I SA/Go 340/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant: Aleksandra Kosiecka po rozpoznaniu w dniu 23 sierpnia 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi Zakładów "S" s.c. M.M. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług i podatku akcyzowego oddala skargę W dniu [...] października 2003r. Agencja Celna działająca z upoważnienia Zakładów "S" M.M.M. s.c. zgłosiła na podstawie JDA SAD nr [...], celem objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym, pojazd używany marki [...], nr nadwozia [...], wyprodukowany w 2000 roku . Pojazd Agencja zgłosiła jako samochód ciężarowy klasyfikując go do kodu PCN 8704 21 99 1, ze stawką celną obniżoną 0%. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] października nr [...] uznał to zgłoszenie za nieprawidłowe i zaklasyfikował pojazd do kodu PCN 8703 32 90 1, jako samochód osobowo-towarowy, określił wartość celną samochodu na podstawie art. 29 § 1 w zw. z art. 23 § 7 Kodeksu celnego na kwotę 29 785,00 zł (64114,00 EUR). Od decyzji naczelnika Urzędu Celnego importer wniósł odwołanie zarzucając błędne ustalenie okoliczności faktycznych przez przyjęcie , że zgłoszony do odprawy celnej samochód jest samochodem osobowym, a nie ciężarowym na co zdaniem odwołującego wskazywał niemiecki dokument DEKRA nr [...], zapis w niemieckim dokumencie rejestracyjnym Fahrzeugbrief nr [...], zapis w dokumencie przekazowym według ewidencji celnej [...] z [...] września 2003r oraz opinia rzeczoznawcy nr [...] z [...] września 2003r. Zakwestionował także ustalenia funkcjonariusza celnego co do przebiegu samochodu oraz rodzaju tapicerki Dyrektor Izby Celnej decyzją z decyzją z [...] grudnia 2003r. nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ l instancji. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] marca 2004r. Nr [...] po ponownym rozpatrzeniu sprawy uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej: - opisu i kodu towaru, - podstawy opłat, - kwoty długu celnego i określił kwotę podatku akcyzowego i podatku VAT. Od powyższej decyzji importer odwołał się zarzucając naruszenie art. 210 § 4, wybiórcze posługiwanie się materiałem dowodowym m. in. opinią rzeczoznawcy, której organ celny daje wiarę w części dotyczącej ustalenia wartości pojazdu, a odmawia w części odnoszącej się do zapisu, że jest to samochód ciężarowy. Zarzuca także, że organ l instancji nie ustosunkował się do pozostałych dowodów w sprawie. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] czerwca 2004r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu swojej decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał, że cła określane są na podstawie taryfy celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 226, póz. 1885 ze zm.) , która przyjęła nazewnictwo i zasady interpretacji scalonej nomenklatury określania i kodowania towarów. Dla każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną mu stawką celną według stanu towaru w dniu jego zgłoszenia do odprawy celnej. 8- znakowa treść pozycji PCN pokrywa się z treścią Nomenklatury Scalonej (CN) opracowanej przez Komisje Wspólnot Europejskich i stosowaną przez Unię Europejską. Organ II instancji wskazał , że pozycja 8704 , którą zadeklarowała strona obejmuje pojazdy samochodowe transportu towarowego. " Wyjaśnienia do taryfy celnej" obejmują w tej pozycji w szczególności: zwykłe ciężarówki i furgony (płaskie, pokryte impregnowanym brezentem, o nadwoziu zamkniętym itd.) ciężarówki i furgony dostawcze wszelkiego rodzaju; ciężarówki wyposażone w urządzenia do automatycznego wyładunku (wywrotki itp.); cysterny (wyposażone w pompy i bez pomp); ciężarówki-chłodnie i izotermiczne ciężarówki o dwóch lub więcej platformach ładunkowych do przewozu kwasu w gąsiorach, butli z butanem itp.; ciężarówki specjalnie skonstruowane do przewozu świeżego cementu, inne niż betoniarki transportowe objęte pozycją 8705; śmieciarki wyposażone w urządzenia do załadunku, prasowania itp. albo bez takich urządzeń. Natomiast pozycją 8703 objęte są pojazdy samochodowe inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż z pozycji 8702) włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Dalej Naczelnik Izby Celnej wskazał, że komentarz do pozycji 8703 Wyjaśnień do taryfy celnej definiuje samochody przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób ( wraz z kierowcą) , których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów, jako samochody osobowo- bagażowe ( osobowo- towarowe ). Przedmiotowy samochód jest samochodem tego typu i należy go zaklasyfikować do pozycji 8703 taryfy celnej. Powyższe wynika bezpośrednio z reguły l Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej, zgodnie z którą dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów. Treść pozycji 8703 jednoznacznie wskazuje, że obejmuje ona zarówno samochody przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, jak również samochody osobowo-towarowe ( kombi ). Reguła 2a ORINS uzasadniała zakwalifikowanie samochodu przez Naczelnika Urzędu Celnego do kodu PCN 8703 32 90 1. Organ drugiej instancji podkreślił, że Komitet Systemu Zharmonizowanego, którego zadaniem jest wydawanie m.in. decyzji klasyfikacyjnych , przypisał samochód marki [...] do kodu 8703 Taryfy celnej z uwagi na posiadaną pojedynczą zintegrowaną przestrzeń służącą do przewozu zarówno osób jak i towarów. Odnośnie zarzutu nieuwzględnienia okoliczności, że przedmiot zgłoszenia zarejestrowany by w Niemczech jako osobowy, organ II instancji stwierdził, że w dokumencie fahrzeugbrief nr CB w polu nr 9 nie została określona ładowność, co ma zawsze miejsce, gdy dokument dotyczy samochodu ciężarowego, a w polu nr 12, gdzie wpisuje się ilość miejsc, usunięto w widoczny sposób pierwotny zapis. Ponadto ustalono, że pojazd został wymeldowany w kraju pochodzenia jako osobowy w dnu 31 lipca 2003r. a następnie zarejestrowany jako ciężarowy. Odnośnie wartości celnej pojazdu organ drugiej instancji stwierdził, że w postępowaniu przed Urzędem Celnym ustalono ją prawidłowo w oparciu o zasady zawarte w art. 30 i 31 kodeksu celnego metodą "ostatniej szansy" określoną w art. 29 kodeksu celnego. Organ celny jest uprawniony do badania wartości celnej towaru, gdy cena transakcyjna budzi poważne wątpliwości. O zakwestionowaniu wartości celnej pojazdu na podstawie art. 23 § 7 kodeksu celnego zadecydowała cena 6 000 euro uwidoczniona w załączonej do zgłoszenia fakturze, zbyt niska, w stosunku do rzeczywistej wartości pojazdu wynikającej z katalogu EurotaxSchackeListe Band II nr [...]. Prawidłowo też, zdaniem Dyrektora Izby Celnej , organ l instancji ustalił wartość celną samochodu stosując metodę "ostatniej szansy" - art. 29 kodeksu celnego, gdyż metody, które winny mieć przed nią pierwszeństwo (metoda ceny jednostkowej towarów identycznych, metoda wartości kalkulowanej), określone przepisami art. 23, 25-28 kodeksu celnego nie mogą być stosowane w stosunku do samochodów używanych nie przywożonych w celach handlowych. Zastosowanie metody "ostatniej szansy" było również zgodne ze stanowiskiem Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej. W skardze na decyzję Dyrektora Izby Celnej zarzucono niewłaściwe zakwalifikowanie przedmiotu zgłoszenia jako samochodu osobowego żądając uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Zdaniem skarżącego w toku rozpoznania sprawy organ posługiwał się wybiórczo materiałem dowodowym i nie wziął pod uwagę faktu, że samochód był zarejestrowany w Niemczech jako ciężarowy, a zatem musiał spełniać wymogi takie jak wymiana poduszek, wahaczy i odboi. Także w trakcie badań technicznych w stacji diagnostycznej w Szprotawie stwierdzono, że jest to samochód ciężarowy i jako taki został zarejestrowany przez Starostwo Powiatowe. Pojazd określony został również w opinii rzeczoznawcy jako ciężarowy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie argumentując jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wyjaśnił też , że nazewnictwo stosowane w różnych obszarach branży motoryzacyjnej ( wydawanie homologacji, dopuszczanie do ruchu drogowego, sporządzanie opinii technicznych itp. ) , wynikające z ustanowionych w tym zakresie odrębnych regulacji ( np. ustawy- Prawo o ruchu drogowym , Dz. U. z 1997r. nr 98 póz. 602 ze zm.), może odbiegać od sformułowań użytych w nomenklaturze towarowej taryfy celnej i tym samym nie powinno mieć zastosowania w sprawach dotyczących wymiaru cła. Utrwalone w tym zakresie orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego ( m.in. wyroki NSA: sygn. akt III S.A. 1233/91 oraz sygn. akt S.A./ Lu 1582/92) stwierdza jednoznacznie, że dla potrzeb celnych podstawą prawną wydawanych w tym zakresie decyzji są wyłącznie przepisy prawa celnego , w tym dla potrzeb klasyfikacji taryfowej wiążące są postanowienia dotyczące nomenklatury towarowej Taryfy celnej nawet wówczas, gdyby towary (samochody ) traktowane były odmiennie w innych przepisach, publikacjach czy opiniach rzeczoznawców. Takie stanowisko jest zrozumiałe, zapewnia bowiem jednolitą klasyfikację pojazdów w ramach określonej nomenklatury, w związku z występującymi rozbieżnościami nazewnictwa stosowanego w poszczególnych klasyfikacjach. Tak więc ogłaszane i wydawane normy nomenklatury czy klasyfikacje nie są w stosunku do siebie przepisami sprzecznymi, lecz funkcjonują w polskim prawodawstwie niezależnie i znajdują swoje własne umocowanie prawne oraz określone zastosowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Podstawowy zarzut skargi dotyczący wadliwego zakwalifikowania zgłoszonego do odprawy celnej samochodu do kodu nr 8703 taryfy celnej nie znalazł potwierdzenia w toku kontroli sądowej decyzji administracyjnej. Dla zaklasyfikowania danego samochodu do odpowiedniej pozycji taryfy celnej podstawowe znaczenie mają, jak trafnie podkreślił organ drugiej instancji, przepisy celne w tym przede wszystkim kody Taryfy celnej oraz zasady interpretacji Scalonej nomenklatury określania i kodowania towarów wprowadzonej w życie Konwencją w sprawie zharmonizowanego sytemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983r. (załącznik do Dz. U. nr 11 póz. 62 z dnia 7 lutego 1997r). Ustawodawca do pozycji 8703 zaliczył pojazdy samochodowe i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi ) oraz samochodami wyścigowymi. Również Komitet Systemu Zharmonizowanego, przypisał samochód marki [...] do kodu 8703 taryfy celnej z uwagi na posiadaną pojedynczą zintegrowaną przestrzeń służącą do przewozu zarówno osób jak i towarów. Takie właśnie cechy posiadał przedmiotowy samochód [...] zgłoszony do odprawy przez skarżącego. Stosownie do art. 85 kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. W związku z tym należy podzielić pogląd organu odwoławczego, że opinia z dnia [...].09.2003r. nr [...] oraz dokumenty traktujące przedmiotowy samochód jako ciężarowy dotyczą stanu faktycznego już po wymeldowaniu w Niemczech samochodu jako osobowego i po dokonanych w nim przeróbkach. Nie mogły być zatem podstawą oceny pojazdu stosownie do powołanego wyżej przepisu. Nie budzi też zastrzeżeń stanowisko Dyrektora Izby Celnej wyrażone w odpowiedzi na skargę co do tego, że nazewnictwo stosowane w różnych obszarach branży motoryzacyjnej wynikające z ustanowionych w tym zakresie odrębnych regulacji ( np. ustawy- Prawo o ruchu drogowym , Dz. U. z 1997r. nr 98 póz. 602 ze zm.), może odbiegać od sformułowań użytych w nomenklaturze towarowej taryfy celnej, ale nie może być wiążące w sprawach dotyczących wymiaru cła, gdyż w tym zakresie przepisy celne mają charakter przepisów szczególnych. Sąd podzielił także argumentację Dyrektora Izby Celnej zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji co racjonalności określenia wartości celnej samochodu metodą "ostatniej szansy". Specyfika metod określonych w przepisach artykułów 23, 25-28 istotnie nie pozwala na obiektywne ustalenie wartości pojazdu ani według metody cen jednostkowych towarów identycznych lub podobnych stosowanej w przypadku importu towarów dla celów handlowych jak i w oparciu o metodę wartości kalkulowanej, gdyż jak słusznie zauważono w rozstrzygnięciu używane samochody nie są produkowane jako takie. Na temat ustalania wartości celnej samochodów używanych wypowiadał się również wielokrotnie się Naczelny Sąd Administracyjny- por. wyrok z dnia 27 kwietnia 2001 r., l SA/Po 2135/99 , z 7 lutego 2001 r. -sygn. akt l SA/Sz 1942/99 akceptując stosowanie "metody ostatniej szansy" dla ustalenie w ten sposób wartości celnej samochodów używanych. Stanowisko zaprezentowane w tym orzecznictwie podziela Sąd orzekający w niniejszej sprawie. Metoda ta bowiem pozwala na skorzystanie ze specjalistycznych katalogów i czasopism wydawanych cyklicznie a zawierających średnie ceny pojazdów ustalone na podstawie ogólnopolskich badań rzeczoznawców. Ustalenie wartości celnej pojazdu na podstawie katalogu Eurotax, jako zawierającym ceny wynikające z porównania tysięcy notowań danego typu pojazdu, należy uznać za zasadne , a wartość przedmiotu importu ustaloną w ten sposób, za obiektywną i nie budzącą wątpliwości. Wywody i uzasadnienie decyzji w tej mierze nie nasuwają żadnych wątpliwości. Nie potwierdził się zarzut wybiórczego traktowania materiału dowodowego oraz naruszenia art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. (Dz. U. Nr 137, póz. 926 z póżn. zm.) ordynacja podatkowa. Zaskarżona decyzja została wyczerpująco uzasadniona, a zgromadzony materiał dowodowy starannie przeanalizowany. Logicznie i w sposób nie budzący wątpliwości wyjaśniono zasady taryfikacji, zastosowanie przepisów prawa materialnego oraz oceniono dokumenty zgłoszone do odprawy celnej. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1271 ze zm.) oraz na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270 - dalej w skrócie p.s.a.), orzekł jak w sentencji wyroku.