I SA/Go 2304/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant Asystent sędziego Aleksandra Kosiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za luty, marzec, czerwiec, lipiec, sierpień październik i grudzień 1999r. oraz kwiecień 2000 r., wynikających z orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej spadkobiercy. 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 3. Przyznaje adwokatowi [...] od Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim kwotę 292, 80 zł. (dwieście dziewięćdziesiąt dwa złote i osiemdziesiąt groszy) obejmującą należny podatek od towarów i usług, tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. [...] wniosła skargę na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 października 2005r. W rozpoznawanej sprawie był następujący stan faktyczny. W dniu [...] lipca 2005r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego decyzją nr [...] orzekł o odmowie umorzenia 50% tj. kwoty 5.430,50 zł za zaległości spadkodawcy Pana [...] z tytułu podatku od towarów i usług za okres 02, 03, 06, 07, 08, 10, 12/1999r. i 04/2000r. wynikających z orzeczenia odpowiedzialności podatkowej spadkobiercy w 1/2 części wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi na dzień 18 kwietnia 2005r.l w wysokości 3.945,50 zł. Na powyższą decyzję Strona Skarżąca w dniu 28 lipca 2005r. wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania oraz weryfikacji i rozpatrzeniu dowodów zebranych w sprawie, decyzją nr [...] z dnia [...] października 2005r. utrzymał w mocy powyższą decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Decyzję Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] października 2005r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] lipca 2005r. w przedmiocie odmowy umorzenia 50% tj. kwoty 5.430,50 zł za zaległości spadkodawcy Pana [...] z tytułu podatku od towarów i usług za okres 02, 03, 06, 07, 08, 10, 12/1999r. i 04/2000r. wynikających z orzeczenie odpowiedzialności podatkowej spadkobiercy w ½ części wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi n; dzień złożenia wniosku tj. 18 kwietnia 2005r. w kwocie 3 945.50 zł, Strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. W skardze Strona Skarżąca wniosła o zaniechanie poboru podatku od spadków - na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. ustawy Ordynacja podatkowa - wynikającego z w/w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej. Nie godząc się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego, Pani [...] w złożonej skardze nie precyzuje konkretnych zarzutów, powołuje się wyłącznie na swoją aktualną sytuację finansową oraz na brak środków finansowych na zapłatę przedmiotowej zaległości podatkowej. Jak podaje Pani [...] w dalszej części skargi, jedynym źródłem dochodu rodziny jest wynagrodzenie ze stosunku pracy uzyskiwane przez Stronę Skarżącą w wysokości 622,56 zł netto, oraz z pracy dorywczej męża, za którą to Pan [...] otrzymuje płody rolne, żywność. Dodatkowo małżonek Strony Skarżącej Pan [...] w marcu i kwietniu br. pracował na umowę o dzieło, zaś uzyskane z tego tytułu wynagrodzenie zostało przeznaczone na spłatę zadłużenia z tytułu czynszu oraz kredytu normatywnego Zakładów Spółdzielni Mieszkaniowej. Strona Skarżąca stwierdza, że za zasadnością umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej przemawia fakt, iż jej bratu - Panu [...], Urząd Skarbowy umorzył część zobowiązania, mimo iż jego sytuacja finansowa pozwalała na uregulowanie zobowiązania podatkowego. Pismem z dnia 20 grudnia 2006r. pełnomocnik skarżącej rozszerzył argumentacje skarżącej poprzez wskazanie podstaw do zastosowania wobec niej regulacji z art. 67 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w udzielonej odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, jednak z innej przyczyny niż w niej wskazana. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawą prawną. W rozpoznawanej sprawie należy rozstrzygnąć kwestię dotyczącą prawidłowego zastosowania przez organy podatkowe instytucji umorzenia zaległości podatkowej z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Regulacja ta dotyczy uznania administracyjnego utożsamianego z przyznaną prawem możliwością wyboru przez organ administracji – w tym organ podatkowy, konsekwencji prawnych w procesie stosowania prawa, znajdujący swój wyraz w akcie administracyjnym. Uznanie to w znacznej mierze zbieżne jest z władzą dyskrecjonalną. Odnoszone do decyzji łączy się ono z odpowiedzią na pytanie, czy i jakie – przewidziane prawem, ale nie wprost przypisane konsekwencje prawne mają być przyjęte. Wzajemne relacje zachodzące pomiędzy znaczeniem przypisywanym uznaniu administracyjnemu i kompetencji dyskrecjonalnej wyznaczone są przy uwzględnieniu pewnej przyjmowanej konwencji. Wyrazem tego jest definicja dyskrecjonalnych kompetencji władz administracyjnych przyjęta przez Komitet Ministrów Rady Europy w Rekomendacji (80) z dnia 11 marca 1980r. dotyczącej wykonywania takich właśnie kompetencji. Rekomendacja ta jest rozwinięciem wcześniejszej Rezolucji tego komitetu (77) z września 1977r. o ochronie jednostki przed aktami administracji. Mianem kompetencji dyskrecjonalnych objęto tu takie kompetencje, które dają władzy administracyjnej pewien zakres oceny przy podjęciu decyzji, wyrażający się w możliwości dokonania przez nią wyboru najodpowiedniejszego (sprawiedliwego i słusznego) rozwiązania spośród kilku prawnie uzasadnionych. Wyznacznikami stosownego wyboru są wymagania dobrej i skutecznej administracji oraz interesy osób oraz ważny interes publiczny. We wskazanej powyżej Rekomendacji ustanowiono kilka zasad, którymi zaleca się by władza administracyjna: 1. kierowała się celem, dla którego kompetencję przyznano, 2. postępowała obiektywnie i bezstronnie, 3. przestrzegała zasady równości wobec prawa, unikając wszelkiej dyskryminacji, 4. zachowywała właściwą relację pomiędzy ingerencją w prawa, wolności lub interesy osób a urzeczywistnionym celem, 5. podejmowała decyzje w rozsądnym dla danej sprawy terminie, 6. stosowała ogólne dyrektywy administracyjne w sposób konsekwentny i stały. W polskich unormowaniach prawnych nie ma kompleksowo ujętych zasad posługiwania się uznaniem administracyjnym. Reguły te wyprowadzane są głównie z przepisów Konstytucji RP art. 2, 32 oraz zasad procedury ujętych w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Sama instytucja w rozpoznawanej sprawie regulowana była na dzień złożenia wniosku w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy na wniosek podatnika może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Składa się ona z dwóch etapów, w pierwszym etapie postępowania organ podatkowy musi ustalić czy w rozpoznawanej sprawie zachodzi "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", które to użyte w art. 67 Ordynacji podatkowej zwroty odnoszą się do hipotezy normy i wskazują sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowych. Dopiero w przypadku gdy po dokonaniu oceny zebranego materiału dowodowego organ podatkowy stwierdzi wystąpienie przypadku mieszczącego się w hipotezie normy, będzie mógł zastosować uznanie. Jeżeli jednak nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadających użytym pojęciom, wówczas nie będzie wchodziła w grę możliwość zastosowania przez organ podatkowy uznania administracyjnego. Z uzasadnienia organu drugiej instancji nie wynika natomiast, czy uznał on istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Uzasadnienie tego rozstrzygnięcia sprowadziło się do wskazania sytuacji majątkowej skarżącej, nie stwierdzono natomiast, że zaistniał "ważny interes podatnika" i że korzystając z instytucji uznania administracyjnego odmówiono przyznania tej ulgi. Rozstrzygając kwestię możliwości umorzenia zaległości podatkowej, po zaistnieniu ustawowych przesłanek, organ powinien brać pod uwagę powszechnie aprobowana hierarchię wartości, gdzie wysoką rangę mają m. in. życie i zdrowie ludzkie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków na utrzymanie własne i swojej rodziny (tak też NSA w wyroku z dnia 10 listopada 2000r. sygn. akt III SA 1584/99, publ. program LEX nr 47470). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ powinien w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w sprawie zaistniała przesłanka do zastosowania instytucji umorzenia zaległości podatkowej, a następnie w przypadku stwierdzenia pozytywnej przesłanki powinien uzasadnić swoją decyzję kierując się racjonalnymi przesłankami , w tym rozważeniem możliwości skutecznego wyegzekwowania należności. Pamiętając o dochodach Skarbu Państwa należy również zwracać uwagę na kwestię dotyczącą ponoszenia przez niego wydatków, gdyż na dochód Skarbu Państwa oprócz przychodów mają również wpływ ponoszone przez niego wydatki. Na podstawie art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi określono, że decyzja nie podlega wykonaniu. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 19 pkt 1 w zw. z art. 18 ust 1 pkt 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. – w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1348 z 2003r. z późn. zm.) Sędzia WSA Sędzia WSA Asesor WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Dariusz Skupień Alina Rzepecka