I SA/Go 370/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Asesor WSA Barbara Rennert (spr.) Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant Damian Bronowicki po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 września 2007 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. oddala skargę. W dniu 1 marca 2007 r. [...] złożyła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia uchybionego terminu do uzupełnienia braków formalnych w złożonym przez stronę odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...] określającej [...] wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2001. Sąd ustalił następujący stan faktyczny: Decyzją z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił [...] zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2001 r. w kwocie 7.004 zł. Decyzję doręczono skarżącej w dniu 11 stycznia 2006 r. Od powyższej decyzji w dniu 23 stycznia 2006 r. skarżąca wniosła odwołanie, wskazując w nim jedynie, iż "sprawa firmy [...] została do końca sfinalizowana, mam faktury i umowy notarialne sprawdzone". Naczelnik przekazał odwołanie Dyrektorowi Izby Skarbowej , który wezwał skarżącą do usunięcia jego braków formalnych, wskazując iż nie zawiera ono zarzutów przeciw decyzji, nie określa istoty i zakresu żądania będącego przedmiotem odwołania oraz nie wskazuje dowodów uzasadniających to żądanie. Pouczył także skarżącą, iż odwołanie należy uzupełnić w formie pisemnej w terminie 7 dni od doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. Wezwanie zostało doręczone skarżącej w dniu 16 marca 2006 r. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Postanowieniem z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej , działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 3 i § 2 w zw. z art. 222 Ordynacji podatkowej pozostawił odwołanie skarżącej bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu wskazał, iż złożone odwołanie nie spełnia warunków przewidzianych w art. 222 Ordynacji podatkowej, ponieważ strona nie przedstawiła w nim żadnych zarzutów, nie określiła istoty i zakresu żądania, nie wskazała także dowodów uzasadniających swoje żądanie. Mimo wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania [...] ich nie uzupełniła. Powyższe postanowienie doręczono skarżącej w dniu 11 kwietnia 2006 r. W dniu 10 maja 2006 r. skarżąca przesłała Dyrektorowi Izby Skarbowej pismo, w którym wskazała, iż wnosi skargę na w/w postanowienie, żądając jego uchylenia i nadania biegu jej odwołaniu. Przyznała także, iż nie odebrała wezwania do uzupełnienia braków formalnych, ale nie było jej w kraju, gdyż ciężko choruje i przebywała wówczas w Niemczech (jest obywatelką Niemiec), co spowodowało niemożność odbioru pisma. Jednocześnie uzupełniła braki formalne odwołania. W dniu 6 czerwca 2006 r. skarżąca została wezwana do wyjaśnienia w terminie 7 dni jak należy traktować nadesłane przez nią pismo – jako skargę na postanowienie Dyrektora z dnia 29 marca 2006 r. czy jako skierowany do Dyrektora wniosek o przywrócenie terminu. Jednocześnie pouczono skarżącą, iż w przypadku nie złożenia w w/w terminie wyjaśnień jej pismo zostanie potraktowane jako skarga na postanowienie i przesłane do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. W zakreślonym terminie skarżąca wyjaśniła, iż wnosi o przywrócenie terminu i nadanie biegu jej odwołaniu, informując iż po operacji do końca października nie przebywała w Polsce, ponieważ musiała być blisko lekarzy i kontynuować leczenie. Do pisma skarżąca dołączyła: kserokopię niemieckiego dowodu osobistego i wydanej przez Wojewodę karty pobytu z 11 lutego 2002 r. (ważnej do 2012 r.) oraz trzech dokumentów sporządzonych w języku niemieckim. Organ podatkowy w dniu 21 lipca 2006 r. wezwał skarżącą do przedłożenia (w terminie 7 dni pod rygorem odmowy dopuszczenia dowodu z dokumentów) uwierzytelnionych przez tłumacza przysięgłego tłumaczeń na język polski dołączonych do wniosku obcojęzycznych dokumentów. W zakreślonym terminie skarżąca przedłożyła wystawione w języku polskim zaświadczenie z dnia 17 lipca 2006 r., z którego wynika, iż przebywała ona w leczeniu szpitalnym od 11 do 15 września 2005 r. i była leczona ambulatoryjnie do 30 listopada 2005 r. Jednocześnie wyjaśniła, iż tłumaczenie wszystkich dołączonych dokumentów byłoby dla niej zbyt dużym kosztem, ponieważ obecnie znowu choruje. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej , powołując się na przepisy art. 163 § 1 i 3 oraz art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, odmówił przywrócenia uchybionego terminu do uzupełnienia braków formalnych w złożonym przez skarżącą odwołaniu. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, iż jedną z przesłanek przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie przez osobę zainteresowana braku swojej winy w uchybieniu terminu, a o braku tej winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Skarżąca winna uprawdopodobnić, że w czasie gdy otrzymała wezwanie do uzupełnienia braków formalnych zaszła nagła choroba, która nie pozwoliła na wyręczenie się inną osobą. Skarżąca natomiast podała jedynie, że choruje i przebywała u córki w Niemczech, a nie uprawdopodobniła, że w okresie, w którym otrzymała korespondencję nagła choroba uniemożliwiła jej odbiór tej korespondencji. Poza tym, wyjeżdżając za granicę winna dołożyć należytej staranności i zawiadomić organ prowadzący postępowanie o zmianie swego adresu ewentualnie ustanowić pełnomocnika dla doręczeń w kraju. Nadto organ wskazał, iż skarżąca nie dochowała również terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu, który wynosi 7 dni od dnia ustania przeszkody i nie jest przywracalny. Natomiast skarżąca złożyła wniosek o przywrócenie terminu 10 maja 2006 r., a postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia odebrała 11 kwietnia 2006 r. Powyższe postanowienie doręczono skarżącej w dniu 30 sierpnia 2006 r., która dnia 6 września 2006 r. złożyła na nie zażalenie, wnosząc "o uchylenie zaskarżonej decyzji i nadanie biegu mojemu odwołaniu z dnia 8 maja 2006 r. tj. skierowaniu skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego". Dalej podała, iż wnosiła właśnie o to, a już sam termin wniesienia pisma sugerował, że chce skorzystać z odwołania, na które ma 30 dni i to organ podatkowy wprowadził ją w błąd. Dyrektor Izby Skarbowej wezwał skarżącą do wyjaśnienia w terminie 7 dni czy jej zażalenie jest skargą na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 10 sierpnia 2006 r. czy zażaleniem na to postanowienie. Jednocześnie pouczono skarżącą, iż w przypadku nie złożenia w w/w terminie wyjaśnień jej pismo zostanie potraktowane jako skarga na postanowienie i przesłane do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. Wezwanie zostało doręczone skarżącej w dniu 17 października 2006 r. w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej. Skarżąca odpowiedzi nie udzieliła, a Sąd zwrócił Dyrektorowi Izby Skarbowej zażalenie nakazując jego rozpoznanie. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji, wskazując iż skarżąca nie uprawdopodobniła braku swojej winy w uchybieniu terminu. Wprawdzie fakt choroby podatniczki jest bezsporny, ale jak wynika z przedłożonego zaświadczenia przebywała ona na leczeniu szpitalnym i była leczona ambulatoryjnie w Niemczech w 2005 r., natomiast wezwanie do uzupełnienia braków formalnych zostało jej wysłane na przełomie lutego i marca 2006 r. Nie uprawdopodobniła zatem, że nagła choroba uniemożliwiła jej odbiór korespondencji. Nadto, zgodnie z art. 146 § 1 Ordynacji podatkowej, skarżąca w toku postępowania podatkowego miała obowiązek zawiadomić organ podatkowy o każdej zmianie swego adresu, a w razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej 2 miesięcy obowiązana była ustanowić pełnomocnika do spraw doręczeń. Organ odwoławczy wskazał także, iż skarżąca nie dochowała terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, który wynosi 7 dni od ustania przeszkody i nie jest przywracalny. Ponadto jednocześnie z wnioskiem o przywrócenie terminu należało uzupełnić braki formalne w złożonym odwołaniu. O ile nawet z całokształtu przedstawionych okoliczności organ byłby w stanie wysnuć treść odwołania, to niespełnienie przez zainteresowaną w/w przesłanek powoduje, że wniosek strony o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych w złożonym odwołaniu nie może zostać uwzględniony. Powyższe postanowienie doręczono skarżącej w dniu 1 lutego 2007 r. [...] zaskarżyła je do tut. Sądu w dniu 1 marca 2007 r., wskazując iż nie z własnej winy nie odebrała korespondencji z Urzędu Skarbowego w terminie. Jesienią 2005 r. zachorowała na nowotwór złośliwy, przeszła operację i skomplikowane leczenie, a w styczniu 2006 r. wróciła do Polski. Wówczas dowiedziała się o decyzji z dnia 10 stycznia 2006 r., a pracownica Urzędu Skarbowego powiedziała jej co ma napisać w odwołaniu. Na początku lutego w związku ze złymi wynikami skarżąca popadła w depresję i wyjechała do Niemiec do córki. Ważniejsze dla niej niż lektura Ordynacji podatkowej było przebywanie z rodziną. Stan zdrowia skarżącej unormował się pod koniec marca, co pozwoliło jej na powrót do Polski i 11 kwietnia odebrała postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpoznania, z pouczeniem iż można je zaskarżyć w ciągu 30 dni, co uczyniła. Nadto skarżąca wskazała, iż sytuację materialną ma krytyczną i nie stać jej na prawnika, a postanowienie które teraz skarży jest napisane zupełnie dla niej niezrozumiałym językiem urzędowym. Reasumując, wniosła o wydanie decyzji, która umożliwi korektę nieprawidłowo naliczonych w styczniu 2006 r. zobowiązań podatkowych. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Sąd zważył: Skarga okazała się niezasadna. W myśl przepisu art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) uchybiony termin należy przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi (art. 162 § 2 cyt. ustawy). W niniejszej sprawie bezspornym jest, iż postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia zostało doręczone skarżącej w dniu 11 kwietnia 2006 r., a wniosek o przywrócenie terminu został przez skarżącą złożony w dniu 10 maja 2006 r. Zdaniem Sądu, organ I instancji zasadnie potraktował pismo skarżącej złożone 10 maja 2006 r. jako podanie o przywrócenie terminu. Należy zauważyć, iż skarżąca wskazała w nim wprawdzie, iż wnosi skargę na postanowienie z 29 marca 2006 r. (pozostawiające odwołanie bez rozpatrzenia) oraz o jego uchylenie i nadanie biegu odwołaniu, jednakże treść uzasadnienia tej "skargi" jednoznacznie wskazuje na wniosek o przywrócenie terminu. Skarżąca nie kwestionuje faktu nieodebrania wezwania do usunięcia braków formalnych odwołania lecz tłumaczy przyczyny, które to spowodowały uzupełniając jednocześnie braki odwołania. Zatem prawidłowo organ odwoławczy zwrócił się do skarżącej o sprecyzowanie czy jej pismo jest skargą na postanowienie Dyrektora czy wnioskiem o przywrócenie terminu. Podatnik nie może bowiem w skardze na postanowienie organu odwoławczego pozostawiające odwołanie bez rozpatrzenia z powodu nieuzupełnienia jego braków formalnych domagać się przywrócenia terminu do ich uzupełnienia. Nadto należy podkreślić, iż w dniu 14 czerwca 2006 r. skarżąca jednoznacznie wskazała, iż jej pismo jest wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania i tak zostało przez organy obu instancji potraktowane. Sąd nie dopatrzył się także naruszenia przez organy obu instancji powołanych wyżej przepisów regulujących w Ordynacji podatkowej instytucję przywrócenia terminu. Rozpoznając wniosek o przywrócenie terminu organ podatkowy winien wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne i ocenić winę według obiektywnych mierników staranności. Tak też postąpiły organy obu instancji w niniejszej sprawie. Wcześniej skarżącą wezwano do przedłożenia tłumaczeń przedłożonych przez nią dokumentów sporządzonych w języku niemieckim. Dokumentów skarżąca nie przetłumaczyła, przedkładając jedynie sporządzone częściowo w języku polskim zaświadczenie czterodniowym pobycie w szpitalu we wrześniu 2005 r. i leczeniu ambulatoryjnym do końca listopada 2005 r. Z zaświadczenia tego nie wynika co to był za szpital, a nadto zasadnie organy obu instancji podkreśliły, iż miało to miejsce w 2005 r., a wezwanie do usunięcia braków odwołania zostało skierowane do skarżącej pod koniec lutego 2006 r. i oczekiwało na odbiór w placówce pocztowej do połowy marca. W tej sytuacji na podstawie dokumentów przedłożonych przez skarżącą i udzielonych przez nią pisemnych wyjaśnień należy stwierdzić, iż organy obu instancji zasadnie przyjęły, że skarżąca nie uprawdopodobniła braku swojej winy w odbiorze korespondencji. Podobnie przedstawia się sytuacja z przekroczeniem 7 dniowego terminu do złożenia podania o przywrócenie terminu. Zasadnie organy obu instancji uznały, iż termin ten został przez skarżącą przekroczony, ponieważ o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia dowiedziała się ona w dniu 11 kwietnia 2006 r., a wniosek o przywrócenie terminu złożyła 10 maja 2006 r. W żadnym z pism kierowanych do organu prowadzącego postępowanie skarżąca nie wskazała, ani nie wykazała, iż termin do złożenia podania, o którym mowa w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej został przez nią zachowany. W tym miejscu należy także podkreślić, iż Sąd oceniając akta administracyjne dokonał analizy wezwania skierowanego do skarżącej celem uzupełnienia przez nią braków formalnych złożonego odwołania. Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego łagodzi formalne brzmienie art. 222 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż odwołanie winno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Z orzecznictwa tego wynika, że jeśli z odwołania można wyczytać zarzuty stawiane decyzji oraz żądanie wnoszącego odwołanie, środkowi zaskarżania nie można przypisać braków formalnych. Odwołujący się ma obowiązek wskazać uchybienia organu wydającego kwestionowaną decyzję, a także wskazać czego się domaga – zmiany czy uchylenia decyzji oraz czy odwołanie dotyczy całej decyzji czy jej części. W świetle tych rozważań uznanie przez organ podatkowy, iż złożone przez skarżącą w dniu 23 stycznia 2006 r. odwołanie zawiera braki formalne i wezwanie do ich uzupełnienia należy uznać za w pełni zasadne. Ze złożonego odwołania nie jest możliwe wyinterpretowanie jakie zarzuty stawia skarżąca decyzji i czego żąda od organu odwoławczego. [...] dopiero w skardze do tut. Sądu usiłuje wyjaśnić jakie były przyczyny nieodebrania przez nią wezwania do usunięcia braków odwołania, próbując przy tym winą za zbyt lakoniczne sformułowanie odwołania obarczyć bliżej niesprecyzowaną pracownicę Urzędu Skarbowego. Należy w tym miejscu stanowczo podkreślić, iż wojewódzkie sądy administracyjne nie są trzecią instancją w prowadzonym postępowaniu administracyjnym, ponieważ zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zatem powoływanie się przez skarżącą dopiero w postępowaniu skargowym przed tut. Sądem na okoliczności, które jej zdaniem świadczą o braku jej winy w uchybieniu terminowi do uzupełnienia braków odwołania, należy uznać za chybione. Okoliczności te winna skarżąca wykazywać w dwuinstancyjnym postępowaniu administracyjnym, czego nie uczyniła. Skarżąca podkreśla także, iż nie jest prawnikiem i przepisy podatkowe to dla niej "czarna magia". Takim oświadczeniem, zdaniem Sądu, skarżąca usiłuje przerzucić winę na niedochowanie elementarnej staranności w prowadzeniu swoich spraw na organy podatkowe, co widoczne jest w trakcie całego postępowania prowadzonego w niniejszej sprawie. Mimo, iż leczeniem szpitalnym i ambulatoryjnym objęta była do końca listopada 2005 r., w styczniu 2006 r. złożyła odwołanie. Później stwierdziła, iż ważniejsze było dla niej (w związku ze złymi wynikami i popadnięciem w depresję) przebywanie z rodziną niż lektura Ordynacji podatkowej. Za takie podejście skarżącej nie można obarczać winą organów podatkowych. Skoro starsza córka skarżącej wyraziła wolę opieki nad matką, winny także obie zainteresować się chociażby ustanowieniem pełnomocnika dla doręczeń, który odbierałby korespondencję kierowaną do skarżącej nie tylko przecież od organów podatkowych. Należy także zauważyć, iż skarżąca prowadziła przez wiele lat działalność gospodarczą na terenie naszego kraju (od 1994 do 2002 r.) i trudno dać jej wiarę, iż przepisy podatkowe to dla niej "czarna magia". Nawet gdyby jednak tak przyjąć, nie oznacza to iż nie można zarzucić jej braku staranności w prowadzeniu swoich spraw. Działalność gospodarcza prowadzona jest na własne ryzyko i odpowiedzialność, a prowadzący ją podatnicy nie mogą przerzucać odpowiedzialności za swoje sprawy na organy podatkowe zasłaniając się nieznajomością przepisów prawa. Zważywszy powyższe, Sąd nie stwierdził w niniejszej sprawie naruszenia przez organy obu instancji przepisów proceduralnych. W tym stanie rzeczy, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) oddalił ją. ( - ) Alina Rzepecka ( - ) Dariusz Skupień ( - ) Barbara Rennert