I SA/Go 363/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant Asystent sędziego Aleksandra Kosiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi W.D. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania oddala skargę Przedmiotem skargi W.D. (zw. dalej: Skarżący, Strona) jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej (zw. dalej Dyrektor IS) z [...] stycznia 2008r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (zw. dalej Naczelnik US) z [...] września 2005r. nr [...] zawieszające z urzędu postępowanie podatkowe prowadzone w zakresie ustalenia Skarżącemu podatku w formie ryczałtu z dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za rok 2001. W sprawie ustalony został następujący stan faktyczny. Dnia [...] września 2005r. Naczelnik US wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec Strony w sprawie ustalenia podatku w formie ryczałtu od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001r. Konsekwencją zebranego materiału i poczynionych na ich podstawie ustaleń była wydana w dniu [...] lipca 2007r. decyzja nr [...] ustalająca zryczałtowany podatek dochodowy za w/w rok w kwocie 54.939zł. Strona na w/w rozstrzygnięcie złożyła odwołanie, w następstwie którego, Dyrektor IS decyzją z dnia [...] października 2007r. nr [...] działając na mocy art.233 §2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8 poz.60 ze zm. – zw. dalej Ordynacja podatkowa) uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę temuż organowi do ponownego rozpatrzenia zalecając mu przeprowadzenie szeregu czynności dowodowych niezbędnych do prawidłowego wyjaśnienia sprawy. Orzeczenie to Strona zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. Z kolei Naczelnik US po otrzymaniu w/w decyzji kasacyjnej i potwierdzania jej odbioru przez Stronę, mając przy tym na względzie zarówno dopełnienie obowiązkowi niezwłocznego załatwienia sprawy, jak również zaleceń organu odwoławczego w kwestii prowadzonego postępowania, zwrócił się za pośrednictwem Ministerstwa Finansów pismem z dnia [...] października 2007r,. nr [...] do organów podatkowych Republiki Federalnej Niemiec o udzielenie stosownych informacji. Jednocześnie z uwagi na powyższe, powołując art.201 §1 pkt6 Ordynacji podatkowej postanowieniem z dnia [...] października 2007r. nr [...] zawiesił z urzędu postępowanie w w/w sprawie. Stosownie do brzmienia wskazanej normy prawnej, organ podatkowy zawiesza postępowania w razie wystąpienia na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Pełnomocnik Strony w odwołaniu na powyższe postanowienie wniósł o jego uchylenie i umorzenie w tej części postępowania jako bezprzedmiotowe. Zarzucił naruszenie art.120,121,128 i 201 Ordynacji podatkowej wywodząc, iż brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, której w jego ocenie de facto nie ma przed US w Słubicach, skoro przedmiotowe postępowanie zakończone decyzją ostateczną, ale nieprawomocną zostało zaskarżone przez Stronę i w związku z tym toczy się postępowanie jurysdykcyjne przed WSA w Gorzowie Wlkp. Dyrektor IS uznając stawiane zarzuty za bezzasadne, postanowieniem z dnia [...] stycznia 2008r. Nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika US. W motywach uzasadnienia podkreślił, iż możliwość prowadzenia postępowania przez organ podatkowy pierwszej instancji, w sprawie przekazanej mu do ponownego rozpoznania decyzją organu odwoławczego, nie jest uzależniona od prawomocności takiej decyzji, będącej następstwem czy to upływu 30 dniowego terminu do wniesienia skargi do sądu administracyjnego, czy też konsekwencją oddalenia skargi przez tenże sąd. Podkreślił, iż przepisy ordynacji podatkowej nie przewidują zakazu prowadzenia postępowania przez organ podatkowy pierwszej instancji w następstwie uchylenia decyzji przez organ odwoławczy i zaskarżenia decyzji kasacyjnej tegoż organu do sądu administracyjnego. Zaznaczył, iż zaskarżenie decyzji kasacyjnej, ani nie tamuje toku postępowania podatkowego, ani też nie powoduje zawieszenia biegu postępowania. Wyjaśnił, że wśród przyczyn zawieszenia postępowania wymienionych w art.201 Ordynacja podatkowa nie przewidziano przesłanki, która w ocenie pełnomocnika uniemożliwia prowadzenie postępowania przez organ I instancji, będącego konsekwencją uchylenia decyzji przez organ II instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wyjaśnił również, iż orzeczenie sądu administracyjnego, które zapadnie w następstwie złożenia skargi na decyzję kasacyjną Dyrektora IS z dnia [...] października 2007r. nie jest też zagadnieniem wstępnym o jakim mowa w art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Skarżący w skardze na decyzję organu II instancji zarzucił naruszenie szeregu zasad procesowych wynikających z Ordynacji podatkowej, tj. praworządności (art.120); pogłębiania zaufania do organów podatkowych (art.121); trwałości ostatecznych decyzji (art.128 ) prawa wglądu do akt sprawy ( art.178 ). Ponadto, wskazał na naruszenie przepisów dotyczących zawieszania postępowania (art.201) oraz przepisu art.234a w związku z art.54 §2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W motywach uzasadnienia podkreślił, że postępowanie, którego dotyczy zaskarżone postanowienie jest aktualnie w fazie jurysdykcyjnej, albowiem zakończone zostało ostateczną, ale nieprawomocną decyzją zaskarżoną przez stronę skargą z dnia [...] listopada 2007r do WSA w Gorzowie Wlkp. Jego zdaniem, z uwagi na fakt, iż postępowanie skargowe nie zostało jeszcze zakończone, organ podatkowy nie posiada akt sprawy, a co za tym idzie, nie może ani prowadzić postępowania podatkowego, ani zabezpieczać szeregu praw Strony, choćby prawa wglądu do akt sprawy. W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie i przytoczył argumenty jak w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia wydanego w postępowaniu odwoławczym. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie mogła zostać uwzględniona, gdyż zaskarżone orzeczenie, mogło być uchylone jedynie, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, albo naruszenie przepisów procesowych, nie będące wszakże podstawą wznowienia postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Głównym przedmiotem sporu pomiędzy stronami jest ocena zasadności zawieszenia przez organy podatkowe postępowania prowadzonego przez nie w zakresie ustalenia Skarżącemu W.D. podatku w formie ryczałtu z dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2001 rok. Naczelnik US dokonał powyższego w oparciu o art.201 §1 pkt6 Ordynacji podatkowej. Stosownie do brzmienia powołanej normy: "Organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego". Należy podkreślić, iż przepis art.201 §1 reguluje instytucję zawieszenia postępowania z urzędu. Wskazuje przypadki, w których jest ono obligatoryjne. To oznacza, że jeżeli pojawi się jedna z przesłanek enumeratywnie wymienionych w treści w/w normy prawnej, organ podatkowy ma obowiązek zawiesić postępowanie niezależnie od tego, na jakim etapie ono się znajduje. Za słuszne należy uznać stanowisko Dyrektora IS wyrażone w odpowiedzi na skargę, iż żaden przepis prawa nie nakłada na organy obowiązku powstrzymywania się od przeprowadzenia czynności dowodowych, których realizację nakazał organ odwoławczy w wytycznych wskazanych w decyzji kasacyjnej. W istocie, zawieszenie postępowania jest wyjątkiem od zasady szybkości oraz ciągłości postępowania podatkowego, dlatego może ono mieć miejsce tylko w przypadkach wyraźnie określonych w przepisach 201-206 Ordynacji podatkowej. Zasada ekonomiki postępowania nie jest zasadą bezwzględną - jej granice wyznaczają pozostałe zasady ogólne postępowania podatkowego - w tym zasada praworządności i zasada zaufania do organu podatkowego. Rzeczą oczywista jest, iż w toku postępowania mogą pojawić się przeszkody, które uniemożliwiają dalszy prawidłowy jego bieg. Jeżeli mają one charakter przejściowy, organ podatkowy musi podjąć działania celem ich wyeliminowania oraz zawiesić postępowanie. Wskazana przez organy w zaskarżonym postanowieniu przesłanka zawieszenia postępowania dotycząca pozyskania informacji od organów podatkowych innych państw wiąże się najczęściej z wydłużeniem postępowania podatkowego i w konsekwencji z przesunięciem w czasie rozstrzygnięcia sprawy. Dlatego też zawieszenie postępowania następuje tylko wówczas, gdy informacje, o których udostępnienie wystąpił organ podatkowy, są niezbędne do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy, należy stwierdzić, iż treść decyzji kasacyjnej ( w tym wytyczne organu odwoławczego), oraz uzasadnienia postanowień organów obu instancji wydanych w przedmiocie zawieszenia wyjaśniają w sposób precyzyjny konieczność, zasadność i podstawy wystąpienia za pośrednictwem Ministerstwa Finansów do organów administracji podatkowej Republiki Federalnej Niemiec o uzyskanie niezbędnych informacji do ustalenia Skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego. W ocenie składu orzekającego, za chybione należy uznać stanowisko Strony skarżącej, wskazujące na niemożliwość prowadzenia postępowania podatkowego wskutek nie posiadania przez organ I instancji oryginałów akt sprawy. Jak trafnie podkreślił organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, fakt nie posiadania oryginałów akt nie jest przeszkodą do dalszego prowadzenia sprawy, albowiem po pierwsze - organ I instancji wraz z przekazaniem odwołania winien sporządzić wtórniki akt, po drugie - kopie akt podatkowych posiada także organ II instancji, po trzecie - istnieje również możliwość zwrócenia się do Sądu o wypożyczenie akt podatkowych na czas przeprowadzenia określonych czynności np. w celu zapewnienia stronie możliwości wglądu do akt sprawy (a więc skorzystania z uprawnienia zagwarantowanego w art.178 Ordynacji podatkowej). Z powyższym zarzutem związany jest kolejny, dotyczący naruszenia art.234a Ordynacji podatkowej, który również okazał się bezzasadny. Stwierdzić bowiem należy, iż z akt sprawy nie wynika, by organ odwoławczy zwrócił akta sprawy organowi pierwszej instancji przed upływem terminu do wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Powołana przez Stronę norma prawna obowiązuje od dnia 1 września 2005r. U podstaw jej wprowadzenia legły względy oszczędnościowe, mające na celu zminimalizowanie kosztów postępowania podatkowego (przesyłek, czasu pracy). Rzecz w istocie dotyczy ograniczenia praktyki zbędnego przesyłania akt pomiędzy organami obu instancji, która do czasu powołania przedmiotowej normy była regułą. Większość bowiem organów odwoławczych, bez względu na rodzaj rozstrzygnięć (czy utrzymanie w mocy, czy uchylenie decyzji), natychmiast po wydaniu decyzji zwracało akta sprawy wraz z decyzją organowi pierwszej instancji. Złożenie skargi do sądu administracyjnego, wymagało wówczas ponownego zwrócenia się do organu pierwszej instancji o akta danej sprawy. Należy podkreślić, iż obowiązująca obecnie regulacja nie zwalnia organu odwoławczego do niezwłocznego, to jest w tym samym dniu, przesłania wydanej przez siebie decyzji zarówno do strony, jak również do organu podatkowego pierwszej instancji. Na zakończenie, z uwagi na argumentację zawartą w skardze należy dodatkowo wyjaśnić, iż w orzecznictwie sądowym przez pojęcie zagadnienia wstępnego rozumie się taką sytuację, w której wydanie merytorycznego orzeczenia w sprawie będącej przedmiotem postępowania, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego, zaś rozstrzygnięcie tego zagadnienia wstępnego ze względu na jego przedmiot należy do kompetencji innego organu (lub sądu) niż ten, przed którym toczy się postępowanie. Zgodnie z wypracowanym w tym przedmiocie stanowiskiem judykatury (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2002r., sygn. akt SA/Gd 1673/00) rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd w postępowaniu wszczętym wniesieniem skargi na decyzję kasatoryjną, nie ma charakteru prejudycjalnego dla toczącego się postępowania administracyjnego i nie może być uznane za zagadnienie wstępne w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Tym samym dywagacje strony poczynione w przedmiocie znaczenia decyzji z [...] października 2007r. należy uznać za bezzasadne, albowiem, to nie jej wydanie, i wszczęcie w związku z tym postępowania sądowoadministracyjnego stanowiło podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Reasumując, przedstawione rozważania dowodzą również bezzasadności i pozostałych stawianych przez Stronę zarzutów (nie popartych przy tym żadną argumentacją ) dotyczących naruszenia art.120, art.121, art.128 Ordynacji podatkowej. Kierując się zatem przedstawionymi względami, skoro ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie daje podstaw do uwzględnienia zgłoszonego w niej żądania Sąd, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 zez mianami),, skargę - jako nieuzasadnioną - oddalił. (-) Alina Rzepecka (-)Joanna Wierchowicz (-) Jacek Jaśkiewicz |KARTA INFORMACYJNA ORZECZENIA | |1. Sąd: |Skład sądu |Sprawoz- |Autor |Zdanie | |Wojewódzki Sąd Administracyjny |Imię i nazwisko sędziego |dawca |uzasad- |odrębne | |w Gorzowie Wielkopolskim | | |nienia | | |2. Izba i wydział NSA/ Wydział WSA: |Przewodniczący |θ |θ |θ | |Wydział I |Sędzia WSA Joanna Wierchowicz | | | | |3. Sygnatura akt: |Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz |θ |θ |θ | |I SA/Go 363/08 | | | | | |4. Symbol sprawy: |asesor WSA Alina Rzepecka |ξ |ξ |θ | |6119 | | | | | |5. Data orzeczenia: | | |3 czerwca 2008r. | | |6. Forma orzeczenia: | | |wyrok | | |7. Tezy: | | | | | | | | | |8. Hasła tematyczne: | | | | | |9. Powołane w orzeczeniu przepisy prawa krajowego | |Art.151 ustawy z 30.08.2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) | |Art.201 §1 pkt6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8 poz.60 ze zm. | |10. Powołane w orzeczeniu przepisy prawa europejskiego: | | | | | |11. Poruszone w orzeczeniu problemy konstytucyjne: | | | | | | | |12. θ Zakwalifikowano do publikacji w zbiorze urzędowym. |17. Opinia / ocena co do celowości zakwalifikowania do publikacji i | | |skierowania do glosowania: | |13. θ Zakwalifikowano do glosowania. | | |14. Sędzia dokonujący wstępnej kwalifikacji: | | | | | |15. Sekretarz zespołu kwalifikacyjnego: | | | | | |16. Data kwalifikacji przez zespół sędziów: | | | | | |18. Zatwierdzenie: θ Tak θ Nie |19. Data zarządzenia: | |20. Adnotacje NSA | | | | | | | | | | | | | | | | | |21. Skierowano do publikacji: |θ ONSA i WSA |θ z glosą |θ inne: |