I SA/Go 333/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Damian Bronowicki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Dariusz Skupień po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi N spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia 1. Uchyla zaskarżone postanowienie w całości. 2. Zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. P spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka jawna (Skarżąca, Spółka) wniosła skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego (SKO, organ II instancji) z dnia [...] sierpnia 2023 r., nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2023 r. nr [...] w sprawie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania od decyzji Burmistrza z dnia [...] lutego 2023 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynikał następujący stan sprawy. Pismem z dnia [...] marca 2023 r. podpisanym przez A.S. - Dyrektora P, Spółka złożyła odwołanie od decyzji Burmistrza z dnia [...] lutego 2023 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze pismem z dnia [...] maja 2023 r. wezwało odwołującą się do usunięcia braków formalnych odwołania - w terminie 7 dni od otrzymania wezwania pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia, poprzez przedłożenie umocowania do działania w imieniu P Sp. z o.o. sp. j. w sprawie tj. złożenia pełnomocnictwa szczególnego sporządzonego według wzoru stanowiącego załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2015 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczególnego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw (Dz.U. z 2018r., poz. 974) - tj. na druku PPS-1, udzielonego A.S. przez osoby umocowane do działania w imieniu Spółki, bądź podpisanie odwołania przez osoby umocowane do działania w imieniu Spółki. W dniu 10 maja 2023 r. wpłynęło sporządzone na druku PPS-1 pełnomocnictwo szczególne w którym mocodawca F.N. umocował A.S. do reprezentowania Spółki przed organami urzędowymi, w tym w trakcie kontroli oraz składania i odbierania dokumentów. Oceniając prawidłowość złożonego pełnomocnictwa Kolegium stwierdziło, że przesłane do sprawy pełnomocnictwo szczególne z dnia [...].03.2023 r. nie odpowiadało jednak wymogom formalnym określonym w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2015 r. Pełnomocnictwo to nie upoważnia A.S. do działania w konkretnej sprawie podatkowej jaką jest sprawa dotycząca stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2015-2019. Pełnomocnictwo to zawiera ogólne umocowanie do reprezentowania Spółki przed organami urzędowymi, a więc nawet nie określono w nim dokładnie, że przed organami podatkowymi. W związku z powyższym Kolegium stwierdziło, że pełnomocnictwo załączone do akt sprawy nie sposób uznać za pełnomocnictwo szczególne udzielone w zgodnie z art. 138e O.p. Jak i również nie można go też uznać za pełnomocnictwo ogólne, które zgodnie z art. 138d § 1 O.p. upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych. Na dzień wpłynięcia odwołania, w Centralnym Rejestrze nie widniało pełnomocnictwo do reprezentowania w sprawach podatkowych skarżącej udzielone A.S.. Ponieważ zgodnie z art. 138d § 3 O.p. pełnomocnictwo ogólne zgłasza mocodawca, wyłącznie na piśmie utrwalonym w postaci elektronicznej według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 1 O.p. do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, pełnomocnictwa załączonego do akt sprawy nie sposób więc uznać za pełnomocnictwo ogólne udzielone w trybie art. 138d O.p. W związku z powyższym Kolegium uznało, że odwołujący nie wykazał, w zakreślonym terminie 7 dni, umocowania udzielonego A.S. do działania w imieniu Spółki w sprawie z odwołania od decyzji Burmistrza z dnia [...] lutego 2023 r. Spółka w zażaleniu zarzuciła Kolegium naruszenie art. 169 § 4 w zw. z art. 235 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że odwołanie podpisała osoba, która nie była należycie umocowana do składania oświadczeń woli w imieniu skarżącego, oraz przedstawiła nowe okoliczności faktyczne, tj. pełnomocnictwo sporządzone w dniu [...].07.2022 r. w formie aktu notarialnego Repertorium A nr [...], które zostało przedstawione organowi podatkowemu I instancji podczas kontroli podatkowej, przeprowadzonej w związku ze złożeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2015-2019. Podatnik wskazał, że pełnomocnictwo sporządzone w dniu [...].03.2023 r. zawierało pewne niezręczności w sformułowaniu jego treści, lecz główną intencją było wykazanie pełnego zakresu pełnomocnictwa udzielonego A.S.. W postępowaniu odwoławczym SKO stwierdziło, że ocena dokonana przez Kolegium orzekające w I instancji była prawidłowa. Pełnomocnictwo przedłożone przez podatnika po wezwaniu, pomimo tego, że zostało złożone na stosownym formularzu, treścią swoją nie wypełniało przesłanki udzielenia go do wskazanej sprawy podatkowej lub innej wskazanej sprawy należącej do właściwości organu podatkowego. Za wskazanie sprawy podatkowej lub innej sprawy należącej do właściwości organu podatkowego nie można uznać wpisanego w części E pełnomocnictwa sformułowania "Reprezentowanie Spółki przed organami urzędowymi, w tym w trakcie kontroli oraz składania i odbierania dokumentów’'. Odnosząc się do dołączonego do zażalenia pełnomocnictwa udzielonego w formie aktu notarialnego z dnia [...].07.2022 r. Repertorium A nr [...], jako nowej okoliczności faktycznej. Organ wskazał, że pozostaje ono bez znaczenia dla oceny prawidłowości zaskarżonego postanowienia SKO. Nie dość, że wpłynęło ono po upływie terminu zakreślonego przez Kolegium w wezwaniu z dnia [...].05.2023 r. do usunięcia braków formalnych złożonego odwołania poprzez przedłożenie umocowania do działania w imieniu Spółki, to także jego treść i forma nie odpowiadają rygorom określonym w art. 138d w zw. z art. 138j O.p. i wydanemu na ich podstawie wzorowi PPS-1. Spółka nie zgadzając się z postanowieniem organu, pismem z dnia [...] września 2023 r. wniosła skargę do tutejszego Sądu, zaskarżając je w całości. Organowi zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 oraz w zw. z art. 169 § 4, art. 168 § 3, art. 138a § 1, art. 138e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r., poz. 2651 z późn. zm., dalej jako: O.p.) przez: - wadliwe przyjęcie, że pełnomocnictwo złożone przez Spółkę do akt sprawy w odpowiedzi na wezwanie Organu do uzupełnienia braków formalnych odwołania złożonego przez Spółkę od decyzji Burmistrza nie mogło być uznane za pełnomocnictwo szczególne, a w konsekwencji - błędne przyjęcie, że Spółka nie uzupełniła braku formalnego odwołania i bezpodstawne utrzymanie w mocy własnego postanowienia Organu z dnia [...] maja 2023 r. o nr [...] o pozostawieniu wniesionego przez Spółkę odwołania bez rozpatrzenia. Z ostrożności procesowej Spółka zarzuciła także naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239, w zw. z art. 169 § 1 O.p., art. 138e O.p. oraz w zw. z art. 121 § 1 i § 2 O.p. przez nieuwzględnienie okoliczności podniesionych przez Spółkę w zażaleniu na postanowienia Organu z dnia [...] maja 2023 r. o nr [...] odnoszących się do pełnomocnictwa udzielonego przez Spółkę Pani A.S. w toku kontroli podatkowej, które to pełnomocnictwo – w okolicznościach sprawy - Organ, kierując się zasadą zaufania, powinien był potraktować jako złożone do akt postępowania podatkowego, ponieważ kontrola podatkowa nie była realizowana jako uprzednia względem postępowania podatkowego, lecz w jego trakcie, w związku z weryfikacją wniosku Spółki o stwierdzenie nadpłaty, który to postępowanie podatkowe zainicjował (art. 282a § 2 pkt 3 O.p.), co oznacza, że kontrola podatkowa była postępowaniem wpadkowym w toku postępowania o stwierdzenie nadpłaty (co pozwalało Organowi przyjąć, że wezwanie do usunięcia braków odwołania było nieuzasadnione); - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239, w zw. z art. 169 § 1 i 4 O.p., art. I38e O.p. oraz w zw. z art. 121 § 1 i § 2 O.p. przez odmienną ocenę umocowania do działania w imieniu Spółki w tej samej sprawie i (wedle aktualnej wiedzy Spółki) w analogicznych okolicznościach, tj. przy ocenie formalnej poprawności odwołania Spółki z dnia [...] marca 2023 r. i przy ocenie wcześniejszych odwołań złożonych przez Spółkę od dwóch wcześniejszych decyzji Burmistrza (uwzględnionych przez Organ). Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia [...] maja 2023 r. o nr [...] w całości, zasądzenie na rzecz Spółki zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Jednocześnie na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. wniósł o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z załączonego w odpisie do skargi dokumentu, tj. protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce w okresie od [...] lipca 2022 r. do [...] sierpnia 2022 r. - w celu potwierdzenia faktu równoczesnego prowadzenia postępowania kontrolnego, w którym Spółka złożyła pełnomocnictwo załączone do zażalenia rozpatrzonego postanowieniem oraz postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Organ w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie przypomnieć należy, że na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm., dalej jako: "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Należy wskazać, iż niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 P.p.s.a. Rozstrzygnięcie sporu zaistniałego w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy złożenie w trakcie postępowania podatkowego pełnomocnictwa na formularzu PPS-1 (pełnomocnictwa szczególnego), o zakresie "reprezentowanie spółki przed organami urzędowymi, w tym w trakcie kontroli oraz składania i odbierania dokumentów", można uznać za skuteczne ustanowienie pełnomocnika w tym postępowaniu podatkowym? W ocenie Sądu, na tak postawione pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Na wstępie należy podkreślić, że sporny dokument zawiera wszystkie niezbędne elementy wskazane w art. 138c § 1 O.p. Zostało ono złożone na prawidłowo wypełnionym formularzu PPS-1, a zatem według wzoru, o którym mowa w art. 138e § 3. Jednak zdaniem organu wskazany zakres pełnomocnictwa oznacza, że pełnomocnictwo to "zawiera ogólne umocowanie do reprezentowania Spółki przed organami urzędowymi, a więc nawet nie określono w nim dokładnie, że przed organami podatkowymi. W związku z powyższym pełnomocnictwa załączonego do akt sprawy nie sposób uznać za pełnomocnictwo szczególne udzielone zgodnie z art. 138e O.p.". Zauważyć jednak należy, że okoliczności związane ze złożeniem pełnomocnictwa pozwalają wskazują, że pełnomocnictwo to zostało złożone w konkretnym postępowaniu podatkowym, na etapie składania odwołania od decyzji Burmistrza z [...] lutego 2023 r. nr [...]. Mało tego, zostało złożone w odpowiedzi na wezwanie organu do przedłożenia umocowania do działania w imieniu Spółki w tej konkretnej sprawie. W tych okolicznościach nie powinien więc budzić wątpliwości rodzaj sprawy podatkowej, w której wolą Strony było ustanowienie pełnomocnika. Można w tym miejscu zauważyć, że organ nie miał problemów z przypisaniem pełnomocnictwa do sprawy podatkowej o czym świadczy treść postanowienia z [...] maja 2023 r. Pomimo wskazania bardzo szerokiego zakresu pełnomocnictwa, oczywistym jest, że zakres ten obejmuje również uprawnienie do reprezentowana Spółki we wspomnianym postępowaniu podatkowym. Ponadto szeroki zakres pełnomocnictwa nie może zmienić rodzaju pełnomocnictwa z szczególnego na ogólne, uregulowanego w art. 138d O.p. Nie zostało ono złożone w postaci elektronicznej na formularzu PPO-1, a informacja o jego udzieleniu nie mogła zostać umieszczona w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych, o którym mowa w art. 138d § 4. Złożenie spornego pełnomocnictwa na formularzu PPS-1 oznacza, że zgodnie z art. 138e § 1 O.p. pełnomocnictwo to upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego. Część E formularza PPS-1 "Zakres pełnomocnictwa szczególnego, rubryka 62 "Wskazanie sprawy podatkowej lub innej sprawy należącej do właściwości organu podatkowego lub wskazanie zakresu do działania w sprawie podatkowej lub innej sprawie należącej do właściwości podatkowego" ma charakter porządkujący. W rubryce tej konkretyzuje się zakres pełnomocnictwa co do sprawy i co do zakresu działania. Treść umieszonego w niej wpisu nie może rozszerzyć zakresu pełnomocnictwa poza granice zakreślone w art. 138e § 1 O.p., tj. pojedynczą sprawę. Jednak wskazanie w niej upoważnienia do działania w więcej niż jednej sprawie podatkowej albo wszystkich sprawach podatkowych, nie powoduje, że oświadczenie o udzieleniu pełnomocnictwa jest nieskuteczne i nie może wywołać skutków prawnych. Z treści pełnomocnictwa wynika bowiem jednoznacznie, że wolą mocodawcy było ustanowienie pełnomocnika przed wszystkimi organami, a zatem również w postępowaniu przed Samorządowym Kolegium Odwoławczym. Skoro z przyczyn formalnych nie ma możliwości uznania spornego dokumentu za pełnomocnictwo ogólne i równocześnie nie ma wątpliwości, do której sprawy podatkowej został złożony, to przyjąć należy, że poprzez udzielenie pełnomocnictwa na formularzu PPS-1 i doręczeniu go organowi, doszło w niej do skutecznego ustanowienia pełnomocnika. Przy czym, złożenie go w konkretnym postępowaniu oznacza, że wywołuje skutki jedynie w tym postępowaniu. Reasumując powyższe stwierdzić należy, że złożenie do sprawy podatkowej pełnomocnictwa na formularzu PPS-1 (pełnomocnictwa szczególnego), o zakresie wskazującym na udzielenie pełnomocnictwa do działania również w innych sprawach, pozwala uznać, że pełnomocnictwo szczególne zostało skutecznie ustanowione, o ile okoliczności jego złożenia umożliwiają przypisanie go do konkretnej sprawy. Równocześnie skutek procesowy w postaci ustanowienia pełnomocnika powstanie jedynie w tej sprawie. W trakcie ponownego rozpoznania sprawy organ będzie zobowiązany uwzględnić treść niniejszego orzeczenia. Z uwagi na powyższe, wobec stwierdzenia naruszenia przez organ art. 138e § 1 i 3 O.p., na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. Sąd orzekł jak w pkt 1 sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.