I SA/Go 303/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Asesor WSA Zbigniew Kruszewski Protokolant sekretarz sądowy Marta Andrzejewska po rozpoznaniu w dniu 24 lipca 2019 r. na rozprawie sprawy ze skargi H spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławcze z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia 1. Uchyla zaskarżone postanowienie w całości. 2. Zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławcze na rzecz H spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3[...]. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Skarżąca, Spółka) wniosła skargę na postanowienie Samorządowe Kolegium Odwoławczego (dalej: Organ odwoławczy, SKO) z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] pozostawiające odwołanie Spółki bez rozpatrzenia. W rozpoznawanej sprawie wystąpił następujący stan faktyczny. Burmistrz [...] decyzją z dnia [...] sierpnia 2018r. NR [...] określił, Skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. w kwocie 36.277 zł. Od powyższej decyzji Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika - adwokata, pismem z [...] sierpnia 2018 r. wniosła odwołanie. W aktach administracyjnych przekazanych do Sądu znajduje się udzielone przez Skarżącą pełnomocnictwo ogólne z dnia [...] czerwca 2018r. (k. 12 akt adm.). W piśmie z [...] września 2018 r. SKO wezwało pełnomocnika Spółki do uzupełnienia, w terminie 7 dni, braku formalnego przekazanego "Pełnomocnictwa ogólnego" z dnia [...] czerwca 2018r. polegającego na naruszeniu przepisów art.139d oraz art.138i ustawy z dnia 29 sierpnia1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz.U.2018r. poz.800 ze zm. dalej: O.p.). Wezwanie to zostało odebrane przez pełnomocnika 26 listopada 2018r. (k. 46, 47 akt adm.). Następnie w piśmie z dnia [...] stycznia 2019 r. doręczonym pełnomocnikowi Skarżącej 11 lutego 2019r., wezwano pełnomocnika do usunięcia braków formalnych odwołania poprzez przedłożenie pełnomocnictwa upoważniającego do reprezentowania strony w przedmiotowym postępowaniu, spełniającym wymogi określone w art. 138 a §1 i 2, art.138 c, art.138d§3, art.138i, art.138j §1 O.p., w terminie 7 dni, pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpoznania. W uzasadnieniu tego wezwania podniesiono, że pełnomocnik Skarżącej w odpowiedzi na wezwanie z dnia [...] września 2018r. przedłożył do akt postępowania pełnomocnictwo ogólne udzielone przez mocodawcę, nie mogło jednak ono zostać potraktowane jako pełnomocnictwo ogólne, gdyż musiałoby zostać zgłoszone do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych, natomiast przedłożone pełnomocnictwo nie zostało do tego rejestru zgłoszone (k. 50, 51 akt adm.). Postanowieniem z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wobec nieuzupełnienia braku formalnego, pozostawiło odwołanie Spółki bez rozpatrzenia. W motywach uzasadnienia postanowienie SKO wskazało, że wezwanie organu z dnia [...] listopada 2018r. w sprawie uzupełnienia braków formalnych zostało skutecznie doręczone albowiem pełnomocnik 28 listopada 2018r. przesłał pełnomocnictwo ogólne sporządzone pisemnie na formularzu PPO-1. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2019r., SKO pouczyło, że nie może ono zostać potraktowane jako pełnomocnictwo ogólne, gdyż nie zostało zgłoszone w odpowiedniej formie do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych. Na dzień wydawania postanowienia w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych nie widnieje przedłożone do odwołania pełnomocnictwo ogólne. Na powyższe postanowienie Spółka wniosła skargę zarzucając mu naruszenie: - art. 169 § 1 i § 4 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i nieprawidłowe uznanie, że skarżąca Spółka nie uzupełniła braków formalnych odwołania od decyzji Burmistrza, podczas gdy uzupełnienie braków formalnych nastąpiło wraz z pismem z dnia [...] lutego 2019 r. - art. 145 § 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie tj. niedoręczenie pisma (tj. postanowienia z dnia [...] marca 2019 r.) stronie pomimo uznania, że skarżąca Spółka nie jest reprezentowana przez pełnomocnika, - art. 145 § 2 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie i pomimo uznania, że skarżąca Spółka nie uzupełniła braku formalnego odwołania od decyzji Burmistrza w postaci przedłożenia pełnomocnictwa ogólnego a zatem nie jest reprezentowana przez pełnomocnika i dokonanie doręczenia pisma (postanowienia z dnia [...] marca 2019r.) pełnomocnikowi na adres wskazany w pełnomocnictwie, - błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia polegający na przyjęciu, że skarżąca Spółka nie uzupełniła braku formalnego odwołania od decyzji Burmistrza. W związku z powyższymi zarzutami wniesiono o: uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw skarżącego, w tym zwrotu kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że papierowe pełnomocnictwo ogólne przedłożone do akt sprawy nie powinno być negowane lecz potraktowane jako pełnomocnictwo szczególne zawierające braki formalne. Stwierdzono, że nie ma sankcji za przedłożenie pełnomocnictwa w innej formie niż na urzędowym formularzu. Nieużycie wymaganego druku należy uznać za brak formalny. Organ powinien w takiej sytuacji wezwać do przedłożenia prawidłowego pełnomocnictwa. Należy bowiem odróżnić udzielenie pełnomocnictwa od umocowania pełnomocnika do działania w sprawie podatkowej. Udzielenie pełnomocnictwa jest skuteczne z chwilą złożenia przez mocodawcę oświadczenia o ustanowieniu pełnomocnika do działania w określonym zakresie. Skutek w postaci umocowania do działania uzyskuje się natomiast poprzez złożenie prawidłowo sporządzonego pełnomocnictwa. Tym samym po otrzymaniu pełnomocnictwa ogólnego złożonego w formie papierowej organ winien wezwać skarżącą Spółkę do uzupełnienia braków formalnych pełnomocnictwa szczególnego, traktując złożone pełnomocnictwo jako pełnomocnictwo szczególne posiadające braki. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie. Jednocześnie wskazało, że zgadza się z poglądem Skarżącej, iż nie ma sankcji za przedłożenie pełnomocnictwa w innej formie niż na urzędowym formularzu a nieużycie wymaganego druku należy uznać za brak formalny. Zaś organ powinien w takiej sytuacji wezwać do przedłożenia prawidłowego pełnomocnictwa. Dlatego też niejednokrotnie (wezwanie z dnia [...] września 2018 r., wezwanie z dnia [...] stycznia 2019 r.) SKO wzywało pełnomocnika do uzupełnienia braku formalnego. Organ podkreślał, iż pełnomocnictwo ogólne może być złożone wyłącznie w formie dokumentu elektronicznego Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej. Informacje o udzieleniu pełnomocnictwa ogólnego znajdują się w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych. Wskazał również, że przedłożone pełnomocnictwo ogólne w formie pisemnej (PO-1) nie może zostać potraktowane jako pełnomocnictwo ogólne, gdyż musiałoby zostać zgłoszone w odpowiedniej formie do CRP. Organ podkreślił, że dwa razy wzywano pełnomocnika o usunięcie braku formalnego, tj. do złożenia pełnomocnictwa w prawidłowej formie (elektronicznie - ogólne lub na formularzu - szczególne). Zatem niezrozumiałe jest dlaczego pomimo wezwań, wyjaśnień organu administracji publicznej i jednoznacznego brzmienia przepisów prawa, pełnomocnik nie przedłożył pełnomocnictwa w wymaganej formie (pełnomocnictwo szczególne - na formularzu urzędowym lub pełnomocnictwo ogólne - wyłącznie elektronicznie). Udzielenie pełnomocnictwa jest czynnością sformalizowaną, szczegółowo regulowaną przez przepisy rangi ustawowej, uzupełnione wydanymi rozporządzeniami. Dokumentem pełnomocnictwa, w rozumieniu O.p., będzie więc wyłącznie dokument sporządzony na urzędowym formularzu. Organ odwołał się również do wyroku z 8 marca 2019r, sygn. akt I SA/Gl 915/18. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018, poz. 2107 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2018, poz. 1302 – dalej: P.p.s.a.), ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 §1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Ponadto podkreślić należy, że zgodnie z art. 133 § 1 P.p.s.a. Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy (...). Aktami sprawy w rozumieniu art. 133 § 1 są zarówno akta sądowe, jak i przedstawione sądowi administracyjnemu akta administracyjne (por. wyrok NSA z dnia 9 września 2005 r., FSK 1925/04). Przypomnieć również trzeba, że od 1 stycznia 2016 r. obowiązują nowe regulacje w zakresie pełnomocnictw. I tak, zgodnie z art. 138a § 2 O.p., pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń. Stosownie do art. 138d § 1 O.p., pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej. Pełnomocnictwo ogólne oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu zgłasza mocodawca, wyłącznie w formie dokumentu elektronicznego, według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 do ministra właściwego do spraw finansów publicznych (§ 3). Informacje o udzieleniu pełnomocnictwa, o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu minister właściwy do spraw finansów publicznych umieszcza w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych, zwanych dalej Centralnym Rejestrem (§ 4). Wzór pełnomocnictwa ogólnego i szczególnego, o którym mowa w art. 138d § 3 i art. 138e § 3 O.p., został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 czerwca 2016 r. w sprawie wzoru pełnomocnictwa ogólnego i wzoru zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tego pełnomocnictwa (Dz. U. z dnia 27 czerwca 2016 r., poz. 916). W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że pełnomocnictwo aby mogło zostać potraktowane jako pełnomocnictwo ogólne musi zostać w formie dokumentu elektronicznego zgłoszone do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych, co w sprawie nie zostało wykonane. Ustawodawca wprowadził szczególnych wymóg w postaci zgłoszenia pełnomocnictwa ogólnego wyłącznie w formie dokumentu elektronicznego, według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 1, do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej. Z wniesionej skargi oraz udzielonej odpowiedzi na skargę wynika, że spór między stronami niniejszego postępowania dotyczy tego, czy przedłożone przez Spółkę pełnomocnictwo (samo jego złożenie nie jest przez organ kwestionowane), może zostać potraktowane jako pełnomocnictwo szczególne, dające umocowanie do reprezentowanie Skarżącej w postępowaniu odwoławczym. Dla rozpoznania sprawy konieczne jest wyraźne rozróżnienie dwóch czynności: udzielenia pełnomocnictwa oraz jego wykazanie w postępowaniu podatkowym, które stanowi czynność o charakterze proceduralnym. Udzielenie pełnomocnictwa znajdujące podstawę materialno-prawną w art. 96 Kodeksu cywilnego i następuje w drodze jednostronnej czynności prawnej (oświadczenia woli). Jakkolwiek strona dowolnie może określić zakres udzielonego pełnomocnictwa, to jednak dla wywołania skutku z art.138a § 1 O.p. niezbędne jest dopełnienie przez pełnomocnika pewnych obowiązków uzależnionych od rodzaju pełnomocnictwa określonych w art. 138ed § 3 O.p. (w przypadku pełnomocnictwa ogólnego) oraz 138e § 3 O.p. (w przypadku pełnomocnictwa szczególnego). W przypadku pełnomocnictwa szczególnego, wskazano na trzy formy jego udzielenia. Może ono zostać udzielone w formie dokumentu elektronicznego (tak jak pełnomocnictwo ogólne) ale również na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu (art. 138e § 2 O.p.). Z treści art. 138e § 3 O.p. wynika, że pisemna forma pełnomocnictwa szczególnego, a także zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu powinny być złożone według odpowiednich wzorów. Wzory takich dokumentów określone zostały w cytowanym powyżej w rozporządzeniu Ministra Finansów z 28 grudnia 2015 r. W art. 138e § 3 O.p. ustawodawca sformułował wymóg, aby dokumenty te składane były do akt sprawy w oryginale bądź w odpisie poświadczonym notarialnie. Regulacja ta nie ogranicza jednak uprawnień profesjonalnych pełnomocników (adwokatów, radców prawnych i doradców podatkowych) do poświadczania odpisów udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisów innych dokumentów wykazujących ich umocowanie (art. 138a § 4 o.p.). Uprawnień profesjonalnych pełnomocników w zakresie poświadczania dokumentów pełnomocnictwa nie ogranicza też regulacja zawarta w art. 138e § 4 O.p. Adwokat, radca prawny i doradca podatkowy mogą okazać uwierzytelniony przez siebie odpis udzielonego im pełnomocnictwa szczególnego oraz zawiadomienia o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w celu sporządzenia przez organ podatkowy jego urzędowego odpisu i dołączenia do akt sprawy. Stosownie zaś do art. 138c § 1 Ordynacji podatkowej, pełnomocnictwo ( bez względu na to czy jest ogólne czy szczególne) wskazuje dane identyfikujące mocodawcę, w tym jego identyfikator podatkowy, dane identyfikujące pełnomocnika, w tym jego identyfikator podatkowy, a w przypadku nierezydenta - numer i serię paszportu lub innego dokumentu potwierdzającego tożsamość, lub inny numer identyfikacyjny, o ile nie posiada identyfikatora podatkowego, adres tego pełnomocnika do doręczeń w kraju, a w przypadku adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego - także jego adres elektroniczny. Ponadto w przypadku pełnomocnictwa szczególnego może zostać ono udzielone jak powyżej wskazano także w formie ustnej i jest ono w pełni równoważne dwóm pozostałym formom jego udzielenia. Zgłoszenie pełnomocnictwa szczególnego ustnie do protokołu, a także zgłoszenie w ten sam sposób zawiadomienia o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu, nie są ograniczone tylko do sytuacji, gdy pełnomocnictwa udziela osoba, która nie może się podpisać (por. art. 138d § 6 o.p.). Forma ta może mieć zastosowanie w każdym przypadku udzielenia pełnomocnictwa szczególnego. Jak słusznie zauważyły obie strony niniejszego postępowania w Ordynacji podatkowej brak jest przepisu, który wskazywałby na sankcję związaną ze złożeniem pełnomocnictwa w innej formie niż urzędowy wzór. Z treści art.138e § 3 wynika bowiem, że ustawodawca zobowiązał do przedłożenia pełnomocnictwa szczególnego udzielonego na piśmie, do jego złożenia do akt sprawy, używając sformułowania "według wzoru określonego wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2", nie użył natomiast sformułowania znanego w innych regulacjach procesowych t.j. art. 252 § 2 P.p.s.a "na urzędowym formularzu według ustalonego wzoru" czy "być sporządzone na urzędowych formularzach" jak w art. 505 2 Kodeksu postępowania cywilnego. W uzasadnieniu projektu do ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2015.1649.) wprowadzającej zmiany do ordynacji podatkowej w rozdziale 3a podkreślono, że " w celu ułatwienia korzystania z instytucji pełnomocnictwa szczególnego wzór pełnomocnictwa szczególnego oraz zawiadomienie o jego zmianie (...) zostanie określone w drodze rozporządzenia Ministra Finansów (Sejm RP VII kadencji, Nr druku: 3462). Ponadto z treści art. 138j § 1 pkt 1 O.p. wynika, że wprowadzenie urzędowego wzoru pełnomocnictwa ma "na celu uproszczenie zgłaszania pełnomocnictwa". Powyższe wskazuje, że pełnomocnictwo szczególne ma zawierać dane wskazane "we wzorze" nie ma jednak obowiązku do złożenia go "na wzorze" , "formularzu", tym bardziej, że jedną z dopuszczalnych równorzędnych form pełnomocnictwa szczególnego jest forma ustna (której w sposób oczywisty nie można złożyć na urzędowym wzorze, formularzu). Pamiętać również należy o regulacji art. 138o O.p. zgodnie z którą w zakresie nieuregulowanym w niniejszym rozdziale stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego oraz Kodeksu postępowania cywilnego. Skoro prawo podatkowe nie normuje pewnych kwestii dotyczących pełnomocnictw (nie ma zresztą takiej potrzeby), to w tym zakresie powinny mieć odpowiednie zastosowanie normy prawa cywilnego. Należy zatem zwrócić uwagę na regulację art.88, 91 oraz 92 Kodeksu postępowania cywilnego. Z regulacji art.92 K.p.c. między innymi wynika, że zakres pełnomocnictwa ocenia się według treści pełnomocnictwa. W przesłanych do Sądu aktach sprawy brak jest złożonego przez pełnomocnika na wezwanie SKO z dnia [...] września 2018r. pełnomocnictwa ogólnego, na które organ odwoławczy powołał się w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Nie zostało ono również nadesłane pomimo wydanego w tym zakresie zarządzenia z dnia [...] lipca 2019 (k. 33 akt sądowych), nadesłano natomiast pełnomocnictwo udzielone pełnomocnikowi Skarżącej z dnia [...] czerwca 2018r. ( k. 36 akt sądowych). Brak w aktach pełnomocnictwa na, które powołano się w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia uniemożliwia zbadanie, czy zawierało ono dane wymagane dla pełnomocnictwa szczególnego – art.138e § 3 O.p. określone we wzorze PPS -1. Z kolei wzór pełnomocnictwa ogólnego PPO-1 w punkcie C.1 zawiera zapis " Oświadczam, że do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych upoważniam osobę wymienioną w części D. Kierując się wnioskowaniem z większego na mniejsze (argumentum a maiori ad minus ), w przypadku udzielenia przez mocodawcę pełnomocnictwa zawierającego wskazaną powyżej treść, należy przyjąć, że mocodawca objął zakresem udzielonego przez siebie pełnomocnictwa, także umocowania do reprezentowanie Spółki w postępowaniu wywołanym wniesieniem odwołania od decyzji Burmistrza z dnia [...] sierpnia 2018r. Biorąc pod uwagę powyższe uwagi organ powinien dokonać analizy treści przedłożonego w dniu 28 listopada 2018r. pełnomocnictwa. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika jedynie, że pozostawiono odwołanie Spółki bez rozpatrzenia gdyż "Przedłożone pełnomocnictwo ogólne w formie pisemnej nie może zostać potraktowane jako pełnomocnictwo ogólne, gdyż musiałoby zostać zgłoszone w odpowiedniej formie do Centralnego Rejestru Pełnomocnictw Ogólnych. Na dzień dzisiejszy w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych nie widnieje pełnomocnictwo ogólne udzielone adw. H.S. przez 3[...] sp. z o.o." W ocenie Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy, pozostawienie odwołania Skarżącej bez rozpatrzenia przed szczegółową analizą przedłożonego przez nią pełnomocnictwa należy uznać za przedwczesne a tym samym naruszające art. 169 § 1 i § 4 O.p., a naruszenie to ma istotny wpływ na wynik sprawy. Ponownie rozpoznając wniesione odwołanie SKO przeanalizuje załączone przez pełnomocnika pełnomocnictwo, mając na uwadze czy zawiera ono wszystkie formalne elementy wskazane w art. 138c § 1 O.p., oraz uwzględni zaprezentowany powyżej pogląd, że pełnomocnictwo ma być według wzoru a nie na "wzorze" "formularzu". Mając na uwadze stwierdzone w sprawie uchybienia Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., orzekł jak w punkcie I wyroku. O kosztach, na które składają się wpis od skargi (100 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł), opłata od pełnomocnictwa (17 zł) orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisów w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2003 r. nr 221 poz. 2193 ze zm.) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.)