I SA/Go 419/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi M.J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę. M.J. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2016 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...], którą określono skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w lipcu 2014 r. samochodu osobowego marki [...]. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: W dniu 11 sierpnia 2011r. M.J. złożył do Naczelnika Urzędu Celnego deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U, w której zadeklarował podstawę opodatkowania w podatku akcyzowym w kwocie 24.382,00zł, stawkę akcyzy w wysokości 18,6% podstawy opodatkowania i wysokość podatku akcyzowego w kwocie 4.535,00zł z tytułu dokonanego nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 2011, pojemność silnika 3605 cm3. Zgodnie z deklaracją obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego powstał w dniu [...] lipca 2011r. Do deklaracji skarżący dołączył opinię M.Z. nr [...] z dnia [...] lipca 2014r., w której rzeczoznawca na podstawie stwierdzonego stanu pojazdu określił wartość rynkową brutto pojazdu w stanie uszkodzonym w kwocie 65.993,79zł. Na skutek wstępnej weryfikacji złożonej deklaracji skarżący dokonał korekty podstawy opodatkowania oraz należnej kwoty podatku akcyzowego w oparciu o wartość rynkową netto ustaloną w prywatnej opinii i zadeklarował jako podstawę opodatkowania kwotę 45.239,00 zł i kwotę podatku 8.414,00zł. W ramach czynności sprawdzających Naczelnik Urzędu Celnego dokonał weryfikacji przedłożonej opinii oraz sprawdzenia wartości rynkowej takiego pojazdu w komputerowym systemie lnfo-Expert i ustalił, iż rzeczoznawca, który sporządził opinię na zlecenie skarżącego skorygował wartość bazową brutto pojazdu o korekty o znacznych wartościach, niewynikające ze stanu technicznego czy też wyposażenia. Organ dokonał również sprawdzenia cen samochodów na rynku amerykańskim, w wyniku czego stwierdził, że wartość pojazdu ujęta w złożonym wraz z deklaracją rachunku zakupu jest znacznie niższa niż wartość takich pojazdów powypadkowych w USA, które miały o rok dłuższą eksploatację. Na przykład, we wrześniu 2015r. ceny pojazdów marki [...] z 2011r. z uszkodzonym przodem kształtowały się na poziomie 24.500 - 27.500 USD, a realna wartość takiego pojazdu wskazana była w kwocie 66.233 USD. Inny pojazd tej marki i modelu z uszkodzeniami powypadkowymi osiągnął [...] września 2015r. wartość 16.800 USD, a jego wartość rynkowa określona była w kwocie 53.534 USD. Organ uzyskał również informację, że przedmiotowy pojazd [...] został sprzedany w USA dnia [...] kwietnia 2014r. z uszkodzonym przodem. Ponadto z urzędowego tłumaczenia amerykańskiego certyfikatu pojazdu uszkodzonego nr [...] wynika, iż w dniu [...] kwietnia 2014r. właścicielem pojazdu była firma A Corp., natomiast przedłożony przez skarżącego rachunek zakupu z [...] kwietnia 2014r. potwierdza nabycie pojazdu od firmy F Corp., której dane nie widnieją w amerykańskim certyfikacie pojazdu. Wobec powyższego, pismem z dnia [...] października 2014r., organ podatkowy zwrócił się do Starostwa Powiatowego, zaś pismem z dnia [...] października 2015r. do Urzędu Miasta o przesłanie potwierdzonych kserokopii dokumentów złożonych w celu rejestracji przedmiotowego pojazdu. Następnie w dniu 4 lutego 2015r. wezwał skarżącego do dokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania (skorygowania złożonej deklaracji) lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu. W odpowiedzi skarżący podniósł, że od wyceny i określenia wartości rynkowej pojazdu jest biegły rzeczoznawca motoryzacyjny, a nie urząd celny. Jego zdaniem EUROTAX odnosi się do aut bezwypadkowych i zakupionych w Polsce, a nie - jak to jest w jego przypadku - samochodu powypadkowego. Dodał również, że samochody zza oceanu (nawet bezwypadkowe) są z reguły tańsze o około 30%, a w przypadku aut powypadkowych, cena ich spada nawet do około 45%. Do pisma dołączył kserokopię wyjaśnień rzeczoznawcy sporządzającego opinię nr [...], w których ten poinformował, że jego zdaniem uwagi zawarte w piśmie organu z dnia [...] lutego 2015r. są bezzasadne, a przytoczone argumenty nie dotyczą przedmiotowego pojazdu. Podtrzymał ustaloną w swojej opinii [...] z dnia [...] stycznia 2015r. wartość rynkową przedmiotowego pojazdu na kwotę brutto 145.200,00 zł. Do wyjaśnień rzeczoznawca dołączył kopię warunków systemu Info-Ekspert, które służą za podstawę ustalenia uśrednionej wartości rynkowej pojazdu wprowadzonego na rynek RP. W odpowiedzi z dnia [...] września 2015 r. na ponowne wezwanie do dokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania i kwoty podatku akcyzowego lub wskazania przyczyn uzasadniających podania jej w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego skarżący oświadczył, że numer opinii przytoczony w wezwaniu (nr [...]) jest niezgodny z numerem opinii przedłożonej do organu w dniu 11 sierpnia 2014r. Do pisma załączył też wyjaśnienia rzeczoznawcy z [...] września 2015r., że nie jest on w stanie odnieść się do uwag Urzędu Celnego z uwagi na zaistniałe rozbieżności. Nadto rzeczoznawca wskazał, że opinia nr [...] z dnia [...] stycznia 2015r. nie dotyczy pojazdu osobowego [...] o nr nadwozia [...]. Postanowieniem z dnia [...] października 2015 r. organ pierwszej instancji wszczął z urzędu w stosunku do M.J. postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości podstawy opodatkowania i wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu dokonanego wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego. Postanowieniem tym organ podatkowy dopuścił również jako dowód w sprawie dokumenty złożone przez podatnika w związku ze złożeniem w dniu 11 sierpnia 2011 r. deklaracji AKC-U oraz materiały zgromadzone przez organ w ramach czynności sprawdzających. Wezwaniem z dnia [...] listopada 2015 r. wezwał aktualnego użytkownika pojazdu do udzielenia informacji związanych z zakupem przedmiotowego samochodu, a postanowieniem z tego samego dnia powołał biegłego rzeczoznawcę samochodowego M.L., który w dniu [...] lutego 2016 r. sporządził opinię nr [...]. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2016r. Naczelnik Urzędu Celnego określił skarżącemu wysokość podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym z tytułu dokonanego w lipcu 2014 r. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] w kwocie 103.079,00 zł oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu wyżej wymienionej czynności w kwocie 19.173,00 zł. Wskazując na treść art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym organ stwierdził, że z przepisu tego jednoznacznie wynika, że średnia wartość rynkowa samochodu osobowego powinna być ustalona w oparciu o notowania na rynku krajowym, z uwzględnieniem średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym. Organ podkreślił, że z treści złożonej wraz z deklaracją opinii nr [...] wynika, iż rzeczoznawca określając w niej średnią cenę zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, bez uzasadnienia zastosował szereg korekt obniżających wartość bazową brutto, a mianowicie: z tytułu pierwszej rejestracji, liczby właścicieli, ubytku wartości po przeprowadzonej naprawie blacharsko-lakierniczej - łącznie w kwocie aż 39.027zł. Brak jest też wskazania daty potwierdzenia przez tego rzeczoznawcę opisanego stanu faktycznego i sporządzenia dokumentacji fotograficznej, jak też brak potwierdzenia w dokumentacji fotograficznej cech identyfikujących pojazd, jak numer nadwozia i tabliczka znamionowa. Rzeczoznawca nie wyjaśnił także jaką metodą posłużył się określając wartość pojazdu poprzez pomniejszenie wartości rynkowej o koszt ponownej odbudowy brutto. Jako podstawę określenia wartości opiniowanego pojazdu wskazał: -notowania rynkowe pojazdów wg "eurotax GLASS" wersja danych 07/2014, pomijając faktyczne wyposażenie dodatkowe; -system kalkulacyjny "AUDATEX" cennik części stan 4 lipca 2014r., niezasadnie zaliczając do wymiany element zawierający ścianę grodziową; -ponadregionalną analizę rynku motoryzacyjnego, do której nie odniósł się w treści opracowania; -doświadczenia własne, do których nie odniósł się w treści opracowania. W związku z powyższym, jak podkreślił organ, przedstawiona opinia jako nierzetelna i niezgodna z Instrukcją Określania Wartości Pojazdów, nie mogła stanowić podstawy określenia wartości rynkowej pojazdu. W celu prawidłowego określenia wartości rynkowej w dacie nabycia za niezbędne organ podatkowy uznał powołanie z urzędu biegłego rzeczoznawcy, który po okazaniu mu pojazdu w dniu [...] grudnia 2015r., dnia [...] lutego 2016 r. wydał opinię techniczną nr [...]. W opinii wskazał, że do ustalenia dowodowego został przyjęty opis uszkodzeń i braków z opinii prywatnej nr [...] tj.: zderzak przedni kpi. z elementami zabudowy - połamane osłony (na zdjęciach załączonych do opinii brak jest zderzaka kpi.), pokrywa komory silnika kpi.- brak, błotnik lewy i prawy - brak (z dopiskiem, że chodzi o błotniki przednie), wzmocnienie czołowe kpi. - przełamane i przemieszczone podłużnice, szyba czołowa potłuczona (według rzeczoznawcy popękana), nadwozie kpi. - uszkodzona powłoka lakierowa, osłona progu drzwiowego lewa i prawa - brak, drzwi przednie lewe i prawe- uszkodzone poszycie i powłoka lakierowa, reflektor lewy i prawy - brak, reflektor p/mgielny prawy i lewy - brak, chłodnica wody, powietrza, oleju z zabudową- brak, kondensator klimatyzacji - brak, wiązki przewodów instalacji elektrycznej - uszkodzone. Dodał, że w opisie uszkodzeń nie ma informacji o braku filtra powietrza, natomiast ujęto go w kosztorysie naprawy. Fakt ten potwierdzony jest na załączonych zdjęciach. Biegły wskazał, iż w związku z brakiem zdjęć pojazdu na terenie kraju bezpośrednio po jego zakupie oraz brakiem możliwości sprawdzenia numerów części i ich pochodzenia, wycena została wykonana na podstawie opinii nr [...] oraz weryfikacji uszkodzeń na podstawie stwierdzonego stanu naprawionego pojazdu i analizy zdjęć przed naprawą. Potwierdził w pełni zakres uszkodzeń wykazany w prywatnej opinii, dodatkowo wskazał na wcześniej dokonaną naprawę prawego boku, ustalił i uwzględnił wyposażenie dodatkowe (ponadstandardowe) pojazdu oraz odniósł się do nieprawidłowości w zakresie ustaleń faktycznych, jak też sposobu określenia wartości rynkowej w opinii z dnia [...] lipca 2014r. Dokonując ponownego ustalenia biegły przyjął: -wartość bazową pojazdu w kwocie 248.000,00 PLN, zgodnie z katalogiem cen Eurotax Glas'ss z lipca 2014r.; -korektę dodatnią w kwocie 21.710,00zł za wyposażenie dodatkowe (w opinii nr [...] nie uwzględniono wartości wyposażenia dodatkowego pojazdu, brak wyjaśnienia w tej sprawie); -brak zasadności zastosowania korekty z tytułu pierwszej rejestracji - zastosowanie ww. korekty w opinii [...] jest nieuprawnione, gdyż data 1 stycznia 2011 r. jest datą administracyjną stosowaną w RP przy jego rejestracji, gdy jest nieznana faktyczna data. Ponadto rzeczoznawca ustalił rok produkcji samochodu na marzec 2011 r., a także wskazał, że samochód w dniu [...] lipca 2014r. nie był jeszcze zarejestrowany na terenie RP. -brak zasadności zastosowania korekty za przebieg pojazdu, z uwagi na brak danych dotyczących pierwszej rejestracji; -korekty różne (-22.379,00zł), w tym: korekta za liczbę właścicieli pojazdu (0% - Ozł brak podstaw do zastosowania korekty ze względu na brak danych, co do ilości właścicieli. Prawdopodobnie w USA był jeden właściciel przed szkodą a pozostali ewentualni właściciele łącznie z M.J. nie mieli możliwości jego użytkowania z powodu uszkodzenia), korekta ze względu na indywidualny zakup pojazdu z USA (-4% -10.788,00zł), korekta za brak menu w systemie navi i audio w języku polskim (1,3% -3.500,00zł), korekta z tytułu wcześniejszych napraw (-3% -8.091,00zł); -ubytek wartości pojazdu z tytułu wykonanej naprawy przy zredukowanym koszcie naprawy, wg programu Info-Ekspert wyliczony na arkuszu ustalenia wartości pojazdu w stanie uszkodzonym -8.533,00zł (ubytek wartości po przeprowadzonej naprawie blacharsko-lakierowej ujęty w opinii nr [...] przyjęty został szacunkowo; pomniejszenie wartości rynkowej pojazdu metodą szacunkową o kwotę 23.000,00zł jest nieuprawnione i nieuzasadnione); -korekta za ogumienie +851,00 PLN (stopień zużycia opon przedmiotowego pojazdu został oceniony w opinii nr [...], natomiast korekta za ogumienie została pominięta przez wyceniającego); -wartość pojazdu po uwzględnieniu wartości bazowej i wprowadzonych korekt to 248.200,00zł (w opinii nr [...] wartość ta wynosiła 217.500,00zł); -koszt naprawy pojazdu, wyliczony w kalkulacji naprawy nr [...] wg stanu na lipiec 2014r. 110.218,84zł (w opinii nr [...] wartość ta wynosiła 151.506,21 zł); -wartość pojazdu wyliczona metodą zredukowanego kosztu naprawy 139.600,00zł (w opinii nr [...] wyliczona wartość pojazdu wynosiła 65.993,00zł). Powołany przez organ biegły odniósł się również do kosztorysu sporządzonego do opinii nr [...] i zapisów tej opinii dotyczących ustaleń w zakresie wyposażenia samochodu. Wskazał, iż zgodnie z oświadczeniem pierwszego właściciela samochodu, naprawy pojazdu dokonywał warsztat; nie zna on faktycznego kosztu naprawy, nie pamięta czy posiada rachunki na zakupione części, pamięta tylko, że na pewno zakupił nową belkę zawieszenia przedniego, gdy okazało się, że zdeformowała się w wyniku zagięcia podłużnie. W oparciu o dokonane ustalenia powołany z urzędu biegły określił wartość pojazdu uszkodzonego na 139.582,00zł. Wyjaśnił, że wyceny dokonał metodą zredukowanego kosztu naprawy poprzez pomniejszenie wartości rynkowej (przed powstaniem szkody) 248.200,00zł o wartość zredukowanego kosztu naprawy (100.085,00zł) oraz ubytek wartości pojazdu naprawionego (8.533,00zł), zgodnie z Instrukcją Określania Wartości Pojazdów nr 1/2005, zatwierdzoną w dniu 9 grudnia 2004r. uchwałą Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w STRTSiRD, szczegółowo uzasadniając zastosowaną metodę, przyczyny uwzględnionych korekt. Kosztorys naprawy biegły sporządził w systemie AUDATEX. Mając na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, Naczelnik Urzędu Celnego w celu określenia skarżącemu wysokości podstawy opodatkowania w podatku akcyzowym z tytułu dokonanego w lipcu 2014r. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] posłużył się wartością rynkową pojazdu w stanie nieuszkodzonym na dzień [...] lipca 2014r. określoną przez rzeczoznawcę powołanego z urzędu w opinii nr [...] (139.582,00zł), jednak bez uwzględnienia zastosowanej w niej korekty z tytułu indywidualnego zakupu za granicą w kwocie 10.788,00zł, bowiem korekta ta, w ocenie organu, nie dotyczy żadnego elementu kreującego wartość rynkową pojazdu, o której mowa w art. 104 ust. 11 u.p.a., tzn. nie jest pochodną wyposażenia czy też stanu technicznego. Organ wyjaśnił przy tym, że zastosowanie korekty z tytułu indywidualnego zakupu za granicą biegły uzasadnił między innymi tym, że jest to sytuacja, która może wiązać się z niższą wiarygodnością dokumentów pochodzenia, zagrożeniem nielegalnego pochodzenia i trudną do określenia historią pojazdu. Przyjął jednak, że w niniejszym przypadku żaden z podanych argumentów nie został uzasadniony. Ponadto za pośrednictwem stron internetowych istniała możliwość sprawdzenia historii pojazdu po wprowadzeniu numeru nadwozia. Od powyższej decyzji skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł odwołanie, w którym zarzucił naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wbrew ustawowemu obowiązkowi wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Wskazując na powyższe zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, względnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu odwołania podniósł, że decyzja organu pierwszej instancji zasadniczo została wydana w oparciu o opinię nr [...] z dnia [...] lutego 2016 r., która została sporządzona wyłącznie z uwzględnieniem cech konstrukcyjnych i wyposażenia pojazdu na dzień oględzin przez biegłego oraz bez ustalenia cech charakterystycznych spornego pojazdu umożliwiających określenie kryteriów przesądzających o jego stanie na dzień wewnątrzwspólnotowego nabycia przez stronę, bez przekazania biegłemu wyjaśnień pozyskanych od strony na okoliczność wyposażenia i stanu technicznego oraz cech charakterystycznych pojazdu na dzień jego nabycia przez M.J., co uniemożliwiało prawidłowe odniesienie się przez biegłego do parametrów i cech decydujących o stanie pojazdu na dzień jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. W ocenie skarżącego doprowadziło to z kolei do wadliwego ustalenia średniej wartości rynkowej spornego pojazdu w odniesieniu do średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tego samego rocznika i modelu z pominięciem stanu technicznego pojazdu na dzień jego wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz opisu elementów wyposażenia pojazdu wskazanych w opinii biegłego z dnia [...] lutego 2016 r. Z pismem z dnia [...] czerwca 2016r. pełnomocnik strony przesłał organowi odwoławczemu opinię techniczną dotyczącą "Ustalenia spadku wartości rynkowej i wyceny pojazdu w stanie uszkodzonym bezpośrednio po sprowadzeniu pojazdu" autorstwa mgr inż. R.O. z Biura Usług Rzeczoznawczych P wnosząc o włączenie przedłożonego opracowania do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego oraz uwzględnienie efektów analizy przy wydawaniu decyzji. Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania i zebranego w sprawie materiału dowodowego, decyzją z dnia [...] września 2016 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Za prawidłowe uznał stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego, że zadeklarowana przez podatnika, w oparciu o załączoną do deklaracji AKC-U opinię rzeczoznawcy z dnia [...] lipca 2014r., podstawa opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki [...] znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej. Powyższych ustaleń dokonano w wyniku sprawdzenia i porównania wartości rynkowej takiego pojazdu w komputerowym systemie lnfo-Expert oraz analizy ofert sprzedaży samochodów danej marki o zbliżonym stanie technicznym na rynku amerykańskim. Organ pierwszej instancji był zatem uprawniony by określić średnią wartość rynkową samochodu osobowego tej samej marki, modelu i roku produkcji i w podobnym stanie technicznym, co samochód nabyty przez skarżącego. W świetle powyższego, za zasadne organ odwoławczy uznał również powołanie biegłego rzeczoznawcy celem sporządzenia opinii w zakresie wartości rynkowej spornego pojazdu. Zaznaczył przy tym, że biegły wydając opinię nr [...] stanowiącą podstawę ustalenia spornej wartości wskazał, co stanowiło podstawę jej wydania, wymieniając m.in.: -informacje właściciela samochodu na dzień odprawy celnej przez M.J., -notowania rynkowe ujęte w katalogu cen pojazdów "Pojazdy samochodowe - wartości rynkowe" VII- 2014, standardy rzeczoznawcze, -instrukcję określania wartości pojazdów Nr 1/2005, zatwierdzona w dniu 9 grudnia 2004r. uchwałą Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w SRTSiRD oraz komputerowym systemie Info-Ekspert, wydanie Warszawa, -wytyczne/informacje STRTSiRD zawarte w Biuletynie 4/2010, -oględziny pojazdu przeprowadzone w dniu [...] grudnia 2015r. w obecności aktualnego użytkownika samochodu K.J., a także uwagi zgłaszane podczas oględzin przez aktualnego posiadacza, -wartość naprawy uszkodzonego pojazdu systemem kalkulacji "AUDATEX"- cennik części, stan na dzień 4 lipca 2014r. Jak podkreślił organ odwoławczy, w treści tej opinii technicznej biegły opisał zakres uszkodzeń i braków. Wymienił i szczegółowo uzasadnił korekty mające wpływ na ustalenie wartości przedmiotowego pojazdu (za wyposażenie dodatkowe +21.710,00zł, za ogumienie +851,00zł, z tytułu wcześniejszych napraw -8.091,00zł, z tytułu indywidualnego zakup za granicą -10.788,00zł, z tytułu zmiany języka systemu navi i audio -3.500,00zł). W wyczerpujący sposób uzasadnił również wybór metody wyceny wartości pojazdu uszkodzonego metodą kosztu naprawy poprzez wyliczenie maksymalnego kosztu naprawy (123.300,00zł) oraz zredukowanego kosztu naprawy (139.600,00zł). Wskazał przy tym, że wyższa wartość pojazdu uzyskana z obydwu metod przyjmowana jest jako wartość pojazdu uszkodzonego, zgodnie z Instrukcją Określania Wartości Pojazdów nr 1/2005. Biegły wskazał ponadto, że w związku z brakiem zdjęć pojazdu bezpośrednio po jego zakupie na terenie kraju oraz brakiem możliwości sprawdzenia numerów części i ich pochodzenia, wycena została wykonana na podstawie opinii nr [...] oraz weryfikacji uszkodzeń na podstawie oględzin naprawionego pojazdu i analizy zdjęć przed naprawą. Wycena wartości pojazdu uwzględnia kwoty uzupełnienia brakujących elementów nadwozia oraz uszkodzonych części mających związek z uszkodzeniem pojazdu. W odniesieniu zaś do metody zastosowanej w opinii nr [...] z dnia [...] lipca 2014r. organ wskazał, że powołany w sprawie biegły stwierdził, że wycena przedmiotowego pojazdu opisana w ww. opinii została wykonana metodą maksymalnego kosztu naprawy bez analizy znanych korekt obniżających i podwyższających wartość samochodu. Nie zastosowano innych metod i ich analizy w celu określenia wartości samochodu zbliżonej do rynkowej wartości uszkodzonego pojazdu, nie uwzględniono także wyposażenia ponadstandardowego. Odniósł się również do kosztorysu sporządzonego do opinii nr [...] i zapisów dotyczących ustaleń z oględzin w zakresie wyposażenia samochodu. W świetle powyższego, w ocenie Dyrektora Izby Celnej, organ pierwszej instancji określając podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego zasadnie posłużył się wartością przedmiotowego pojazdu w stanie uszkodzonym, ustaloną w opinii biegłego z dnia [...] lutego 2016r., jednak bez uwzględnienia zastosowanej korekty ze względu na pochodzenie pojazdu (indywidualny zakup za granicą) w kwocie 10.788,00zł, prawidłowo przyjmując, że w świetle ustawy o podatku akcyzowym nie wypełnia ona norm art, 104 ust. 11, tzn. nie ma wpływu ani na wyposażenie samochodu ani na jego stan techniczny. W odniesieniu zaś do przedłożonej przez stronę w toku postępowania odwoławczego opinii R.O., organ odwoławczy stwierdził, że podobnie jak poprzednia opinia zlecona przez skarżącego, również i ta stanowi jedynie wyjaśnienie stanowiące poparcie stanowiska strony, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych. Ponadto nie spełnia podstawowych kryteriów, które powinna spełniać opinia rzeczoznawcy. Sporządzona została m.in. na podstawie wcześniejszych opinii wydanych przez M.Z. oraz biegłego M.L., jednak bez oględzin pojazdu. R.O. wydając opinię zawarł w niej krytykę systemu wyceny pojazdów na rynku polskim, pomijając fakt, że na terenie Polski obowiązuje Instrukcja Określania Wartości Pojazdów Nr 1/2005 zatwierdzona w dniu 9 grudnia 2004r. uchwałą Prezydium Rady Naczelnej do stosowania w Stowarzyszeniu Rzeczoznawców Techniki Samochodowej i Ruchu Drogowego oraz w Komputerowym Systemie Info-Ekspert (instrukcja ta była podstawą wydania opinii przez rzeczoznawcę powołanego przez organ). Określając wartość rynkową uszkodzonego pojazdu wg systemu Info-Ekspert i EurotaxGlass's R.O. zastosował, i to w maksymalnych wysokościach, korekty, które nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie, bez ich należytego uzasadnienia, np. korektę regionalną w wys. 10% oraz korektę z tytułu indywidualnego zakupu za granicą w wys. 8%. W ocenie Dyrektora Izby Celnej również nieuzasadnione było zastosowanie korekty ze względu na pierwszą rejestrację. Wyceniający dokonał nadto wyliczenia ubytku wartości pojazdu wg Instrukcji Określania Rynkowego Ubytku Wartości Pojazdów Nr 1/2009 zatwierdzonej w dniu 12 lutego 2009 r. uchwałą Zarządu Głównego do stosowania w Stowarzyszeniu Rzeczoznawców Samochodowych Ekspertmot i Komputerowym Systemie Info-Ekspert/SRTSiRD oraz ubytku wartości rynkowej z tytułu naprawy pojazdu metodą Ruhkopfa&Sahma, przyjmując wartość średnią obydwu metod. Wskazał ponadto, że nie istnieje w rzeczywistości nic takiego jak "zredukowany koszt naprawy" w chwili sprowadzenia pojazdu, ponieważ jest wartością niemierzalną i nie jest stosowaną w innych krajach europejskich. Tymczasem, jak zauważył organ odwoławczy, metoda Ruhkopfa&Sahma stosowana jest na rynku niemieckim, a nie na rynku polskim. Nadto, jest ona niezgodna z obowiązującą Instrukcją Określania Wartości Pojazdów Nr 1/2005. To w pkt 3.3 ww. Instrukcji wskazano również, że w metodzie wyceny pojazdu uszkodzonego opartej na analizie kosztów naprawy występują dwa możliwe przypadki: metoda maksymalnego kosztu naprawy - pkt 3.3.1 i metoda zredukowanego kosztu naprawy - pkt 3.3.2, zaś dokonując wyceny wartości pojazdu uszkodzonego metodą kosztu naprawy wylicza się wartość według obydwu metod, a wyższą wartość pojazdu uzyskaną z obydwu metod przyjmuje się jako wyliczoną wartość pojazdu uszkodzonego. Organ odwoławczy wyjaśnił przy tym, że konieczność rozpatrywania obydwu przypadków wynika z faktu, że przy niewielkich uszkodzeniach wartość pojazdu ulega zmniejszeniu w wyniku uszkodzeń o maksymalny koszt jego naprawy, który z racji niewielkiego zakresu jest trudny do zredukowania. Gdy uszkodzenia i koszty odbudowy pojazdu są znaczne, konieczne jest uwzględnienie w wycenie dodatkowych czynników, takich jak możliwość zamontowania tańszych od oryginalnych części zamiennych, utrata wartości pojazdu po naprawie oraz możliwości obniżenia kosztorysowych kosztów naprawy. W złożonej w ustawowym terminie skardze na powyższą decyzję M.J. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania sądowego oraz kosztów zastępstwa procesowego. Zarzucił: 1. Naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: -art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne przyjęcie za podstawę opodatkowania średniej wartości rynkowej samochodu osobowego ustalonej w prowadzonym postępowaniu zamiast wartości podanej przez stronę na skutek wstępnej weryfikacji przedłożonej deklaracji; -art. 104 ust. 9 ww. ustawy poprzez niesłusznie przyjęcie, że podatnik nie wskazał potwierdzonych dowodami przyczyn, dla których wysokość podstawy opodatkowania odbiega znacznie od średniej wartości rynkowej samochodu, a w szczególności pominięcie specyfiki rynku, na którym został nabyty sporny pojazd; -błędną interpretację przepisu art. 104 ust. 9 w zw. z art. 104 ust. 11 ww. ustawy poprzez ustalenie, że deklarowana przez podatnika wysokość podstawy opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, w oparciu o nieprawidłowo ustaloną cenę rynkową; -nieuprawnione zastosowanie w stosunku do podatnika procedury, o której mowa w art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym i określenie przez organ podatkowy wysokości podstawy opodatkowania w oparciu o opinię biegłego, 2.Naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: -art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych oraz poprzez rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości w sprawie na niekorzyść strony; -art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; -art. 188 oraz art. 191 ww. ustawy poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy i uznanie, że skarżący nie wskazał w sposób niebudzący wątpliwości przyczyn uzasadniających podanie podstawy opodatkowania w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Powtarzając argumentację przytoczoną w złożonym odwołaniu podniósł, że organ podatkowy o znacznym odbieganiu wysokości zadeklarowanej podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej decydował na podstawie cen pojazdów z rynku amerykańskiego, nie porównując przy tym aut o tożsamych uszkodzeniach, a co więcej, porównywał oferty z różnych okresów czasowych (zamiast 2014 r. analizował rok 2015) przyjmując wprost, iż pojazdy tego samego rocznika oferowane do sprzedaży rok później (2015) powinny być tańsze. Nie uwzględnił też, że wpływ na cenę ma również szereg innych czynników takich jak: rodzaj uszkodzeń, wyposażenie, dotychczasowy sposób użytkowania pojazdu itp. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. - zwanej dalej "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (które nie odnosi się do rozpoznawanej sprawy, dotyczy bowiem skargi na indywidualną interpretację podatkową). Żeby uwzględnić skargę Sąd, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a., musi stwierdzić, że doszło do mającego wpływ na wynik sprawy naruszenia prawa materialnego lub naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź do naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skardze zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdził, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska wyrażonego w wydanym rozstrzygnięciu. Zaskarżona decyzja znajduje bowiem podstawy w prawie materialnym, a jej wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym. Istotą sporu zawisłego między stronami w rozpatrywanej sprawie jest ustalenie, czy zadeklarowana w złożonej deklaracji nabycia wewnątrzwspólnotowego podstawa opodatkowania samochodu osobowego marki [...], rok produkcji 2011 odbiega od średniej wartości rynkowej tego pojazdu lub też, czy istnieją uzasadnione przyczyny, dla których deklarowana podstawa opodatkowania odbiega od tej średniej wartości, a następnie, czy organ podatkowy prawidłowo określił podstawę opodatkowania w oparciu o średnią wartość rynkową ustaloną przez biegłego rzeczoznawcę powołanego przez organ w trakcie prowadzonego postępowania. W pierwszej kolejności wskazać należy, że w sprawie zastosowanie miały przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.). Zgodnie z art. 104 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, podstawę opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego stanowi kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy - w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, z tym, że w przypadku, o którym mowa w art. 101 ust. 2 pkt 3, podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. W myśl art. 104 ust. 8 cyt. ustawy, jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2 ustawy, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Jednocześnie z art. 104 ust. 9 ustawy wynika, iż w razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania. Na podstawie art. 104 ust. 11 cyt. ustawy, średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalona na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia, z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy. Przypomnieć należy, co wynika z akt sprawy, że skarżący nabył samochód marki [...] na podstawie umowy kupna z dnia [...] kwietnia 2014r. od firmy F Corp. z USA za cenę 6.600 USD, a następnie [...] czerwca 2014r. zgłosił przedmiotowy samochód w holenderskim Urzędzie Celnym, w którym dokonał jego odprawy celnej poprzez objęcie pojazdu procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu. W lipcu 2014r. przemieścił ww. pojazd na terytorium kraju i 11 sierpnia 2014r. złożył do Naczelnika Urzędu Celnego deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego pojazdu. W deklaracji wykazał podstawę opodatkowania w podatku akcyzowym w kwocie 24.382,00zł, którą następnie skorygował na kwotę 45.239,00zł. Do deklaracji załączył wykonaną na jego zlecenie opinię nr [...] z dnia [...] lipca 2014r., w której rzeczoznawca, na podstawie stwierdzonego stanu pojazdu, określił wartość rynkową brutto pojazdu w stanie uszkodzonym na kwotę 65.993,79zł. Z kolei organ podatkowy, w oparciu o bazę danych systemu komputerowego Info-Ekspert oraz porównanie cen na rynku amerykańskim powypadkowych samochodów [...] wyprodukowanych w 2011r. stwierdził, że skarżący nieprawidłowo zadeklarował wartość samochodu w kwocie 45.239,00zł. Słusznie przyjął przy tym zbliżone kryteria wyszukiwania pojazdów wg marki, rocznika, zbliżonych parametrów, zakresu uszkodzeń, itp. Dokonując analizy opinii prywatnej ustalił nadto, że powołany przez skarżącego rzeczoznawca skorygował wartość bazową brutto pojazdu o korekty o znacznych wartościach nie wynikające ze stanu technicznego czy też wyposażenia pojazdu. W tym miejscu należy wyjaśnić, że w razie powzięcia przez organy podatkowe wątpliwości, podatnik zobowiązany jest do wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny - podstawy opodatkowania - znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej. Powinien on przedstawić okoliczności uzasadniające podaną cenę. Obowiązkiem organu podatkowego jest natomiast dokonanie ich oceny pod względem wiarygodności i zasadności. Wynikiem tych działań jest wstępna ocena, czy istniała uzasadniona przyczyna, aby podstawa opodatkowania (cena podana przez podatnika) znacznie odbiegała od wartości rynkowej pojazdu. Uprawdopodobnienie istnienia uzasadnionej przyczyny należy do podatnika. Wskazać również należy na rozumienie kwestii uzasadnionej przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego. W orzecznictwie sądów administracyjnych wykształcił się pogląd, że z takiej treści uregulowań ustawowych wynika, że nie chodzi o samą różnicę między podstawą opodatkowania a średnią ceną takiego samego samochodu na rynku krajowym, tylko o brak uzasadnionej przyczyny do wystąpienia znacznej różnicy między tymi wartościami. Zwraca się przy tym uwagę i podkreśla, że mogące istnieć uzasadnione przyczyny omawianej różnicy nie wynikają z samego tylko stanu technicznego pojazdu. Bowiem te przyczyny, które wynikają ze stanu technicznego, mieszczą się w pojęciu "średniej wartości rynkowej" z art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, w którym to przepisie ustawodawca uwzględnił już obniżenie ceny z uwagi na uszkodzenia. Gdyby zatem chodziło wyłącznie o różnice wynikające ze stanu technicznego pojazdu, to zwrot "bez uzasadnionej przyczyny" użyty w art. 104 ust. 8 ww. ustawy byłby całkowicie zbędny, bowiem przedmiotem porównania mają być zawsze samochody podobne, także z uwzględnieniem uszkodzeń. Uregulowania art. 104 ustawy o podatku akcyzowym mają przeciwdziałać oszustwom podatkowym i nieuczciwemu zaniżaniu podstawy opodatkowania, nie mają jednak za zadanie przeciwdziałanie podstawowym prawom ekonomii polegającym na kupnie towaru taniej po to, aby sprzedać go drożej (z zyskiem). Zatem nabycie pojazdu na rynku wspólnotowym za cenę niższą niż średnia cena w kraju nie jest naganne i nie uprawnia do każdorazowej i automatycznej zmiany podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i wyrównania jej do podstawy jaką jest średnia wartość na rynku krajowym. Zmiana podstawy opodatkowania jest uprawniona tylko wtedy, kiedy różnica w podstawie opodatkowania jest znaczna i nie ma uzasadnionej przyczyny (tak np. w wyroku NSA z dnia 10 kwietnia 2014 r., sygn. akt I GSK 582/12; por. też powołane tam orzeczenia - dostępne w bazie CBOSA na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). "Uzasadniona przyczyna" niższej ceny pojazdu może wiązać się np. z zakupem pojazdu na rynku, gdzie używane pojazdy są znacznie tańsze niż na rynku polskim. Niezależnie jednak od jej charakteru to podatnik powinien wskazać konkretne okoliczności, z których przyczyna ta wynika. Zasadnie zatem, w ocenie Sądu, skarżący był wzywany do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyny uzasadniającej podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W pismach kierowanych do strony organ szczegółowo wskazał zastrzeżenia w zakresie ustalonego stanu pojazdu i wartości w USA, jak również dokonał szczegółowej analizy zleconej przez stronę opinii. Wskazywał również na konieczność wyjaśnienia w zakresie daty dokonania oględzin pojazdu i sporządzenia dokumentacji fotograficznej, braku udokumentowania cech identyfikacyjnych pojazdu, metody wykorzystanej przy określaniu wartości pojazdu uszkodzonego i zastosowania korekt z tytułu pierwszej rejestracji, ubytku wartości po przeprowadzonej naprawie blacharsko-lakierniczej, a także zwrócił uwagę na zasadność wyjaśnienia sposobu i udokumentowania kwoty dokonania płatności za pojazd z USA. Sąd, w wyniku oceny całokształtu okoliczności stanu faktycznego sprawy, doszedł do przekonania, że słuszne było przyjęcie, że skarżący nie wykazał skutecznie przyczyn, które uzasadniałyby podanie w deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego AKC-U wysokości podstawy opodatkowania znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej takiego samochodu osobowego. Rację należy przyznać organom, że warunków tych, wbrew twierdzeniom skarżącego, nie spełniała przedłożona przez niego wraz z deklaracją opinia rzeczoznawcy M.Z. z dnia [...] lipca 2014r. nr [...], jak również przedłożona w toku postępowania odwoławczego opinia techniczna R.O.. Dowód z opinii sporządzonej na zlecenie strony należało bowiem traktować jako dowód z dokumentu prywatnego i organy podatkowe były uprawnione do jego swobodnej oceny, jak wszystkie inne dowody zgromadzone w sprawie. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażano nadto pogląd, podzielany przez Sąd, że również opinia biegłego nie wiąże organu administracji, który jest obowiązany poddać ją swej ocenie jak każdy dowód, gdyż to organ - nie zaś biegły - rozstrzyga sprawę. Ocena wartości dowodowej opinii, jej wiarygodności i przydatności dla rozstrzygnięcia sprawy należy zatem do obowiązków organu, bowiem to organ podatkowy ostatecznie rozstrzyga sprawę (wyrok WSA we Wrocławiu z 18 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/Wr 595/08). Oceniając przedłożone przez skarżącego opinie, organ odwoławczy wskazał na szereg błędów i nieprawidłowości w zakresie ustalenia wartości rynkowej pojazdu na lipiec 2014 roku, czyniących niemożliwym posłużenie się tymi opiniami przy ustalaniu podstawy opodatkowania przedmiotowego pojazdu. Jak podkreślono, rzeczoznawca M.Z. pominął istotną kwestię wyposażenia faktycznego pojazdu, bezzasadnie zastosował korekty na miesiąc wprowadzenia do obrotu na terenie UE, liczbę właścicieli oraz ubytek wartości po przeprowadzonej naprawie blacharsko- lakierniczej, jak też niezgodne z zasadami ustalenia wartości określił wartość rynkową pojazdu w stanie uszkodzonym. Z kolei opinii R.O. trafnie zarzucono, że została sporządzona na podstawie innych opinii, bez oględzin pojazdu, zawierała korekty, niektóre w maksymalnych wysokościach, bez ich należytego uzasadnienia, wyceny dokonano w oparciu o metodę niestosowaną na rynku polskim i niezgodną z obowiązującą Instrukcją Określania Wartości Pojazdów nr 1/2005. W tej sytuacji organ był uprawniony do zastosowania art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym. Organ pierwszej instancji określił zatem wysokość podstawy opodatkowana podatkiem akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w rozpoznawanej sprawie w oparciu o ustaloną przez powołanego biegłego rzeczoznawcę samochodowego wartość rynkową tego samochodu w stanie uszkodzonym, bez uwzględnienia zastosowanej korekty ze względu na pochodzenie pojazdu (indywidualny zakup za granicą), wyczerpująco to uzasadniając. Podkreślić przy tym należy, że ustawodawca w art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym, zawarł jedynie wytyczne, które powinny zostać uwzględnione przy ustaleniu średniej wartości pojazdu, jednakże w przepisie tym w żaden sposób nie został ograniczony wybór sposobu dokonania ustaleń wartości rynkowej samochodu osobowego czy wybór narzędzi do jej określenia. Dlatego też, wbrew zarzutom skargi, powołanie biegłego rzeczoznawcy z zakresu motoryzacji i określenie w oparciu o jego opinię wartości rynkowej pojazdu było zgodne z regulacjami powołanego wyżej przepisu, co więcej, w ocenie Sądu, najpełniej odzwierciedla tę wartość, gdyż uwzględnia indywidualne cechy pojazdu konkretnej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - w zakresie możliwym do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym. Podkreślić przy tym należy, że powołany z urzędu biegły rzeczoznawca, w wyniku okazania mu samochodu, potwierdził zakres uszkodzeń wykazany w prywatnej opinii nr [...], ustalił i uwzględnił wyposażenie dodatkowe pojazdu, wskazał nieprawidłowości w zakresie ustaleń faktycznych i odniósł się do nich, jak też sposobu określenia wartości rynkowej. Ponadto wymienił korekty mające wpływ na ustalenie wartości pojazdu. W oparciu o dokonane ustalenia określił wartość pojazdu w stanie uszkodzonym, wskazując na zasady określania wartości zawarte w Instrukcji nr 1/2005, szczegółowo uzasadniając zastosowaną metodę, przyczyny uwzględnionych korekt, dokonując wyliczeń w sposób logiczny i zrozumiały. Wobec sformułowania zarzutu pominięcia specyfiki rynku, na którym został nabyty sporny pojazd zauważyć trzeba, że warunki rynku amerykańskiego zostały wzięte pod uwagę w zakresie możliwym do ustalenia przez organy. Sam skarżący nie wskazał żadnych okoliczności z tym związanych, a ponadto nie można zapominać o pewnych wątpliwościach, m.in. co do nabycia spornego pojazdu, których skarżący też nie wyjaśnił. Jak już wskazano, z amerykańskiego certyfikatu pojazdu wynikało, że w dniu [...] kwietnia 2014 r. właścicielem pojazdu była firma A Corp. Natomiast skarżący przedłożył dokument zakupu z [...] kwietnia 2014r., z którego wynikało, że nabył ten pojazd od firmy F Corp, której dane nie zostały uwidocznione w ww. certyfikacie. W tym stanie rzeczy Sąd uznał zarzuty naruszenia przepisów art. 104 ust. 8, ust. 9 i ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym za niezasadne. Wbrew zarzutom podniesionym w skardze Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów procesowych, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Co więcej, w ocenie Sądu, w zasadzie zarzuty w tym zakresie wynikały z niewłaściwej interpretacji prawa materialnego dokonanej przez stronę skarżącą. Jeżeli zatem zarzuty naruszenia prawa materialnego okazały się niezasadne, to również powiązane z nimi zarzuty naruszenia prawa procesowego nie mogły odnieść zamierzonego przez skarżącego skutku w postaci uchylenia zaskarżonej decyzji. Podkreślić należy, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r., poz. 613 ze zm. - powoływanej dalej jako "Ordynacja podatkowa"). W jego toku zgromadziły kompletny materiał dowodowy (m. in. dokumenty rejestracyjne, dokument transakcyjny, wyjaśnienia strony, aktualnego posiadacza samochodu, opinię biegłego), dopuszczając również dowody przedkładane przez skarżącego, w szczególności sporządzone na jego zlecenie opinie rzeczoznawców. Odniosły się do nich wszystkich, oceniając je w zgodnie z zasadą swobodnej, a nie dowolnej oceny dowodów. To, że wyprowadzona z zebranego materiału dowodowego ocena jest odmienna od oczekiwań skarżącego nie może dowodzić jej wadliwości. W ocenie Sądu, jest ona zgodna z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego, a zatem odpowiada wymogom wskazanym w art. 191 ww. ustawy. Dodać nadto należy, że uzasadnienie decyzji organów obu instancji spełnia przesłanki określone w art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej; uzasadnienie faktyczne zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Mając powyższe na względzie, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.