I SA/Go 427/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk – Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi M S.A. w upadłości układowej na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu pobranych kosztów egzekucyjnych 1. Uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] roku nr [...] w całości. 2. Zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 3. Zwraca od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim na rzecz skarżącej spółki kwotę 100 (sto) złotych tytułem nadpłaconego wpisu. "M" Spółka Akcyjna w upadłości układowej, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Administracji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2017 r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] odmawiające skarżącej Spółce wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych. Powyższa skarga została wywiedziona na tle następującego stanu faktycznego sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego, na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i nr [...], obejmujących zaległości podatkowe "M" S.A. w upadłości układowej w wysokości 1.619.399,00 zł za grudzień 2013 r. i w kwocie 11.557.677,00 zł za styczeń 2013 r., wszczął w dniu [...] marca 2014 r. egzekucję z majątku ww. Spółki poprzez doręczenie zobowiązanemu zawiadomień o zajęciu rachunków bankowych i odpisów ww. tytułów wykonawczych. Wobec uzyskania informacji o zmianie stanu egzekwowanych zaległości, na skutek złożonych przez Spółkę korekt deklaracji, organ egzekucyjny skierował do dłużników zajętych wierzytelności zawiadomienia o zmianie wysokości zajęcia do kwoty 797.484,80 zł obejmującej jedynie powstałe koszty egzekucyjne. Następnie w dniu [...] kwietnia 2014 r. z rachunków bankowych prowadzonych przez Bank [...] wpłynęła kwota 797.484,80 zł tytułem realizacji zajęcia wierzytelności w zakresie kosztów egzekucyjnych. Zasadność przedmiotowego postępowania egzekucyjnego była przez Spółkę kwestionowana poprzez wniesienie zarzutów, które zostały oddalone ostatecznym postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] maja 2014 r. Ponadto skarżąca Spółka wystąpiła m.in. o umorzenie przedmiotowych kosztów egzekucyjnych. Postępowanie to zostało przez organ zawieszone bowiem pismem z dnia [...] września 2016 r. (data wpływu do organu 19 września 2016 r.) skarżąca Spółka, wniosła o zwrot nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych. W motywach uzasadnienia tego wniosku wskazała, że w dniu 16 sierpnia 2016 r. opublikowano wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. zapadły w sprawie SK 31/14, w myśl którego za sprzeczny z konstytucją uznać należy art. 64 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 – powoływanej dalej jako "u.p.e.a."), art. 64 § 6 tej ustawy, jej art. 64 § 8 oraz jej art. 64 § 1 pkt 1-5, 7,11,12 i art. 64 § 6. W ocenie skarżącej Spółki wyrokiem tym zakwestionowane zostały wszystkie przepisy stanowiące podstawę prawną do pobrania kwoty 797.461,60 zł tytułem kosztów egzekucyjnych. Zdaniem Spółki wspomnianą kwotę uznać należy za pobraną bezpodstawnie, a w konsekwencji nienależną, a tym samym podlegającą zwrotowi. Pismem z dnia [...] września 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił się do skarżącej o skonkretyzowanie charakteru ww. pisma tj. określenie jaki środek prawny wskazany w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi ww. podanie, w terminie 7 dni od daty otrzymania niniejszego pisma. Organ poinformował skarżącą, że w przypadku braku sprecyzowania ww. podania we wskazanym terminie, przedmiotowe pismo zostanie załatwione na podstawie art. 61a § 1 ustawy z dnia 14.06.1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23 z późn. zm., obecnie t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1257 – powoływanej dalej jako "K.p.a."). Organ wyjaśnił skarżącej wskazana w rubrum podania podstawa prawna tj. art. 64c § 3 u.p.e.a., dotyczy niezgodnego z prawem wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Wskazał, że przepis ten dotyczy ujawnienia już po zakończonym postępowaniu egzekucyjnym i pobraniu od zobowiązanego kosztów, że postępowanie to było niezgodne z prawem. Wyjaśnił również, że przez określenie "okaże się (...)" należy rozumieć takie przypadki, których niezgodność z prawem stwierdzona zostanie orzeczeniem właściwego organu. Będzie to stosowna decyzja organu administracji publicznej bądź wyrok sądowy, które w swej treści przesądzają, że tytuł wykonawczy nie powinien był być wydany lub został niewłaściwie wprowadzony do obrotu prawnego, co w rozpatrywanej sprawie nie miało miejsca. Nadto zaznaczył, że w wyroku, na który powołuje się strona Trybunał Konstytucyjny wskazał, że właściwa realizacja wyroku wymaga interwencji prawodawcy, który powinien - w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału - określić maksymalną wysokość wskazanych opłat. W odpowiedzi na powyższe w piśmie z dnia [...] października 2016 r. pełnomocnik skarżącej spółki wyjaśnił, że wniosek o zwrot nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych stanowi podanie w rozumieniu art. 168 Ordynacji podatkowej. Natomiast w piśmie z dnia [...] października 2016 r. podtrzymał żądanie zwrotu kosztów egzekucyjnych wskazując jednocześnie, że żąda weryfikacji kosztów egzekucyjnych poprzez przeprowadzenie postępowania administracyjnego. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o zwrot nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych. Postanowienie to na skutek wniesionego przez skarżącą zażalenia zostało uchylone postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2017 r. a sprawa przekazana organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Postanowieniem z dnia [...] maja 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o zwrot nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych. W motywach uzasadnienia postanowienia organ pierwszej instancji wyjaśnił, zasady pobierania kosztów egzekucyjnych, o których mowa w art. 64c u.p.e.a. Zaznaczył, że w orzecznictwie sądów administracyjnych i doktrynie podkreśla się, że art. 64c § 3 u.p.e.a. nie może stanowić samodzielnej podstawy do ustalenia zakresu pojęciowego terminu "niezgodności z prawem", a przez użyte przez ustawodawcę w tym przepisie określenie "okaże się" należy rozumieć takie przypadki, których niezgodność z prawem stwierdzona zostanie orzeczeniem właściwego organu. Przepis ten nie stanowi zatem samodzielnej podstawy formalnej rozstrzygnięcia w sprawie kosztów egzekucyjnych w sytuacji spornej między zobowiązanym a organem egzekucyjnym. Organ pierwszej instancji zaznaczył, że egzekucja w niniejszej sprawie została zakończona w kwietniu 2014r. Zaś w stanie prawnym obowiązującym do 31.12.2015r. podstawę prawną do wydania w takiej sytuacji postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych stanowił przepis art. 64c § 7 u.p.e.a., w myśl którego organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych, na żądanie zobowiązanego albo z urzędu, jeżeli koszty te obciążają wierzyciela. Postanowienie mogło być wydane, jeśli żądanie zgłoszone zostało w terminie wskazanym w art. 64 § 8 ww. ustawy, który stanowił, że żądanie wydania postanowienia o kosztach nie podlega rozpatrzeniu, jeżeli zostało wniesione po upływie 14 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, a w przypadku zakończenia postępowania egzekucyjnego wskutek wyegzekwowania wykonania obowiązku - od dnia powiadomienia zobowiązanego o wysokości pobranych kosztów egzekucyjnych. Organ pierwszej instancji wskazał, że z akt egzekucyjnych wynika, iż Spółka została powiadomiona o wysokości kosztów egzekucyjnych, czego dowodem jest orzeczenie tutejszego organu egzekucyjnego z dnia [...].05.2014 r. wydane w związku ze złożonym przez Spółkę wnioskiem o zwolnienie spod egzekucji środków pieniężnych, które zostało doręczone Spółce w dniu 23.05.2014r. Zatem termin żądania wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych upłynął ostatecznie w dniu 07.06.2014r. Tymczasem wniosek Spółki w sprawie zwrotu kosztów egzekucyjnych złożony został w dniu 19.09.2016 r., czyli po upływie terminu przewidzianego w art. 64 § 8 u.p.e.a. W ocenie organu pierwszej instancji zobowiązana Spółka uchybiła terminowi do złożenia wniosku w sprawie kosztów egzekucyjnych. Z tego też powodu organ pierwszej instancji stwierdził, że postępowanie nie może zostać wszczęte. Na powyższe postanowienie skarżąca wniosła zażalenie zarzucając mu naruszenie: - art. 61a § 1 w zw. z art. 8 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że nie występują okoliczności przemawiające za wszczęciem postępowania, w sytuacji ich faktycznego istnienia, co stanowi jego niewłaściwe zastosowanie; - art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez brak wszechstronnego rozważenia zaistniałego stanu faktycznego oraz brak należytego uzasadnienia wydanego rozstrzygnięcia, a w konsekwencji prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej; - art. 64c § 7 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że określony w przepisie 14 dniowy termin ma zastosowanie do wniosku o zwrot nienależnie pobranych kosztów egzekucji, co stanowi jego błędną wykładnię. Spółka wniosła o uchylenie przedmiotowego postanowienia w całości i rozpatrzenie jej wniosku o zwrot kosztów egzekucji. Spółka wskazała, że nie wniosła o wydanie postanowienia w trybie art. 64c § 7 u.p.e.a. Złożyła wniosek na podstawie art. 64c § 3, domagając się zwrotu nienależnie pobranych kosztów egzekucji. Podstawy do złożenia wniosku o zwrot kosztów egzekucyjnych powstały po wydaniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego, opublikowanego w dniu 16 sierpnia 2016r. Stąd też Spółka złożyła wniosek o zwrot kosztów egzekucyjnych, nałożonych na podstawie niekonstytucyjnych przepisów, po ogłoszeniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Spółka podkreśliła, że nie stanowi to uchybienia żadnemu terminowi, albowiem przepisy nie określają terminu na wniesienie wniosku o zwrot kosztów egzekucji. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy, podobnie jak organ pierwszej instancji stwierdził, że Spółka uchybiła terminowi do złożenia wniosku o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych a to skutkuje odmową wszczęcia postępowania w sprawie. Nadto zauważył, że w kierowanym do skarżącej piśmie z dnia [...] września 2016r., Naczelnik Urzędu Skarbowego przedstawił stanowisko w przedmiocie braku zasadności żądania zwrotu przedmiotowych kosztów egzekucyjnych, który co do zasady następuje - jak wskazano powyżej - w ramach czynności materialnotechnicznej. Natomiast realizacja powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, wymaga działania prawodawcy i określenia maksymalnej wysokości opłat za czynności egzekucyjne. Na powyższe postanowienie M S.A. w upadłości układowej, reprezentowana przez radcę prawnego, wniosła skargę powielając zarzuty i argumentację podniesioną w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych, powiększonych o koszt opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w wysokości 17,00 zł. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Na wstępie wyjaśnić należy, że stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz.2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei po myśli art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie było postanowienie Dyrektora Administracji Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2017 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2017 r. odmawiające skarżącej Spółce wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych. Zaskarżone postanowienie zostało wydane na podstawie art. 61a § 1 K.p.a., zgodnie z którym gdy żądanie, o którym mowa w art. 61, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z innych uzasadnionych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ administracji publicznej wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Spór między stronami niniejszego postępowania sprowadza się zatem do rozstrzygnięcia czy w sprawie zaistniały inne uzasadnione przyczyny o których mowa w ww. przepisie uzasadniające odmowę wszczęcia postępowania zainicjowanego wnioskiem skarżącej spółki. Zasadniczą kwestią w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie zakresu żądania wynikającego z wniosku skarżącej Spółki. Skarżąca, jak wielokrotnie podkreślała w toku niniejszego postępowania, wniosła o zwrot nienależnie pobranych kosztów egzekucyjnych na skutek wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14. Jako podstawę wniosku wskazała art. 64 c § 3 u.p.e.a. Następnie wyjaśniła, iż żąda weryfikacji kosztów egzekucyjnych poprzez przeprowadzenie postępowania administracyjnego (pismo z dnia [...] października 2016 r.). Powołanym przez skarżącą wyrokiem Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji. (pkt 1 wyroku TK). Art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji (pkt 2 wyroku TK). Art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 tej ustawy i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji (pkt 3 wyroku TK). Art. 64 § 1 pkt 1-5, 7, 11, 12 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim przepisy te nie określają maksymalnej wysokości opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej, nie są niezgodne z art. 217 Konstytucji (pkt 4 u.p.e.a.). Zakwestionowane przez Trybunał przepisy stanowiły podstawę naliczenia kosztów egzekucyjnych skarżącej spółce w związku z prowadzonym wobec niej postępowaniem egzekucyjnym na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i nr [...]. Organ uznał jednak, że skoro egzekucja w niniejszej sprawie została zakończona w kwietniu 2014r. W stanie prawnym obowiązującym do 31.12.2015r. podstawę prawną do wydania w takiej sytuacji postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych stanowił przepis art. 64c § 7 u.p.e.a. Stwierdził, że Spółka została powiadomiona o wysokości kosztów egzekucyjnych [...].05.2014r. Zatem termin żądania wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych upłynął ostatecznie w dniu 07.06.2014r. Wobec tego organ przyjął, że wniosek Spółki z dnia [...].09.2016r., został złożony po upływie terminu przewidzianego w art. 64 § 8 u.p.e.a. Z tego też powodu stwierdził, że postępowanie w tym zakresie nie może zostać wszczęte. W ocenie Sądu stanowisko prezentowane przez organ w niniejszej sprawie jest nieprawidłowe. Wyjaśnić należy, że rozpatrywanym przypadku w ramach toczącego się postępowania egzekucyjnego doszło do pobrania od skarżącej Spółki kosztów egzekucyjnych w kwocie 797.461,60 zł. Bezspornym jest również to, że w sprawie nie zostało wydane postanowienie dotyczące wysokości owych kosztów. Jak bowiem słusznie zauważył organ zgodnie z art. 64c § 7 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym w czasie dokonania czynności egzekucyjnych) organ egzekucyjny wydawał postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych na żądanie zobowiązanego albo z urzędu, jeżeli koszty te obciążały wierzyciela. Natomiast skarżąca nie wystąpiła z wnioskiem o wydanie takiego postanowienia. Nie budzi również wątpliwości, że zakwestionowane przez Trybunał przepisy stanowiły podstawę naliczenia kosztów egzekucyjnych skarżącej spółce. Z tej też przyczyny skarżąca zwróciła się do organu o zwrot kosztów egzekucyjnych. Podkreślić należy, że stosownie do treści art. 190 ust. 4 Konstytucji orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że w sytuacji, gdy została stwierdzona niekonstytucyjność przepisu, a nie mamy do czynienia z postanowieniem czy też decyzją administracyjną tylko z czynnością administracyjną w postaci pobrania kosztów egzekucyjnych, trzeba zastosować "inne środki", do których odnosi się art. 190 ust. 4 Konstytucji RP. Za środek taki uznać należy właśnie możliwość wystąpienia o zwrot części niezasadnie pobranych kosztów egzekucyjnych. Odmienna interpretacja prowadziłaby do sytuacji, w której nastąpiłaby utrata ochrony jednostki zagwarantowanej w art. 190 ust. 4 Konstytucji RP. Przepis ten rodzi bowiem prawo do kwestionowania rozstrzygnięć ukształtowanych na podstawie niekonstytucyjnego przepisu jeszcze przed orzeczeniem Trybunału stwierdzającego taką niekonstytucyjność (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 8 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Go 674/17 wszystkie cytowane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Wobec powyższego za błędne uznać należy założenie organu jakoby w stanie faktycznym niniejszej sprawy podstawę prawną do wydania postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych stanowił wyłącznie art. 64c § 7 u.p.e.a. Nie sposób też zgodzić się z poglądem organu forsowanym w piśmie z dnia [...] września 2016 r. stanowiącym wezwanie strony do sprecyzowania złożonego wniosku oraz w zaskarżonym postanowieniu, że właściwa realizacja wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 wymaga interwencji prawodawcy. Stanowisko organu zdaje się bowiem zmierzać w tym kierunku, że brak nowelizacji zakwestionowanych przez Trybunał przepisów uniemożliwia rozważenie wniosku strony. Zauważyć trzeba, że przedmiotowy wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie wyeliminował z porządku prawnego przepisów art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 64 § 6 u.p.e.a. w całości. W konsekwencji też, co do zasady istnieje nadal podstawa prawna do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Wyrok ten zmienił jednakże normatywną treść tych przepisów, derogując je w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej. Niewątpliwie właściwe zastosowanie powyższych przepisów, z uwzględnieniem skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt 31/14, nie jest sprawą prostą z tego względu, że zakres w jakim przepisy te zostały uznane za niekonstytucyjny zdefiniowany został w sposób negatywny, zaś ustawodawca, pomimo jednoznacznych wskazań Trybunału, nie dokonał koniecznych zmian legislacyjnych. Powyższe nie zwalania jednak organów od obowiązku respektowania i uwzględnienia przy rozstrzyganiu spraw orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Istotne wskazówki co do tego, w jaki sposób należy interpretować powyższe kwestie zawarł Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku. Trybunał Konstytucyjny uznał, że przepisy art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. są niezgodne z Konstytucją, bo nie określają górnej granicy opłat egzekucyjnych i manipulacyjnych. Zdaniem Trybunału brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Dodatkowo Trybunał wskazał, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, iż z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym są więc zbliżone do podatku. Mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed tego typu sytuacjami. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. Tymi też wskazaniami powinien kierować się organ przy stosowaniu art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a., po wynikającej z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego zmianie normatywnej tych przepisów (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 15 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 800/17). Należy zwrócić uwagę, że w postępowaniu egzekucyjnym zostały pobrane wyłącznie koszty postępowania egzekucyjnego, gdyż - już po wszczęciu egzekucji, dłużnik złożył korektę deklaracji z której wynikał brak zobowiązania do zapłaty. Tym samym okoliczności sprawy tym bardziej wskazują na zerwanie związku między egzekwowaną kwotą (czynnościami wykonanymi przez organ w tym zakresie), a wysokością poniesionych przez Stronę kosztów. W ostatecznym rozrachunku organ nie egzekwował zobowiązania – z uwagi, że uległo ono modyfikacji do wysokości 0 zł zaległości, a wyegzekwował jedynie koszty w wysokości 797.484,80 zł. Niniejsza sprawa w jaskrawy sposób wskazuje, na nieadekwatność wysokości kosztów egzekucyjnych ustalonych przez organ na podstawie zakwestionowanych przez Trybunał Konstytucyjny przepisów do podjętych czynności przez organ egzekucyjny, które w efekcie nie przyniosły żadnej kwoty wpływu do budżetu z tytułu wyegzekwowania zaległości podatkowej, a jedynie obciążyły Stronę wysokimi kosztami egzekucyjnymi. Wobec powyższego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie zaistniały przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania, o których mowa w art. 61a § 1 K.p.a. a postępowanie zostało przeprowadzone przez organ z naruszeniem art. 7 K.p.a. który stanowi, że w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli oraz art. 8 § 1 K.p.a., który obliguje organ do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania. Tym samym podniesione przez skarżącą zarzuty okazały się zasadne. Z tego też względu Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2017 r. (pkt 1 sentencji wyroku). O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 P.p.s.a. i w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.) (pkt 2 sentencji wyroku). Z uwagi na to, że skarżąca Spółka uiściła wpis sądowy od skargi w kwocie 200 zł a stosownie do § 2 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. z 2003 r. nr 221, poz. 2193 ze zm.) opłata ta winna wynieść 100 zł, o zwrocie nadpłaconego wpisu sądowego orzeczono na podstawie art. 225 P.p.s.a., zgodnie z którym opłatę prawomocnie uchyloną w całości lub w części postanowieniem sądu oraz różnicę między kosztami pobranymi a kosztami należnymi, a także pozostałość zaliczki wpłaconej na pokrycie wydatków zwraca się stronie z urzędu na jej koszt (pkt 3 sentencji wyroku). Ponownie rozpoznając sprawę organ winien uwzględnić uwagi poczynione przez Sąd w niniejszym uzasadnieniu.