I SA/Go 238/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie: Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant: Ref. staż. Danuta Chorabik po rozpoznaniu w dniu 11 października 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi G.O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od środków transportowych za lata 1996-1997. 1. uchyla zaskarżoną decyzję. 2. określa że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] stycznia 2003r. po rozpoznaniu odwołania G.O. od decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] września 2002r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych w kwocie 1.174zł za lata 1996 - 1997 dotyczącej pojazdów o nr rejestracyjnych [...] i [...], uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że podstawą rozstrzygnięcia sprawy jest art. 67§1 Ordynacji podatkowej, stanowiący, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy może umorzyć w całości bądź części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Ocenę, czy takie przesłanki istnieją, ustawodawca pozostawił organowi podatkowemu. Decyzje podejmowane na podstawie wskazanego przepisu mają charakter decyzji uznaniowych, których kontrola, przez organ odwoławczy, ogranicza się do badania, czy w sprawie nie zaistniało naruszenie przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w rzeczywistości, czy organ podatkowy zebrał, rozważył i właściwie ocenił cały materiał dowodowy w dane sprawie (art. 122, 187 i 191 Ordynacji podatkowej). W ocenie organu II instancji zarzut strony dotyczący nie rozpatrzenia materiału dowodowego, a w konsekwencji nie dokonania oceny, czy sytuacja podatnika uzasadnia umorzenie zaległości podatkowej, jest słuszny. Decyzja organu I instancji nie została bowiem poprzedzona wnikliwą i obiektywną oceną stanu faktycznego sprawy. Organ odwoławczy wskazuje, że wprawdzie organ I instancji prowadził szerokie postępowanie wyjaśniające, zebrał obszerny materiał dowodowy i podjął próbę oceny możliwości finansowych podatnika, ale dokonana ocena okazała się powierzchowna. Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] marca 2003r. rozpoznając ponownie sprawę odmówił umorzenia zaległości w kwocie 1.174zł, z tytułu podatku od środków transportowych za lata 1996 - 1997. Na powyższą decyzję strona wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego , które decyzją z dnia [...] maja 2003r. uchyliło zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę organowi I instancji do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu decyzji Kolegium wskazało, że jest bezsporne, iż w dacie wydania zaskarżonej decyzji, na podatniku ciążyło zobowiązanie podatkowe tytułem podatku od środków transportowych za lata 1996-1997, na które składał się podatek w kwocie 1.174zł i odsetki za zwłokę, które na dzień złożenia wniosku o umorzenie wynosiły 2.950,30zł. Strona wnosiła o "umorzenie pozostałej kwoty zadłużenia w całości", a zatem z treści żądania wynika, iż wniosła o umorzenie podatku wraz z odsetkami za zwłokę. W przypadku, gdy organ podatkowy miał w tym przedmiocie wątpliwości, co do zakresu żądania, winien zwrócić się do strony o sprecyzowanie wniosku. Kwestią ta jest istotna bowiem z treści decyzji wynika, iż rozpatrując aktualną sytuację majątkową podatnika w aspekcie realnej możliwości spłaty spornego zadłużenia, organ podatkowy I instancji, odniósł się jedynie do kwoty należności głównej, tym samym pozostawił bez rozpoznania kwestię umorzenia odsetek za zwłokę. Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] października 2003r. ponownie odmówił umorzenia zaległości w kwocie l. 174zł z tytułu podatku od środków transportowych za lata 1996 - 1997 oraz odsetek za zwłokę w wysokości 2.950,30zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] grudnia 2003r. po rozpatrzeniu odwołania podatnika uchyliło w całości decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W uzasadnieniu Kolegium stwierdziło, że stosownie do art. 187 § l Ordynacji podatkowej organ podatkowy obowiązany jest zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Decyzja, zwłaszcza negatywna, wymaga szczególnie pełnego, wyczerpującego uzasadnienia faktycznego poprzez wskazanie faktów, które organ podatkowy uznał za udowodnione, wskazanie dowodów, którym dał wiarę, wyjaśnienie przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności oraz uzasadnienie prawne, wyjaśniające podstawę prawną, przez wykładnię zastosowanych przepisów w kontekście konkretnego przypadku. W ocenie organu II instancji rozpoznawana decyzja nie zawiera tych wszystkich elementów. W szczególności organ I instancji nie wykazał w sposób przekonywujący, iż sytuacja materialna istniejąca w chwili orzekania jest na tyle dobra, że w pełni zaspokaja potrzeby życiowe podatnika oraz jego rodziny a więc, pozwoli bez uszczerbku dla tej sfery życia, na zapłatę powstałych zaległości. Nadto organ podatkowy I instancji winien rozważyć i odnieść się do wszystkich zarzutów zawartych we wcześniej szych odwołaniach. Rozpatrując ponownie sprawę Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] lutego 2004r. odmówił umorzenia zaległości w kwocie 1.170zł z tytułu podatku od środków transportowych za lata 1996-1997 oraz odsetek za zwłokę w kwocie 2.950,30. Uzasadniając swoje stanowisko organ podatkowy wskazał, że składając wniosek o umorzenie podatnik wskazał na swoją trudną sytuację materialną - brak możliwości spłacenia kwoty zaległości i narastających odsetek. Podatnik przez ostatnie lata pracował na zlecenie a ostatnie tego typu prace zakończył wiosną 2000r. W październiku 2001 r. podatnik uległ wypadkowi komunikacyjnemu w wyniku, którego nie może podjąć jakiejkolwiek pracy. Organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania dowodowego ustalił, że: - podatnik aktualnie nie jest zatrudniony, Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego odmówiła mu prawa do renty rodzinnej okresowej i wypadkowej; - małżonka podatnika jest zatrudniona jako nauczyciel z wynagrodzeniem 1.110,86zł (miesięcznie netto) i nie uzyskuje dochodów z innych źródeł; - małżonkowie mają na utrzymaniu jedno dziecko w wieku 5 lat; - podatnik jest zobowiązany do płacenia alimentów na dwie córki z poprzedniego małżeństwa; - w ewidencji podatników podatku od nieruchomości podatnik figuruje jako współwłaściciel lokalu mieszkalnego położonego o powierzchni 37,73m2 oraz współużytkownik wieczysty gruntu o powierzchni 1.019m2 w udziale 0,01 części; - podatnik na mocy umowy dzierżawi nieodpłatnie grunty rolne o powierzchni 5,72ha; - z uzyskiwanych dochodów podatnik wraz z rodziną opłacają: czynsz w wysokości 181,30 zł miesięcznie, opłaty na fundusz remontowy - 56zł miesięcznie, energię elektryczną - 24,80 zł miesięcznie, abonament ZPT - 40,50 zł, opłaty za pobyt dziecka w przedszkolu 201 zł, składki na ubezpieczenie KRUS - 71,30zł; - z oświadczenia podatnika wynika, że rodzina korzysta z pomocy materialnej matki podatnika w wysokości i w zakresie niezbędnym do funkcjonowania rodziny. Organ I instancji wskazuje, że zgodnie z art. 67 § l Ordynacji podatkowej organy podatkowe mogą umorzyć zaległości lub odsetki za zwłokę w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym a decyzja w tej sprawie ma charakter uznaniowy. Przepis ten ma charakter wyjątkowy – zasadą jest bowiem płacenie podatków. W ocenie organu podatkowego umorzenie zaległości zobowiązanemu, oznaczałoby w istocie przerzucenie skutków takiej decyzji na społeczeństwo, co jest sprzeczne z interesem publicznym. Organ podatkowy podkreśla, że wypadek komunikacyjny, któremu uległ podatnik nie przyczynił się do powstania zaległości podatkowej, ani nie miał bezpośredniego wpływu na jej rozmiar, bowiem zaległość powstała w latach 1996-1997 a wypadek miał miejsce w 2001 r. Podstawy do umorzenia zaległości nie może stanowić również fakt płacenia przez podatnika alimentów, gdyż w konsekwencji takiej decyzji, to społeczeństwo ponosiłoby ciężar obowiązków cywilnoprawnych, należących do podatnika. Organ podatkowy podkreśla nadto, że w wyniku dokonanej analizy dochodów i wydatków ustalono, że wyjawione dochody w rodzime podatnika w kwocie 1.110,80 zł są niższe od ponoszonych wydatków gospodarstwa domowego w kwocie 1144,90 zł. Wydatki te nie obejmują sum wydatkowanych na wyżywienie rodziny oraz kosztów utrzymania samochodu. Co prawda podatnik wskazał, że otrzymuje pomoc od matki, nie podał jednak jej wysokości oraz częstotliwości. W ocenie organu podatkowego nie posiada on instrumentów prawnych pozwalających na wyjawienie prawdziwych dochodów strony. Organ podatkowy, reasumując, stwierdza, że sytuacja podatnika i jego rodziny choć jest trudna, to do końca okresu przedawnienia (2006r) może ulec poprawie na tyle, że realne jest spłacenie zaległości. Podatnik złożył odwołanie od powyższej decyzji wnosząc o jej uchylenie i wydanie merytorycznego orzeczenia. W uzasadnieniu odwołania podatnik wskazuje, że nie jest dla niego zrozumiałe stanowisko Prezydenta Miasta, w którym przeciwstawia on interes społeczny interesowi podatnika. Nadto wskazuje, że stwierdzenie organu podatkowego, iż może uzyskiwać dochody z nieudokumentowanych źródeł jest obraźliwe i nie oparte na dowodach. Rozpatrując odwołanie Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] kwietnia 2004r. utrzymało zaskarżoną decyzję w mocy. W ocenie Kolegium zaskarżona decyzja jest prawidłowa, mieści się w granicach uznania administracyjnego i została wydana po przeprowadzeniu wnikliwego i wyczerpującego postępowania dowodowego oraz dokładnym wyjaśnieniu okoliczności faktycznych. Organ odwoławczy nie podzielił również stanowiska podatnika w zakresie interpretacji pojęcia "ważnego interesu publicznego". W ocenie organu II instancji użyte przez ustawodawcę pojęcie nieostre, niedookreślone, takie "ważny interes podatnika", "interes publiczny" nie mogą być interpretowane w sposób subiektywny. O istnieniu ważnego interesu podatnika decyduj ą kryteria zobiektywizowane, które są zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości. Podatnik wniósł na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie z powodu naruszenia przepisów prawa a przede wszystkim z uwagi na błędną, nieobiektywną i do wolną interpretację powołanych przepisów. Skarżący wskazuje w uzasadnieniu skargi, że organy podatkowe nadal przeciwstawiają "interes publiczny" interesowi podatnika, co nie ma umocowania w przepisach, oraz że prowadziły postępowanie w sposób opieszały. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło ojej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 145§1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, póz. 1270 ze zm.) Sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla ją w całości lub w części jeżeli stwierdzi m.in. naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Prawną podstawą dokonanych przez organy podatkowe rozstrzygnięć był art. 67§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, póz. 926 ze zm.), zgodnie z którym w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzja o umorzeniu (bądź o odmowie umorzenia) zaległości podatkowych wraz z odsetkami wydana na podstawie art. 67 Ordynacji podatkowej ma charakter uznaniowy, co oznacza, że do organu podatkowego należy wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia sprawy. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonania wyboru. Uznanie administracyjne nie wyraża się w swobodzie oceny, w danym stanie faktycznym sprawy, okoliczności odpowiadających kierunkowym dyrektywom wyboru, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia, nawet przy ustaleniu ważnego interesu podatnika. Ustawodawca sformułował w art. 67 § l Ordynacji podatkowej dwie przesłanki, zaistnienie których może, ale nie musi być podstawą umorzenia zaległości podatkowych. Te przesłanki to ważny interes podatnika lub interes publiczny. Obie te przesłanki mogą występować w sprawie łącznie lub osobno, przy czym ustawodawca nie przeciwstawia ich sobie. W ocenie Sądu decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji wychodzi właśnie z założenia, iż interes publiczny jest ważniejszy, pierwszoplanowy w stosunku do ważnego interesu podatnika, a tak o czym była mowa wyżej nie jest. Obie bowiem przesłanki są równorzędne a ich występowanie w konkretnej sprawie nie przesądza o charakterze dokonanego rozstrzygnięcia Ocena owego "ważnego interesu podatnika" dokonana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze jest nader lakoniczne i sprowadza się jedynie do stwierdzenia, że istnienie owego ważnego interesu nie może być oparte na subiektywnym przekonaniu podatnika. Jest to stwierdzenie tylko w części poprawne. To czy występowanie ważnego interesu podatnika jest jedynie jego subiektywnym przekonaniem można ustalić dopiero po przeprowadzeniu postępowania, zebraniu w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, jego analizie i ocenie. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej - w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwieniu sprawy w postępowaniu podatkowym. Natomiast zgodnie z art. 187 § l Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpoznać cały materiał dowodowy. W ocenie Sądu decyzja organu II instancji narusza oba wskazane przepisy. Utrzymując bowiem w mocy decyzję organu I instancji organ odwoławczy nie odniósł się do zarzutu skarżącego, podniesionego w odwołaniu, iż stwierdzenie w decyzji Prezydenta Miasta o posiadanych przez skarżącego dochodach nieujawnionych jest bezpodstawne. Skarżący w toku postępowania złożył oświadczenie, że jego matka udziela jemu oraz rodzinie wsparcia, nie wskazując przy tym zakresu i częstotliwości pomocy. Organy podatkowe przeszły nad tym oświadczeniem do porządku dziennego nie dokonując jego weryfikacji. Tymczasem istniej ą prawne możliwości weryfikacji tego oświadczenia polegające na przesłuchaniu matki skarżącego na okoliczności podane w oświadczeniu. Organ odwoławczy nie odniósł się do tego zarzutu. Ponieważ organy podatkowe z faktu istnienia różnicy między dochodami a wydatkami podatnika wywodzą negatywne dla niego skutki, to okoliczność ta winna być przedmiotem szczególnie wnikliwej oceny, poprzedzonej zebraniem w sposób wyczerpujący materiału dowodowego. W tej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 145 § l pkt l a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.