I SA/Go 357/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie: Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant: Ref. staż. Danuta Chorabik po rozpoznaniu w dniu 11 października 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi I.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r., nr [...] w przedmiocie umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym. oddala skargę Sygnatura ISA/Go 357/05 UZASADNIENIE I.M. zwrócił się dnia [...] grudnia 2003 roku do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o umorzenie odsetek od zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych oraz podatku od towarów i usług. Prośbę umotywowano tym, iż z ogólnego zadłużenia spłacono około dwudziestu tysięcy złotych (w tym siedem i pół tysiąca złotych stanowił VAT), oraz że obecna sytuacja materialna wnioskodawcy nie była najlepsza. Prowadzone gospodarstwo rolne, o niewielkich rozmiarach ponosiło w ostatnich latach znaczne straty - w 2002 roku na 3.000 zł, a w 2003 roku na 6.051 zł( wysokość oszacowana przez Komisje powołane przez Wojewodę). Miało to wpływ na zmniejszenie produkcji, co w konsekwencji wpływało na zmniejszenie dochodów". Wniosek I.M. został rozpatrzony negatywnie, co zostało wyrażone w decyzjach Naczelnika Urzędu Skarbowego wydanych dnia [...] lutego 2004 roku : - Nr [...], na podstawie której odmówiono Stronie umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie 5.386,00 zł od zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień, maj, czerwiec, sierpień , wrzesień , październik i grudzień 1998 roku oraz - Nr [...], na podstawie której odmówiono Stronie umorzenia odsetek za zwłokę w kwocie 20.099,40 zł od zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za lata 1996, 1997, 1998. Na powyższe rozstrzygnięcie, I.M. złożył odwołanie z dnia [...] marca 2004 roku, w którym prosząc o umorzenie odsetek od posiadanego zadłużenia wskazał, że w ponad 20-letniej pracy transportowca nigdy nie uchylał się od zobowiązań podatkowych oraz, że nigdy też nie korzystał z żadnych ulg. Przyczynę kłopotów finansowych upatrywał w nieterminowych lub częściowych płatnościach kontrahentów za wykonywane usługi transportowe ( np. po 100,00 zł). Dalej uzasadniał, iż nie uchyla się od zapłacenia podatku, lecz prosi o umorzenie odsetek za zwłokę, oraz wskazał, że dokonał wpłat na poczet posiadanych zaległości: w dniu [...].09.2003 roku - 8.500 zł na ryczałt, - 5.500 zł na VAT , w dniu [...].10.2003 r. - 2.000 zł na ryczałt, - 1.000 zł na VAT oraz ponad 2.000 zł wpłaty do komornika. Dyrektor Izby Skarbowej rozpatrując odwołanie ustalił w oparciu o przedłożony materiał dowodowy, iż Skarżący prowadził działalność gospodarczą w okresie od [...].07.1994 roku do [...].02.1999 roku w zakresie usług transportowych samochodem ciężarowym. Na dzień złożenia wniosku odsetki za zwłokę wynosiły: 5.386,00 zł - od zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące IV, V, VI, VIII, IX, XII 1998 roku w łącznej kwocie 3.073,90 zł,; oraz 20.099,40 zł - od zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za 1996, 1997, 1998 roku w łącznej kwocie 9.291,90 zł. Decyzjami z dnia [...] stycznia 2003 roku zaległości podatkowe rozłożono na raty, jednak Strona nie dotrzymała terminów płatności tych rat . Na podstawie danych wynikających z zeznań rocznych PIT-28 złożonych za 1997 i 1998 roku ustalono iż przychód z prowadzonej działalności wynosił odpowiednio 95.271,47 zł i 75.556,10 zł Ponadto, Strona w oświadczeniu z dnia [...] listopada 2002 roku, w którym wskazała, że należny podatek VAT za wykonywane usługi transportowe ( z wyjątkiem kwoty 4.500 zł od poznańskiej firmy ) został zapłacony przez odbiorców tych usług, lecz z opóźnieniem 2 ,3 - miesięcznym, nawet rocznym. Otrzymany podatek VAT przeznaczony został przez Skarżącego na zakup paliwa, remont i eksploatację samochodu. Z dalszych ustaleń organu wynikało, iż Strona wraz z żoną i siedemnastoletnią córką mieszka, w domu jednorodzinnym o pow. około 100m2 ( nieruchomość zajęta przez Urząd Skarbowy).Od 1999 roku małżonkowie prowadzą gospodarstwo rolne, z którego uzyskiwane dochody są rzędu około 1.000 - 1.200,00 zł. miesięcznie. Ponadto, I.M. jest właścicielem zabudowanej nieruchomości rolnej - [...] - 8,97ha i [...] - 1,51ha składającej się z domu mieszkalnego, obory, chlewni. Posiada inwentarz - 17 sztuk trzody chlewnej, 6 mlecznych krów,4 byki, 8 jałówek. Według oświadczenia złożonego dnia [...] stycznia 2004 roku miesięczne wydatki gospodarstwa domowego wynoszą: żywność 300 zł, odzież, obuwie 100 zł, - rocznie : opał -1.600 zł, KRUS-1.700 zł, energia- 865 zł. Po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału i zarzutów odwołania Dyrektor Izby Skarbowej wydał w trybie art. 233 §1 pkt 1 oraz art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. -Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm./ dnia [...].06.2004 r. decyzję Nr [...], w której utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego uznając tym samym, brak przesłanek mogących stanowić podstawę do zmiany zaskarżonej decyzji w sprawie odmowy umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych . W uzasadnieniu argumentował, iż zaległość Skarżącego powstała wskutek nie uiszczenia podatku w poszczególnych miesiącach przez wiele lat. W latach tych podatnik osiągał znaczne przychody między innymi w 1997roku - 95.271,47 zł, w 1998roku - 75.556 zł, a zapłata należności przez kontrahentów, choć z opóźnieniem była jednak dokonywana. Według organu, Strona w takiej sytuacji powinna była żądać od kontrahentów zapłacenia odsetek za zwłokę, które z pewnością pokryłyby należności budżetowe, miast następnie po kilku latach występować do organu podatkowego z wnioskiem o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych, motywując to trudną sytuacją materialną i suszą 2003 roku. Argumentami usprawiedliwiającymi, brak regulowania należnych podatków nie mogą być również inne motywy wskazane przez odwołującego, jak wzrost cen paliw, czy wysokie koszty eksploatacji pojazdu. Podobna sytuacja dotyczyła i dotyczy wielu podatników, którzy jednak dokonują wpłat na poczet swoich zobowiązań podatkowych. Na uwzględnienie nie zasługiwał także argument odwołującego, jakoby nigdy nie uchylał się od zapłaty zobowiązań podatkowych, ponieważ tak znaczna kwota naliczonych odsetek za zwłokę, była właśnie konsekwencją niedokonywania wpłat na poczet deklarowanych podatków przez dłuższy okres. Z ustaleń organu wynikało, że pierwsze zaległości podatkowe dotyczyły już 1995roku. Umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę jest odstępstwem od zasady równości i powszechności opodatkowania, a zatem zastosowanie tej ulgi może mieć miejsce jedynie w okolicznościach nadzwyczajnych , z reguły od podatnika niezależnych, istnienia których jednakże w rozpatrywanej sprawie nie wykazano. Organ, co prawda z jednej strony przyznał w oparciu o złożone oświadczenia, iż dochody uzyskiwane z działalności rolniczej są dochodem nieregularnym, i dlatego w chwili obecnej wskazane możliwości płatnicze odwołującego są niewystarczające na zapłacenie w całości zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, to jednak z jednak z drugiej strony podkreślono że w 2003 roku pomimo suszy, wpłacono na poczet zadłużenia kwotę 17.000 zł. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej I.M. działając przez pełnomocnika złożył dnia 5 lipca 2004roku skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której zarzucił: naruszenie art. 67 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa - poprzez odmowę umorzenia odsetek od zaległości podatkowych w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych za lata 1996, 1997 oraz 1999 roku, w sytuacji, gdy istniał uzasadniony ważny interes podatnika, przemawiający za umorzeniem odsetek od powstałej zaległości, oraz obrazę art. 67 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez wydanie decyzji bez uwzględnienia całokształtu okoliczności faktycznych, wskazujących na ważny interes podatnika oraz poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów. Zdaniem pełnomocnika Strony, organ podatkowy II instancji, utrzymując w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nie wziął pod uwagę wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, wskazujących na ważny interes podatnika, a w ramach swego "uznania" naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów. Podkreślił, że wnioskowano o umorzenie odsetek od zaległości podatkowych, a nie samej zaległości podatkowej wraz z należnymi odsetkami. Zdaniem pełnomocnika organ odwoławczy błędnie, w celu poparcia własnego rozstrzygnięcia, zinterpretował okoliczności mogące skutkować umorzeniem zaległości, ponieważ wnioskowane do umorzenia należności nie musiały mieć ani bezpośredniego związku z nadzwyczajnymi okolicznościami, ani nie musiały tym samym występować w związku przyczynowo - skutkowy, aby istniała podstawa do ich umorzenia. Powstanie zaległości i wypadek losowy, uzasadniający ich umorzenie, może mieć miejsce w różnych okresach czasu- tak jak w sytuacji Skarżącego. Wnioskowane do umorzenia odsetki od zaległości podatkowej powstały w związku z prowadzoną przez Skarżącego działalnością gospodarczą, tzn. nieterminowym płaceniem należności przez kontrahentów. W przekonaniu pełnomocnika, wysokość uzyskiwanego dochodu przez z gospodarstwa rolnego oraz poniesiona strata z powodu suszy jest okolicznością nadzwyczajną uzasadniającą pozytywne rozpatrzenie wniosku. Ponadto w ocenie pełnomocnika w obecnych realiach gospodarczych, sukcesem jest ściągnięcie samej należności, natomiast dochodzenie w sądowym postępowaniu egzekucyjnym odsetek za zwłokę jest czasochłonne i przynosi nikłe efekty, choćby z uwagi na fakt, iż podatnicy nie dysponują takimi środkami jak organ egzekucyjny przy egzekucji administracyjnej, pozwalającymi na szybkie i sprawne odebranie swojej należności. Kolejny zarzut dotyczył wybiórczej analizy zebranego w sprawie materiału i przytaczania przez Dyrektora Izby Skarbowej tylko tych danych, które mają potwierdzać jego rozstrzygnięcie, np. przemilczanie iż Skarżący prowadził działalność gospodarczą do [...] lutego 1999 roku, a przychód jego wg zeznania rocznego PIT-28 za 1999r. wyniósł 0,00 zł. Również nie rozważono zdaniem pełnomocnika faktu, iż dane wykazane w zeznaniu rocznym PIT-28 nie odzwierciedlają właściwego dochodu uzyskanego przez Skarżącego. Zgodnie z zasadami opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, podatnicy w deklaracjach podatkowych oraz zeznaniach rocznych, deklarują jedynie osiągnięty przychód a nie dochód, czyli kwoty uzyskane po odliczonych różnych kosztach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz osiąganym przychodem. W ocenie pełnomocnika, biorąc pod uwagę specyfikę prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej błędnie przyjęto, iż podatnik nie ponosił żadnych kosztów (choćby paliwo, naprawa oraz eksploatacja samochodu ciężarowego czy podatek od środków transportowych). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie uzasadniając, iż dokonane rozstrzygnięcie oparto o zebrany materiał dowodowy i ustalone na jego podstawie fakty. Ocena tego materiału została zawarta w uzasadnieniu decyzji organów obu instancji. Z materiałem dowodowym strona została zapoznana w dniu [...] maja 2004 r. W złożonej skardze nie przedstawiono natomiast innych danych oprócz tych, które zawarto w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Kontrola Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego obejmuje wszystkie kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu administracyjnym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń co do obowiązywania zastosowanej normy prawnej, czy normę tę właściwie interpretował i nie naruszył zasad ustalania określonych faktów za udowodnione. W zakresie tak określonej kognicji Sąd nie dopatrzył się uchybień Należy jednocześnie podkreślić, iż w odniesieniu do spraw objętych tzw. uznaniem administracyjnym, tak jak ma to miejsce w niniejszym przypadku, kognicja sądu nie wkracza w zakres owego uznania. Sąd nie jest uprawniony do zastępowania organów podatkowych w ich kompetencjach. Kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje więc samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania wyboru, o którym była wyżej mowa. W rozpatrywanej sprawie przedmiotem sporu jest decyzja podjęta w trybie art. 67 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), oparta na uznaniu administracyjnym. Zgodnie z treścią art.67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. -Ordynacja podatkowa /Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm./ - w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z brzmienia powyższego przepisu wynika więc, iż organ może zastosować instytucję umorzenia w sytuacji zaistnienia powołanych w tym przepisie przesłanek, tj. ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Oznacza to, iż nawet jeśli w wyniku analizy sytuacji wnioskodawcy okaże się, iż zaistnieją wyżej wymienione przesłanki organ może, ale nie musi dokonać umorzenia istniejących zaległości. Instytucja umorzenia w trybie decyzji organu podatkowego w indywidualnej sprawie zbudowana jest więc przy zastosowaniu tak zwanego uznania administracyjnego, które jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy zatem może, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. W świetle ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych koncepcji interpretacyjnej przepisów podatkowych zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego, stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru, może, lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia sprawy pozytywnego dla wnioskodawcy. Zawarty w art. 67 § 1 ustawy zwrot "może" oznacza, że w każdym wypadku decyzja będzie wydana w ramach uznania organu podatkowego. Ocena, czy przesłanki umorzenia istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego (art. 191 Ordynacji), poprzedzonym jego wyczerpującym zebraniem (art. 187 § 1 Ordynacji) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych (art. 122 Ordynacji). Natomiast o istnieniu ważnego interesu podatnika, jak podnosi się w piśmiennictwie przedmiotu, nie decyduje jego subiektywne przekonanie o tym, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości. Co się tyczy pojęcia interesu publicznego, to rozumieć przez niego należy dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. Należy podkreślić, że instytucja umorzenia zawarta w treści art.67 §1 Ordynacji podatkowej, stanowi wyjątek od zasady równości i powszechności opodatkowania. Przyjmuje się zatem, że powołany przepis, jak zresztą każdy inny przepis ustawy Ordynacja podatkowa dający podstawę do zastosowania ulgi polegającej na zaniechaniu poboru podatku, umorzeniu zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej lub też rozłożeniu płatności na raty czy jej odroczeniu, ma charakter wyjątkowy, gdyż zasadą pozostać musi, płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej zasady. Poprzez jednolity dla wszystkich sposób i termin płacenia podatków, przejawia się bowiem zasada równości podatników i sprawiedliwości podatkowej. Przedstawione rozważania prowadzą do wniosku, że aby organ podatkowy mógł podjąć decyzję w sprawie zastosowania danej ulgi podatkowej, musi ustalić, czy istnieją przesłanki uzasadniające podjęcie takiej decyzji. Sąd stwierdził, że w toku postępowania w rozpoznawanej sprawie podjęto niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrano dowody w celu ustalenia występowania ustawowych przesłanek tej decyzji. Wydana na ich podstawie decyzja odmawiająca umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, nie wykracza poza granice uznania administracyjnego. W procesie dochodzenia do tej decyzji organy podatkowe uwzględniły również całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek. W ocenie Sądu organy w ramach swego uznania nie naruszyły art. 191 Ordynacji podatkowej, regulującego zasadę swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym. W rozpoznawanej sprawie organ zanalizował zarówno okres, w którym zaległości Skarżącego powstały jak i późniejszy w którym wystąpiono z przedmiotowym wnioskiem. Poddano należytej ocenie argumenty, które zdaniem Skarżącego uzasadniały umorzenie odsetek od zaległości podatkowych i uznano, że nie mają one jednak takiego charakteru, o jakim mowa w art. 67§1 Ordynacji podatkowej. Akta sprawy, argumenty użyte w odwołaniu, a także uzasadnienie zaskarżonej decyzji oraz motywy skargi wskazują na to, że Skarżący nie wykazał skutecznie, by w jego przypadku zaistniały szczególne i wyjątkowe okoliczności, które uzasadniałyby zastosowanie ulgi, o jaką wnosił. Organy odniosły się i wzięły pod ocenę podnoszone przez Skarżącego argumenty dotyczące zalegania z płatnościami kontrahentów, uzyskiwane dochody z działalności rolniczej, suszę jak i fakt, że w 2003 roku pomimo tej suszy, wpłacono na poczet zadłużenia kwotę 17.000 zł. Niezaprzeczalny w sprawie pozostaje fakt, iż wnioskowane do umorzenia odsetki, naliczone zostały od zaległości powstałych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Również bezspornym jest, iż choć kontrahenci, z opóźnieniem płacili Skarżącemu za wykonywane usługi, to mimo tego nie dokonywał on żadnych wpłat na poczet deklarowanych w tych latach zobowiązań podatkowych. Zaległości powstały więc wskutek nie regulowania na bieżąco zobowiązań podatkowych przez znaczny okres czasu, a odsetki za zwłokę są już konsekwencją braku dyscypliny w płaceniu wszystkich zobowiązań podatkowych. Jak wynika z materiałów sprawy w zaskarżonej decyzji wskazano przychody wykazane w zeznaniach podatkowych składanych przez samego Skarżącego, a dotyczących lat, w których powstały zaległości podatkowe. Przedstawiono je pokazując skalę osiąganych obrotów w latach, w których powstały zaległości podatkowe. Oczywiście, rację ma pełnomocnik wywodząc, iż przychód nie jest równy osiągniętemu dochodowi, a każdy podatnik ponosi określone koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz osiąganym przychodem. W tym miejscu należy jednak niewątpliwie podkreślić, iż wyboru zryczałtowanej formy opodatkowania dokonał sam Skarżący, a wybór ten świadczyć może tylko o tym, że forma ta musiała być dla niego opłacalna. W kwestii powoływanych przez pełnomocnika argumentów dotyczących kłopotów finansowych oraz trudności związanych z egzekwowaniem własnych wierzytelności od kontrahentów, należy zgodzić się z utrwaloną linią orzecznictwa administracyjnego przytoczoną również przez organy - ryzyko związane z prowadzeniem na własny rachunek działalności gospodarczej ponosi zawsze podatnik, który winien poszukiwać możliwości rozwiązania swojej sytuacji finansowej i płatniczej bez udziału Skarbu Państwa. Podkreślenia wymaga okoliczność, iż ulga udzielana w trybie art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Stąd też jej zastosowanie może nastąpić jedynie przy spełnieniu przesłanek ustawowych; jednakże sformułowanie powołanego przepisu sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych, szczególnych względów społecznych i gospodarczych nie obliguje organu podatkowego do zastosowania ulgi w każdym przypadku. Tak więc nie istnieje prawo podatnika do uzyskania ulgi w postaci umorzenia zaległości lub odsetek za zwłokę. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 1999 r. sygn. akt I SA/Wr 1344/97). Dodać należy, iż w orzecznictwie się przyjęło, że sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organy podatkowe wybór jest słuszny. To oznacza, że Sąd nie jest uprawniony do merytorycznego badania zasadności (celowości) takiego rozstrzygnięcia. Sąd nie ocenia konsekwencji o tym czy zaległość podatkowa, opłata prolongacyjna czy odsetki za zwłokę powinny być umorzone czy też nie powinny być umorzone. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Zaskarżona decyzja podlegała natomiast ocenie co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji w zakresie ustawowo przyznanych kompetencji stwierdzić należy, iż nie narusza ona prawa w stopniu powodującym jej uchylenie. Organy podatkowe podjęły czynności zmierzające do ustalenia sytuacji majątkowej Wnioskodawcy, a prowadzone postępowanie nie wykroczyło poza ramy swobodnej oceny dowodów. Przeprowadzona przez Sąd kontrola nie wykazała istotnych naruszeń przepisów postępowania administracyjnego, które miały istotny wpływ na wynik sprawy. Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji. Asesor WSA Sędzia WSA Sędzia WSA Alina Rzepecka Dariusz Skupień Jacek Niedzielski Oceniono, w całokształcie powoływanych okoliczności, że sytuacja materialna I.M. nie jest na tyle szczególna i odmienna od licznej rzeszy podatników, którzy utrzymują się nawet ze znacznie niższych dochodów. Nie jest też na tyle wyróżniająca się, by traktować ją odmiennie od innych podatników, którzy borykają się ze znacznie poważniejszymi trudnościami w zaspokajaniu swoich podstawowych potrzeb życiowych, a pomimo tego wywiązują się z obciążających ich należności podatkowych Użyte w powołanym przepisie pojęcia "ważny interes podatnika", "interes publiczny", to pojęcia niedookreślone. O istnieniu ważnego interesu podatnika, jak podnosi się w piśmiennictwie przedmiotu, nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. Organy odniosły się także do wszystkich podnoszonych przez skarżącego argumentów uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie i w kontekście przywołanych powyżej zasad oceny wniosku, złożonego w trybie art. 67 Ordynacji podatkowej, trudno tej ocenie zarzucić dowolność. W szczególności podzielić należy pogląd organów podatkowych, iż sposób powstania zaległości nie stanowi sytuacji nadzwyczajnej. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalony jest pogląd, iż skoro umorzenie zaległości podatkowej oraz zaniechanie poboru podatku jest instytucją nadzwyczajną, to tym samym wypadki społeczne i gospodarcze muszą posiadać tę samą cechę. Zatem za umorzeniem zaległości podatkowej oraz za zaniechaniem poboru podatku przemawiać będą wypadki niezależne od sposobu postępowania podatnika, bądź spowodowane działaniem czynników, na które podatnik nie mógł mieć wpływu. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2002 r. sygn. akt I SA/Gd 1563/99). Jeżeli więc organ administracyjny stwierdzi, iż w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 67 Ordynacji podatkowej tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. Dopiero wystąpienie takich przesłanek nakazuje rozważenie czy w ogóle, a jeżeli tak, to w jakiej części, zaległość (odsetki) może być umorzona. Użyte w powołanym przepisie pojęcie "ważny interes podatnika" jest pojęciem nieostrym, natomiast pojęcie "interes publiczny", to pojęcie niedookreślone. O istnieniu ważnego interesu podatnika, jak podnosi się w piśmiennictwie przedmiotu, nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektyzowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. Decyzja uznaniowa jest przez Sąd uchylana w wypadku stwierdzenia, że została wydana z takim naruszeniem przepisów o postępowaniu, że na wynik sprawy mogło to mieć wpływ istotny (art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o NSA). O tego rodzaju naruszeniach prawa można by mówić, gdyby organ dokonując oceny sprawy pominął istotne dla niej dokumenty lub okoliczności faktyczne, dokonał oceny dokumentów i okoliczności wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Tego rodzaju uchybień procesowych zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej zarzucić nie można. Z przedstawionych Sądowi akt administracyjnych sprawy wynikało, że organ I instancji przed rozpoznaniem wniosku skarżącego z dnia 21 grudnia 2001 r. (data wpływu) ustalił aktualną sytuację materialną (protokół z dnia 5 lutego 2002 r.). Następnie sytuacja ta została przez orzekające organy oceniona przy uwzględnieniu rodzaju zaległości (podatek od środków transportowych), użyczenia większości pojazdów synowi prowadzącemu działalność gospodarczą, niedotrzymania przez skarżącego układu ratalnego oraz w kontekście przesłanek z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Okoliczność, iż dokonana ocena odbiega od samooceny dokonywanej przez skarżącego nie świadczy, iż ocena ta była dowolna. Dokonana przez orzekające organy ocena materiału zgromadzonego w sprawie mieściła się zdaniem Sądu w ramach przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów. Skoro zaś zaskarżona decyzja była wynikiem rozważania wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy i została podjęta w granicach przewidzianego przez ustawę uznania administracyjnego, to brak było podstaw do uznania jej za niezgodną z prawem.