód rodziny. Zdaniem Sądu, żadnego znaczenia dla oceny sytuacji skarżącego w oparciu o przesłanki z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej nie ma nadesłane w trakcie postępowania odwoławczego postanowienie Sądu Rejonowego z dnia [...] listopada 2007 r. wydane w sprawie o zmianę wpisu w KRS, w którym Sąd zwolnił skarżącego od kosztów sądowych tej sprawy. Instytucja umorzenia zaległości podatkowych, jak i instytucja zwolnienia od kosztów sądowych regulowane są w oparciu o różne podstawy prawne, w których zawarto odmienne przesłanki decydujące o zastosowaniu którejkolwiek z nich. Fakt, iż skarżący został zwolniony od kosztów sądowych w sprawie o zmianę wpisu w KRS nie może stanowić podstawy do umorzenia zaległości podatkowych skarżącego. Należy podkreślić, iż organ odwoławczy trafnie przyjął, iż zastosowanie instytucji umorzenia zaległości podatkowych wymaga wykazania, że zapłata zobowiązania w ramach systemu ratalnego pozostaje również poza możliwościami zobowiązanego. W ocenianym stanie faktycznym nie można wykluczyć, iż skarżący będzie w stanie spłacać zaległości w systemie ratalnym, choć istotna jest w tej sytuacji wysokość rat. Jednakże pełnej oceny będzie organ podatkowy mógł dokonać dopiero po złożeniu wniosku przez skarżącego i ustaleniu stanu faktycznego. Zważywszy powyższe, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ odwoławczy przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Należy podkreślić, iż ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Na marginesie należy dodać, iż zmiana sytuacji majątkowej, ekonomicznej czy rodzinnej skarżącego, a zatem zmiana stanu faktycznego upoważnia go do ewentualnego ponowienia wniosku o umorzenie zaległości. W tej sytuacji, zdaniem Sądu należy przyjąć, iż prawidłowo ustalony w zaskarżonej decyzji stan faktyczny, doprowadził organ odwoławczy do trafnego stwierdzenia, że w sprawie, z uwagi na brak przesłanek z cyt. wyżej art. 67a § 1, nie ma podstaw do udzielenia skarżącemu ulgi poprzez umorzenie jego zaległości podatkowych wraz z odsetkami. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. ( - ) Barbara Rennert ( - ) Joanna Wierchowicz ( - ) Jecek Niedzielski