I SA/Go 438/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant Starszy referent Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi TF S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie uchylenia po wznowienia postępowania decyzji ostatecznej w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. oddala skargę. TF S.A. (zw. dalej: spółka, skarżąca, strona) wniosło skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego (zw. dalej: Kolegium Odwoławcze, SKO, organ II instancji) z [...] maja 2009r. nr [...] uchylającą decyzję Prezydenta Miasta (zw. dalej: Prezydent Miasta, organ I instancji) z [...] marca 2009r. Nr [...] w przedmiocie uchylenia ostatecznej decyzji z [...] maja 2005r. Nr [...] określającej stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. w wysokości 26.225,20zł i określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za w/w okres w wysokości 34.325,30zł. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie stanu faktycznego ustalonego przez nie w następujący sposób: Organ I instancji wydał [...] maja 2005r. decyzję Nr [...], w której określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. w kwocie 26.226,30zł. wyliczoną w następujący sposób: 1/ grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 28741m² x 0,52zł.=14.945,32zł, 2/ budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 742,10m² x 15,20zł =11.279,92zł. - zgodnie z danymi zawartymi w złożonej [...] listopada 2005r. deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2004. W deklaracji dotyczące informacji o przedmiotach zwolnionych skarżąca Spółka zadeklarowała budynki wpisane do rejestru zabytków o pow. użytkowej 4485,7m², które podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie art.7 ust.1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Decyzją Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków nr [...] z [...] kwietnia 2000r. wpisano do rejestru zabytków województwa pod nr [...] zespól budynków dawnej Wytwórni [...], składający się z: budynku administracyjnego i budynku produkcyjnego fermentowni (do rejestru zabytków nie zostały wpisane wszystkie budynki położone przy ul. [...]). Powyższą decyzję doręczono stronie skutecznie - 9 czerwca 2005r. Ponieważ skarżący nie wniósł odwołania, stała się ona ostateczna. Strona, [...] czerwca 2007r. złożyła wniosek "o wznowienie postępowania w sprawach dotyczących podatku od nieruchomości za lata 2003-2006 z uwagi na to, że ustalenia, na podstawie których określono podatek nie były zgodne ze stanem faktycznym". Prezydent Miasta po wznowieniu postanowieniem nr [...] z [...] lipca 2007r. postępowania podatkowego zakończonego decyzjami ostatecznymi określającymi podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego za lata 2003, 2004, 2005 i 2006, wydał [...] sierpnia 2007r. decyzję nr [...] odmawiającą uchylenia w całości lub w części decyzji z [...] maja 2005r. nr [...], uzasadniając swoje stanowisko brakiem przesłanek, o których mowa w art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej. Na skutek złożonego przez stronę odwołania, decyzją nr [...] z [...] października 2007r., doszło do uchylenia zaskarżonej decyzji i przekazana sprawy do ponownego rozpatrzenia, organ I instancji mając na uwadze wskazania organu odwoławczego, pismem z [...] października 2007r. wezwał stronę do sprecyzowania żądania co do przesłanek wznowienia postępowania w trybie art. 240 ordynacji podatkowej. W odpowiedzi, strona w piśmie z [...] listopada 2007r. wskazała, że jej żądanie z [...] czerwca 2007r. było wnioskiem o stwierdzenie nieważności decyzji określających wymiar podatku od nieruchomości za lata 2003-2005, gdyż organ przyjął błędną podstawę opodatkowania. Jedynie z ostrożności procesowej podtrzymała wniosek o wznowienie postępowania z uwagi na przesłankę określoną w art.240 §1 pkt5. Nadto podkreśliła, że w 2004r. całość zadeklarowanych powierzchni nie nadawała się na prowadzenie działalności gospodarczej, a opodatkowanie obiektów podatkiem od nieruchomości wg stawki dla obiektów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, które ze względów technicznych nie nadawały się do prowadzenia działalności gospodarczej, jest niezgodne z art.1a ust.1 pkt3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Prezydent Miasta z uwagi na powyższe przekazał wniosek strony wraz z aktami sprawy do Kolegium Odwoławczego, jako organu właściwego do rozstrzygania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Natomiast, postanowieniem nr [...] z [...] listopada 2007r. zawiadomił skarżącą, że sprawa z wniosku o wznowienie postępowania z uwagi na przesłankę określoną w art.240 §1 pkt5 zostanie rozpatrzona po rozstrzygnięciu przez Kolegium Odwoławcze kwestii dotyczącej stwierdzenia nieważności decyzji określających spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2003-2005. Decyzją z [...] marca 2008r. nr [...] SKO odmówiło stwierdzenia nieważności w/w decyzji, gdyż nie dopatrzyło się zaistnienia żadnej przesłanek do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej zawartych w art.247 §1 ordynacji podatkowej. Po rozpatrzeniu zarzutów odwołania, organ odwoławczy decyzją nr [...] z [...] maja 2008r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie z [...] marca 2008r. Prezydent Miasta, w związku z wnioskiem strony zmienionym w [...] listopada 2007r., o wznowienie postępowania z uwagi na przesłankę określoną w art.240 §1 pkt5, postanowieniem nr [...] z [...] sierpnia 2008r. wznowił postępowanie zakończone decyzją ostateczną [...] z [...] maja 2005r. określającą spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004. Organ I instancji, prowadząc postępowanie podatkowe, zgromadził materiał dowodowy w celu oceny, czy będące w posiadaniu Spółki budynki położone przy ul. [...] nie były i nie mogły być w 2004r. wykorzystywane ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej. Udowodnienie tego faktu stanowiłoby, zdaniem organu, o zaistnieniu przesłanki, o której mowa w art.240 §1 pkt 5 ordynacji podatkowej, tj. wyjście na jaw nowej okoliczności faktycznej nieznanej organowi podatkowemu w dniu wydawania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. W toku prowadzonego postępowania strona przedłożyła: kopie faktur z 2007r., inwentaryzację budowlaną budynków warsztatowych byłej [...] wykonaną w październiku 2003r. przez technika budowlanego M.K., z załączoną dokumentacją fotograficzną elewacji budynków, co zdaniem skarżącej potwierdza, że stan techniczny samego budynku (dewastacja budynku) wykluczał możliwości jego użytkowania. W dniu [...] stycznia 2009r. przeprowadzony został dowód z przesłuchania świadków: M.K. oraz A.G., którzy również potwierdzili, że z uwagi na brak wody, prądu i ogrzewania oraz znaczne ich zdewastowanie budynek biurowy i warsztatowy nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Organ stanął na stanowisku, że opinie wyrażone przez świadków stanowią ich subiektywna ocenę na temat stanu technicznego budynków i nie odnoszą się w żaden sposób do elementów konstrukcyjnych budynków, ponieważ osoby te nie są biegłymi w tym zakresie. W kwestii pojęcia "względów technicznych" zaznaczył powołując się na orzeczenia sadów administracyjnych (por. WSA w Lublinie z 20 czerwca 2008r. sygnatura akt ISA/Lu 82/08), że podziela pogląd, co do tego , że wyłączenie z zakresu opodatkowania dotyczy sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej, a powodem tego jest zdarzenie niezależne od podatnika, dotyczące stanu technicznego nieruchomości. W nawiązaniu do powyższego, organ I instancji podkreślił, iż zgromadzony materiał dowodowy bezsprzecznie dowodzi, że obiekt budowlany przez samego właściciela nie był utrzymywany w należytym stanie technicznym i estetycznym, co skutkowało niemożnością wykorzystywania obiektu na cele działalności gospodarczej; trudno zatem mówić o zdarzeniu niezależnym od podatnika. Zaznaczył, że należało dokonać remontu dachu, wymiany stolarki, napraw posadzek, uprzątnąć pomieszczenia i zamontować niezbędne instalacje. Na poparcie swojego stanowiska powołał wyrok WSA w Poznaniu z 16 kwietnia 2008r., sygnatura akt lSA/Po 33/08. Do materiału dowodowego włączono również protokół oględzin budynku położonego przy ul. [...] niewpisanego do rejestru zabytków znajdującego się przy budynku administracyjnym I, przeprowadzonych u nowego właściciela nieruchomości w dniu [...] października 2008r. Organ podkreślił, że protokół ten opisuje stan obecny przedmiotowego budynku, jednakże wskazuje na możliwości wykorzystywania obiektu np. na cele magazynowe. W jego ocenie, analiza dowodów dowiodła, że nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. Nie wskazują one bowiem jednoznacznie, że ze względów technicznych budynki nie mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Winny być zatem opodatkowane podatkiem od nieruchomości według stawki właściwej dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stwierdził też, że do rozstrzygnięcia w prowadzonym postępowaniu pozostawała nadto kwestia powierzchni użytkowej budynków, którą przyjęto za podstawę opodatkowania w decyzji określającej spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004 (zgodnie z deklaracją podatnika 742,10m²). W piśmie z [...] października 2008r., tj. w trakcie prowadzonego postępowania wznowieniowego, strona wyjaśniła bowiem, że na zadeklarowaną powierzchnię budynków w deklaracji za 2004r. składało się: 1/ 160m2 w budynku administracyjnym nr I - zły stan techniczny, 2/ 582,1m2 w budynku administracyjnym nr II - zły stan techniczny. W jej ocenie, powierzchnia 742,1m2 winna być opodatkowana wg stawki dla "inne". Pomimo dwukrotnego wezwania strona nie dostarczyła m.in. zestawienia powierzchni użytkowej budynków położonych przy ul. [...], z wyszczególnieniem powierzchni użytkowej budynków wpisanych i niewpisanych do rejestru zabytków. Natomiast z zestawienia sporządzonego przez nowego właściciela wynikało, że: 1/ powierzchnia użytkowa części budynku administracyjnego I (niewpisana do rejestru zabytków) wynosi 160m², 2/ powierzchnia użytkowa budynku administracyjnego II (niewpisanego do rejestru zabytków) wynosi 1115 m². Na podstawie zaś rejestrów ruchu budowlanego prowadzonych przez Wydział Planowania Przestrzennego i Budownictwa Urzędu Miasta i wydanych pozwoleń na budowę, rozbiórkę lub wykonanie innych robót budowlanych prowadzonych na działkach przy ul. [...], organ I instancji ustalił, że w latach 2002-2007 nie nastąpiła rozbudowa budynku biurowego, oznaczanego przez spółkę i nowego właściciela jako budynek administracyjny nr II, czy też jego rozbiórka i wybudowanie nowego obiektu o większej powierzchni użytkowej. Zgodnie z art.4 ust.1 pkt2 i art.1a ust.1 pkt5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa, która oznacza powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych (za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny, poddasza użytkowe). W świetle powyższych ustaleń, Prezydent Miasta stwierdził, że w odniesieniu do podstawy opodatkowania budynków wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczność faktyczne istniejące w dniu wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r., nieznane organowi. Za podstawę opodatkowania w dotychczasowej decyzji przyjął zadeklarowaną przez stronę powierzchnię użytkową budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej 742,10m², która okazała się zaniżona. Wynika to z zestawienia powierzchni budynków sporządzonego w 2008r. przez nowego właściciela nieruchomości, co oznacza, że okoliczność ta nie była znana organowi podatkowemu w dniu [...] maja 2005r. Zdaniem Prezydenta Miasta opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości winny podlegać budynki o pow. 1275m2. W dniu [...] grudnia 2008r. do organu I instancji wpłynęło pismo uzupełniające strony, w którym wniosła o zmianę opodatkowania gruntu ze stawki dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności na stawkę dla gruntów pozostałych, w ramach toczącego się postępowania wznowieniowego dotyczącego podatku od nieruchomości za lata 2003-2005, ponieważ: 1) grunty te nie byty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (poza gruntami na których posadowione są budynki, w których była prowadzona działalność gospodarcza), 2) nieruchomość ta została nabyta przez Zakład TF S.A. ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji w celu wykorzystania jej na cele związane z rehabilitacją, 3) grunt na którym posadowione są budynki wpisane do rejestru zabytków podlegają opodatkowaniu wg stawki dla gruntów pozostałych. Wznowienie postępowania zakończonego ostatecznymi decyzjami Prezydenta Miasta z [...] maja 2005r. w przedmiocie określenia stronie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2003, 2004 i 2005 nastąpiło na wniosek strony z [...] czerwca 2007r., uzupełniony pismem z [...] listopada 2007r., z uwagi na przesłankę określoną w art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej. Odnosząc się do treści powołanego przepisu, Prezydent Miasta stwierdził, że strona, rozszerzając przedmiot żądania, winna powołać się łącznie na dwie przesłanki, tj. podnieść, że aktualnie wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, której wzruszenia się domaga, a które to okoliczności lub dowody, po pierwsze, są istotne dla sprawy, a po drugie, nie były znane organowi podatkowemu w chwili jej wydania. W związku z tym, że wniesione przez skarżącą pismo uzupełniające nie spełniało tych wymogów organ podatkowy I instancji pismem z [...] grudnia 2008r. wezwał do sprecyzowania żądania. Jednocześnie poinformował, że wskazane w w/w piśmie okoliczności znane były organowi podatkowy I instancji w dniu wydania decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2003, 2004 i 2005, a opodatkowanie wszystkich gruntów będących w posiadaniu spółki stawką dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą wynika z definicji takich gruntów zawartej w art.1a ust.1 pkt3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Stwierdził, że odmienna interpretacja powołanego wyżej przepisu prawa podatkowego nie jest ani nową okolicznością faktyczną, ani nowym dowodem, który mógłby stanowić przesłankę wznowienia postępowania. Może natomiast stanowić przesłankę do stwierdzenia nieważności decyzji w trybie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa. W odpowiedzi, strona w piśmie z [...] stycznia 2009r. wskazała, że przesłanką wznowienia postępowania z art.240 §1 pkt5 jest to, że nieruchomość została nabyta przez Zakład TF S.A. ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji w celu wykorzystania jej na cele związane z rehabilitacją. W decyzji z [...] marca 2009r. Prezydent Miasta odnosząc się do tak sformułowanego żądania strony, stwierdził, że wskazana nowa okoliczność faktyczna nie jest istotna w rozpatrywanej sprawie, a jest to jeden z warunków koniecznych wymienionych w art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej. Pozostaje bowiem bez wpływu na zmianę stawki podatkowej – ze stawki od gruntów związanych z działalnością gospodarczą na stawkę od gruntów pozostałych, o co wnioskuje strona. Zgodnie z art.1a ust.1 pkt3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art.5 ust.1 pkt1 lit. b, tj. gruntów pod jeziorami, zajętych na zbiorniki retencyjne lub elektrowni wodnych, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z cytowanego przepisu wynika - zdaniem organu - bezspornie, że wszystkie grunty będące w 2004r. w posiadaniu strony, tj. w posiadaniu przedsiębiorcy, były gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ustawodawca nie wyłączył z tej kategorii, gruntów nabytych przez zakłady pracy chronionej, ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji w celu wykorzystania ich na cele związane z rehabilitacją. Taki przedmiot opodatkowania winien być opodatkowany stawką dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Reasumując, organ I instancji uznał, że w odniesieniu do przyjętej w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. podstawy opodatkowania od budynków wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne i nowy dowód istniejący w dniu jej wydania, a nieznane organowi podatkowemu. Tym samym zachodzi przesłanka do wznowienia postępowania, o której mowa w art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej i w związku z powyższym uchylił decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. w kwocie 26.225,20zł i określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. w kwocie 34.352,30zł, wyliczoną w następujący sposób: 1/ grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 28741m² x 0,52zł = 14.945,32zł, 2/ budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 1275m2 x 15,20zł x 3/12 =19.380,00zł, W odwołaniu od powyższej decyzji strona zaskarżając decyzję w części określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. w kwocie 34.352,30zł zażądała przekazania sprawy organowi I instancji w tym zakresie do ponownego rozpoznania. Zarzuciła: naruszenie przepisów: 1/ art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej, poprzez: a/ błędne ustalenie, że nie wyszły na jaw podnoszone przez stronę - istotne dla sprawy okoliczności i przyjęcie, że stan techniczny budynków umożliwiał ich wykorzystanie do prowadzenia w nich działalności gospodarczej, co jest sprzeczne z ustalonym przez organ podatkowy pierwszej instancji stanem faktycznym, który jednoznacznie potwierdza, że stan techniczny budynków uniemożliwiał prowadzenie w nich działalności gospodarczej, b/ błędne uznanie, że nie wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności i dowody - jak chociażby fakt nabycia przedmiotowej nieruchomości ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji w celu wykorzystywania tej nieruchomości na cele związane z rehabilitacją, co winno skutkować zastosowaniem stawki podatku od nieruchomości gruntów wg stawki dla gruntów pozostałych, a nie dla gruntów na których prowadzona jest działalność gospodarcza; c/ błędne uznanie, że nie jest nową okolicznością, iż na gruncie posadowione są zabytki, wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, co skutkuje stosowaniem dla takich gruntów stawki podatku od nieruchomości dla gruntów pozostałych; 2/ art.243 §2 poprzez wyjście poza granice wniosku, zakreślone przez stronę i pozbawione zasadności ustalanie w postępowaniu wznowieniowym powierzchni użytkowej budynków, która została załatwiona odpowiednimi decyzjami ostatecznymi. W uzasadnieniu strona podniosła, że organ I instancji, określając wysokość zobowiązania podatkowego w oparciu o ustalaną na nowo powierzchnię przedmiotowej nieruchomości, przekroczył granice jej wniosku o wznowienie postępowania. Zdaniem skarżącej, niedopuszczalne jest aby w ramach postępowania wznowieniowego, którego ramy określa ściśle przesłanka wznowienia, organ dokonywał badania zgodności z prawem i stanem faktycznym decyzji objętej postępowaniem wznowieniowym w pełnym zakresie. Za nieupawnione uznała kwestionowanie w ramach niniejszego postępowania ustalonej ostatecznymi decyzjami wielkości powierzchni nieruchomości, zadeklarowanych przez nią. Takie procedowanie organu pozostaje, według niej, w sprzeczności z zasadą trwałości decyzji ostatecznych, sformułowaną w redakcji przepisu art.128 ordynacji podatkowej. Na poparcie swojego stanowiska powołała treść wyroku NSA, z 21 maja 2008 roku, sygn. akt II FSK 413/07. Podkreśliła ponadto, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy w żadnym razie nie potwierdził uznania organu, że stan techniczny budynków umożliwiał prowadzenie w nich działalności gospodarczej. W budynkach tych bowiem nie tylko nie było wody, prądu i ogrzewania, ale przede wszystkim były one zdewastowane. Stan techniczny budynków jest, w ocenie strony, okolicznością bezsporną, a okoliczność niemożności prowadzenia działalności gospodarczej potwierdziły jednoznacznie: znajdująca się w aktach sprawy inwentaryzacja budowlana budynków, oraz zeznania świadków M.K. i A.G.. Stwierdziła, że dyskredytowanie przez organ wartości zeznań powołanych świadków w oparciu o twierdzenie, że ich opinie stanowią subiektywną ocenę co do stanu technicznego budynków i nie odnoszą się w żaden sposób do elementów konstrukcyjnych budynków jest nie tylko bezpodstawne i stanowi o przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów, ale przede wszystkim nie wytrzymuje konfrontacji z pozostałym, zgromadzonym w toku postępowania materiałem dowodowym. Kolegium Odwoławcze uznając zarzuty odwołania za bezzasadne, decyzją z [...] maja 2009r. nr [...] uchyliło w całości decyzję Prezydenta Miasta z [...] marca 2009r. Nr [...] w przedmiocie uchylenia ostatecznej decyzji nr [...] z [...] maja 2005r. określającej spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004 w kwocie 26.225,20zł i określającej jej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za ten rok w kwocie 34.325,30zł i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu SKO podkreśliło, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą (przesłanki wznowienia) określoną w art.240 ordynacji podatkowej. Instytucja wznowienia postępowania nie może być jednak wykorzystana do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Nie jest to bowiem kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną wymienioną w art.240 § 1 Ordynacji podatkowej. Przepis ten odnosi się wyłącznie do kwalifikowanych wad procesowych i oczywistym jest, że na jego podstawie nie można czynić rozważań materialno prawnych (wyrok NSA w Warszawie z 14.12.2005r., sygn. IIFSK 47/05, opubl. LEX nr 187631). Niniejsze postępowanie zostało wznowione na podstawie przesłanki określonej w art.240 §1 pkt5, tj. z powodu wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który wydał decyzję. Aby wzruszyć decyzję ostateczną, muszą zaistnieć kumulatywnie następujące przesłanki: 1) ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, 2) okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego czyli istniały w dniu wydania decyzji, ale nie były znane organowi, który wydał decyzję, 3) powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części. Podkreślił, że nowe dowody czy okoliczności faktyczne (zdarzenia, fakty lub wydarzenia zaistniałe w sensie fizycznym lub ich niewystąpienie) to takie, które zostały nowo odkryte w sprawie i nie były znane organowi podatkowemu oraz stronie, a także po raz pierwszy zgłoszone przez stronę okoliczności jej znane, ale nieprzedstawione organowi orzekającemu w postępowaniu zwykłym. Ponadto SKO podkreśliło, że organ prowadzący postępowanie wznowieniowe nie może wyjść poza zakres podstawy wznowienia określonej we wniosku. Rozpoznając niniejszą sprawę w następstwie odwołania, Kolegium Odwoławcze zaznaczyło, że w niniejszej sprawie Prezydent Miasta bezspornie przyjął, iż nowym dowodem nieznanym temu organowi w dniu wydania przedmiotowej decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2004r. jest złożona do akt [...] października 2008r. inwentaryzacja budowlana budynków warsztatowych byłej [...] wykonana w październiku 2003r. przez technika budowlanego M.K.. Według organu I instancji dokument ten nie jest jednak dowodem istotnym dla rozstrzygnięcia sprawy, bowiem jak wskazał - opis systemu technicznego obiektów zawartych w / w dokumencie nie potwierdza jednoznacznie, że przedmiotowy obiekt nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Niemniej jednak Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że organ I instancji nie dokonał w dostatecznym stopniu ustalenia stanu faktycznego oraz jego oceny w aspekcie stanu technicznego przedmiotowych obiektów na podstawie przedłożonego przez stronę nowego dowodu – inwentaryzacji budowlanej wykonanej w października 2003r. Stwierdziło, że do ostatecznego ustalenia, czy w 2004r. strona prowadziła w przedmiotowej nieruchomości działalność gospodarczą, czy też nie (co całkowicie pozwoliłby rozstrzygnąć wszelkie wątpliwości faktyczne i prawne w tej sprawie) organ I instancji winien rozważyć możliwość dopuszczenia, jako dowodu w sprawie, dowodu z dokumentów księgowych podatnika za 2004r. Jednocześnie organ odwoławczy podkreślił, że strona, skoro ma na względzie wzruszenie decyzji ostatecznej winna współpracować z Prezydentem Miasta i nie utrudniać przeprowadzenia powyższego dowodu pozwalającego na zbadanie, czy nie mogła i nie prowadziła w przedmiotowym czasie działalności gospodarczej. Podniesiony w odwołaniu zarzut naruszenia art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej był zatem, w ocenie Kolegium, uprawniony. W kwestii przeprowadzonych przez organ I instancji dowodów z zeznań świadków, SKO wyjaśniło, że kiedy w art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej mowa jest o nowych dowodach istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi, który ją wydał, chodzi o dowody w znaczeniu środków dowodowych, czyli w ujęciu przedmiotowym, a więc np. zeznania świadków istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję, a nie samych źródeł dowodowych, czyli bytu w dniu wydania decyzji nieznanych organowi świadków którzy mogli złożyć stosowne zeznania, lecz nie uczynili tego przed dniem wydania decyzji ostatecznej (por. wyrok NSA z 27 czerwca 2008r. sygn. akt I FSK 745/07). Na tej podstawie organ odwoławczy stwierdził, że dowody z zeznań wyżej wskazanych świadków nie mogą być uznane za nowe dowody w rozumieniu art.240 §1pkt5, skoro zeznania zostały złożone po wydaniu w sprawie decyzji ostatecznej Kolegium Odwoławcze za niezasadny uznało również zarzut naruszenia art.243 §2 ordynacji podatkowej, w myśl którego postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Organ I instancji nie wyszedł bowiem poza wskazaną przez stronę przesłankę z art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej. Powołany przez stronę wyrok NSA z 21.05.2008r., sygn. II FSK 413/07 wydany został w innym stanie faktycznym. NSA stwierdził w jego uzasadnieniu, że skoro postępowanie wznowieniowe wszczęto i prowadzono tylko z powodu nowych okoliczności faktycznych odnoszących się do budynku, to organy orzekające w sprawie nie były uprawnione, aby w toku tego nadzwyczajnego postępowania wyjaśniać stan faktyczny odnośnie do gruntu. Ta kwestia była bowiem załatwiona decyzjami ostatecznymi i nie mogła być ponownie rozstrzygana decyzjami wydanymi w trybie wznowienia, zgodnie z zasadą trwałości decyzji ostatecznych sformułowaną w art.128 ordynacji podatkowej. Co do zarzutu naruszenia zakazu reformationis in peius uregulowanego w art.234 ordynacji podatkowej, Kolegium Odwoławczego podkreśliło, że adresowany jest on wyłącznie do organu odwoławczego, który nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Postępowanie wznowieniowe prowadzone było przez organ I instancji i zakaz ten go nie dotyczy (por.: wyrok NSA w Łodzi z 24.04.2003r., sygn. ISA/Łd 2234/01). W skardze na powyższą decyzję strona wnosząc między innymi o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi II instancji do rozpatrzenia, zarzuciła naruszenie: I/ przepisów postępowania - art.121 §1, art.122, art.187 §1, art.191, art.210 §1 pkt 6 oraz §4, art.233 §2 ordynacji podatkowej, przejawiające się w: a/ uchyleniu decyzji organu I instancji w całości, podczas gdy - strona zaskarżyła tę decyzję tylko w części, to jest w pkt 2; b/ braku prawidłowego uzasadnienia prawnego decyzji, w szczególności niewyjaśnienie podstaw takiego zastosowania przepisu art.233 §2 ordynacji podatkowej, które skutkowało uchyleniem decyzji organu I instancji w całości; c/ nieustosunkowaniu się przez organ II instancji do zarzutu strony, sformułowanego w odwołaniu, że Prezydent Miasta błędnie ustalił, iż stan techniczny budynków umożliwiał prowadzenie w nich działalności gospodarczej; d/ nieustosunkowaniu się przez organ podatkowy II instancji do zarzutu strony, sformułowanego w odwołaniu, że Prezydent Miasta błędnie przyjął, że zakup nieruchomości ze środków z funduszu rehabilitacji nie jest nową okolicznością, w rozumieniu przepisu art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej; e/ interpretowaniu wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony skarżącej; f/ przekroczeniu granic swobodnej oceny materiału dowodowego, w drodze jego dowolnej i wybiórczej analizy.; II/ przepisów prawa materialnego:1/ art.240 §1 pkt5, poprzez: a/ pominięcie, że wyszły na jaw podnoszone przez stronę - istotne dla sprawy okoliczności i przyjęcie, że stan techniczny budynków umożliwiał ich wykorzystanie do prowadzenia w nich działalności gospodarczej, co wynika z ustalonego przez organ podatkowy I instancji stanu faktycznego, który jednoznacznie potwierdza, że stan techniczny budynków uniemożliwiał prowadzenie w nich działalności gospodarczej; b/ pominięcie, że wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe istotne okoliczności i dowody - jak chociażby fakt nabycia przedmiotowej nieruchomości ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji w celu wykorzystywania tej nieruchomości na cele związane z rehabilitacją, co winno skutkować zastosowaniem stawki podatku od nieruchomości gruntów wg stawki dla gruntów pozostałych, a nie dla gruntów na których prowadzona jest działalność gospodarcza; c/ pominiecie, iż na gruncie posadowione są zabytki, wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, co jest nową istotną okolicznością, skutkującą stosowaniem dla takich gruntów stawki podatku od nieruchomości dla gruntów pozostałych; d/ art.243 §2 poprzez wyjście poza granice wniosku, zakreślone przez stronę i pozbawione zasadności podzielenie stanowiska organu I instancji, co do ustalania w postępowaniu wznowieniowym powierzchni użytkowej budynków, która została załatwiona odpowiednimi decyzjami ostatecznymi. Tym samym bowiem organ I instancji wydał decyzję na niekorzyść strony skarżącej. W motywach uzasadnienia strona za niedopuszczalne uznała uchylenie decyzji organu I instancji w całości, w sytuacji w której jej odwołanie od tej decyzji dotyczyło jedynie jej części, co do określenia na nowo powierzchni przedmiotowej nieruchomości. Strona wywodząc odwołanie stała bowiem na stanowisku, iż ostateczna decyzja Prezydenta Miasta z [...] maja 2005r. nr [...] określająca skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. w kwocie 35.347.20zł winna była zostać uchylona przez organ podatkowy I instancji w ramach postępowania wznowieniowego w całości, jednakże tylko i wyłącznie w związku z okolicznościami i faktami podnoszonymi przez stronę w toku tego postępowania. Skarżąca nadal podtrzymała zarzut błędnego przyjęcia przez organ podatkowy, że 2004r. wszystkie budynki były w stanie technicznym umożliwiającym prowadzenie w nich działalności gospodarczej mimo, że w budynkach tych nie tylko nie było wody, prądu i ogrzewania, ale przede wszystkim były one zdewastowane. Jej zdaniem bezsprzecznie potwierdza to zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, w szczególności inwentaryzacja budowlana budynków czy zeznania świadków: M.K. i A.G.. Ponadto, uznała, że wskazała na istotną okoliczność, nieznaną organowi podatkowemu, iż przedmiotowa nieruchomość zakupiona została ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji, co wyłącza, w jej ocenie, możliwość opodatkowania takich nieruchomości według stawek dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Oprócz tego, strona wskazała, że zaskarżone rozstrzygnięcie pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu art.121 §1 ordynacji podatkowej, albowiem nie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Za niedopuszczalne uznała sytuacje w których organ odwoławczy albo uchyla w całości decyzję, którą strona skarży tylko w części i nie wyjaśnia dlaczego, bądź gdy dowolnie wychodzi poza granice wniosku strony o wznowienie postępowania w sytuacji, gdzie zakres przedmiotowy tego postępowania wyznacza treść wniosku podatnika, lub gdy dowody dyskredytuje i rozstrzyga się na niekorzyść skarżącego bezzasadnie uzasadniając np. że opinie stanowią subiektywną ocenę świadków, wreszcie, gdy organ odwoławczy nie odnosi się do wszystkich podnoszonych przez stronę zarzutów. Strona stwierdziła, że istotnym również będzie określenie skutków naruszenia przez organ odwoławczy przepisu art.210 §1 ust.6 i art.210 §4 ordynacji podatkowej, a co za tym idzie - stwierdzenie naruszenia tego przepisu postępowania, w stopniu wywierającym istotny wpływ na wynik sprawy. Kolegium Odwoławcze uznając przedstawione zarzuty za bezzasadne, w odpowiedzi na skargę podtrzymało swoje stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i wniosło o odrzucenie skargi z uwagi na to, że obarczona jest ona wadami procesowymi, i jednocześnie, z ostrożności procesowej –o jej oddalenie. Organ odwoławczy podkreślił, że pomimo żądania skarżącej uchylenia części decyzji, nie mógł jednak uchylić decyzji tylko w części określającej nową wysokość zobowiązania podatkowego, pozostawiając w mocy część decyzji uchylającą decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004r., gdyż zgodnie z art.245 §1 ordynacji podatkowej, organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (określonego w art.243 §2) wydaje decyzję, w której: 1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art.240 §1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie, 2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art.240 §1, 3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art.240 §1, lecz: a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art.68 lub art.70. Wydanie przez organ II instancji decyzji o treści wskazanej w żądaniu skarżącego skutkowałoby powstaniem stanu prawnego, w którym nie byłoby w obrocie prawnym decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004r. Postępowanie prowadzone w I instancji musiałoby dotyczyć wyłącznie określenia wysokości tego zobowiązania. Taki stan prawny nie byłby korzystniejszy dla skarżącego niż stan powstały w wyniku uchylenia decyzji organu I instancji w całości. Nie ma bowiem ustawowych gwarancji, że wysokość podatku w postępowaniu wznowieniowym musi zostać określona w wysokości niższej niż w dotychczasowa. Nie można też wykluczyć, że w trakcie tego postępowania organ podatkowy stwierdziłby, że może zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak, jak decyzja dotychczasowa i wówczas powinien odmówić uchylenia decyzji dotychczasowej, co byłoby już niemożliwe z powodu jej wcześniejszego uchylenia. Zatem powstałby stan prawny nieprzewidziany w przepisach prawa podatkowego i to wyłącznie z powodu wadliwego rozstrzygnięcia organu II instancji. Zresztą, z brzmienia przepisów zawartych w art.243 §2 i art.245 §1 ordynacji podatkowej jasno wynika, że właściwy organ przeprowadza jedno postępowanie co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy, a następnie wydaje jedną decyzję, w której orzeka o obydwu tych zagadnieniach. Decyzja Kolegium Odwoławczego zapadła zatem na korzyść strony i zgodnie z żądaniem wyrażonym w odwołaniu - z uwzględnieniem obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa. Skarżący domagał się bowiem uchylenia decyzji w części określającej mu wysokość zobowiązania podatkowego w wysokości wyższej niż pierwotnie i przekazania sprawy organowi I instancji w tym zakresie do ponownego rozpoznania, a Kolegium - wobec braku możliwości uchylenia decyzji w części - uchyliło całą decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. Organ dodatkowo wskazał, że z brzmieniem art.127 ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne, więc zgodnie z tą zasadą każda sprawa rozpoznana i rozstrzygnięta decyzją organu I instancji podlega, w wyniku wniesienia odwołania, ponownemu rozpoznaniu i rozstrzygnięciu przez organ II instancji. Sprawa powinna być, zatem dwukrotnie rozpoznana i rozstrzygnięta. Konsekwencją powyższej zasady jest ukształtowanie postępowania odwoławczego, w ten sposób, że organ odwoławczy w myśl art.233 ordynacji podatkowej nie może ograniczyć się tylko do kontroli decyzji organu I instancji, lecz zobowiązany jest do ponownego merytorycznego rozpoznania sprawy. Organ ten rozpoznaje sprawę, a nie odwołanie (tak: WSA w Gdańsku, wyrok z 22 kwietnia 2008r., sygn. ISA/Gd 1040/07). W przepisach ordynacji podatkowej brak jest norm prawnych wskazujących na to, że organ II instancji związany jest granicami odwołania. Jedyne ograniczenie co do rozstrzygnięcia organu odwoławczego zawiera art.234 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. Dodatkowo podkreślił, że mimo, iż z uzasadnienia skargi wynika, że strona oczekiwała sporządzenia takiego uzasadnienia decyzji organu odwoławczego, które przesadziłoby o sposobie rozstrzygnięcia decyzji w ponownie przeprowadzonym postępowaniu piuerwszpoinstancyjnym, to SKO przekazując sprawę do ponownego rozpoznania nie mogło sugerować, ani wręcz rozstrzygać za organ I instancji o sposobie załatwienie sprawy lub o treści przyszłej decyzji (por. wyrok NSA z 16.11.1999r., sygn. IIISA 7922/98,). Kolegium Odwoławcze potwierdziło, że w zaskarżonej decyzji rzeczywiście nie odniosło się do wszystkich argumentów podniesionych przez stronę w odwołaniu, ale jego zdaniem, nie miało to wpływu na rozstrzygnięcie, gdyż decyzję objętą odwołaniem należało uchylić głównie dlatego, że niektóre z dowodów uznanych przez organ I instancji za nowe, organ II instancji ocenił, jako nie mające przymiotu nowych dowodów w rozumieniu art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej, ponieważ powstały one dopiero po dacie wydania decyzji podatkowej za 2004r. SKO wskazało, że organ I instancji powinien zatem określić zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004r., biorąc pod uwagę tylko nowe dowody ujawnione w postępowaniu wznowieniowym, spełniające przesłanki z art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej, a także dowody na których oparł swoją decyzję nr [...] z [...] maja 2005r. Zaś zarzuty interpretowania wszelkich wątpliwości na niekorzyść strony skarżącej oraz przekroczeniu granic swobodnej oceny materiału dowodowego, w ocenie organu odwoławczego, są całkowicie chybione, albowiem nie zinterpretował on na niekorzyść strony żadnej wątpliwości ani dowodu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne /art.3 §1 i §2 pkt1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. nr 153 poz.1270 ze zm./, które oceniane są pod kątem zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Z racji podjętego w ramach przepisów prawa przez Kolegium Odwoławcze rozstrzygnięcia, istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy na podstawie art.233 §2 ordynacji podatkowej organ II instancji mógł uchylić w całości decyzję Prezydenta Miasta i przekazać mu sprawę do ponownego rozpoznania. Zatem, Sąd badając legalność zaskarżonej decyzji, oceniał ją głównie przez pryzmat art.233 §2 ordynacji podatkowej. Z uwagi na powyższe, w pierwszej kolejności należy poddać wykładni dyspozycje płynące z treści powołanego powyżej przepisu prawa. Norma ta zawiera bowiem pełen katalog kompetencji przysługujących organowi odwoławczemu, a zróżnicowanie rozstrzygnięć tego organu uzależnione jest od okoliczności faktycznych i prawnych danej sprawy oraz możliwości, jakie stwarza w tym zakresie powołany przepis. Zasadą jest, że uchylenie decyzji organu I instancji może mieć miejsce tylko w połączeniu z równoczesnym orzeczeniem co do istoty sprawy bądź umorzeniem postępowania I instancji, albo w połączeniu z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Konsekwencją przyjęcia stanowiska, że komentowany przepis zawiera skończony katalog form postępowania podatkowego, jest zaakceptowanie założenia, że organ odwoławczy nie może uchylać się od zastosowania jednej z tych form działania. W przypadku wystąpienia wątpliwości co do okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, organ odwoławczy powinien przeprowadzić uzupełniające postępowanie dowodowe, bądź też uchylić zaskarżony akt (decyzję / postanowienie) w całości i przekazać sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. Przekazując sprawę, organ II instancji wskazuje, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Tym samym, wydanie decyzji kasacyjnej, bo o niej mowa, i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, jest uzasadnione gdy postępowanie przeprowadzone w I instancji wymaga znacznego poszerzenia materiału dowodowego w sprawie. Ma to miejsce wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub znacznej części. W takich wypadkach organ odwoławczy, aby dokonać oceny prawidłowości ustalenia stanu faktycznego, musiałby przeprowadzić postępowanie wyjaśniające albo w całości, albo w znacznej części, a do tego nie jest uprawniony, nie mieści się to w jego kompetencji, gdyż na przeszkodzie temu stoi przepis art.229 ordynacji podatkowej dotyczący kompetencji organu odwoławczego tylko do przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego. Podkreślić należy, iż możliwości wydania orzeczenia kasacyjnego, o którym mowa w art.233 §2 ordynacji podatkowej, przypisuje się charakter wyjątkowy. W istocie stanowi ona odstępstwo od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przez organ odwoławczy. Niemniej jednak, w sytuacji gdy okoliczności sprawy wskazują na konieczność zapoznania się z argumentacją organu I instancji będącego "dysponentem postępowania kontrolnego", to brak jest podstaw do stwierdzenia, że organ odwoławczy bezzasadnie orzekł o uchyleniu w całości zaskarżonej decyzji i przekazaniu sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia. W świetle art.127 i art.233 §2 ordynacji podatkowej, istota dwuinstancyjnego postępowania polega na tym, że organ odwoławczy obowiązany jest do rozpoznania sprawy co do istoty tylko wtedy, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy, i jednocześnie brak jest podstaw do zastosowania w postępowaniu odwoławczym dyspozycji wynikającej właśnie z art.229 ordynacji podatkowej. W ocenie składu orzekającego, analiza akt sprawy prowadzi do wniosku, iż organ odwoławczy zasadnie wydał orzeczenie o charakterze kasacyjnym, którego efektem było przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jasno i precyzyjnie wskazało na okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Przechodząc zatem do kontroli zaskarżonej decyzji, mając jednocześnie na uwadze powyższe rozważania, w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że strona w skardze poruszyła dwa aspekty, jeden dotyczący naruszenia przez organ odwoławczy przepisów ordynacji podatkowej czyli przeprowadzonego przez organ postępowania odwoławczego oraz drugi dotyczący naruszenia zasad nadzwyczajnego trybu wzruszenia decyzji ostatecznej: art.240 §1 pkt5 i art.243 §2 ordynacji podatkowej. W pierwszym rzędzie należało odnieść się do zarzutu naruszenia przez organy regulacji art.121 §1, art.122, art.187 §1, art.191, art.210 §1 pkt6 oraz §4, art.233 ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy w wyczerpujący i przekonywujący sposób wyeksponował istnienie dostatecznych podstaw do uchylenia decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania oraz prawidłowo zastosował obowiązującą regulację prawną. Kolegium Odwoławcze poddało analizie fakty i dowody zgromadzone w niniejszej sprawie, co następnie znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odniesienie się zaś w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jedynie do kluczowych zarzutów podniesionych przez stronę w odwołaniu, w ocenie Sądu, nie miało wpływu na rozstrzygnięcie, albowiem decyzję objętą odwołaniem należało uchylić dlatego, że niektóre z dowodów uznanych przez organ I instancji za nowe, organ II instancji trafnie ocenił, jako nie mające przymiotu nowych dowodów w rozumieniu art.240 §1 pkt5 Ordynacji podatkowej, powstały one bowiem dopiero po dacie wydania decyzji podatkowej za 2004 rok. Zostało to przez organ odwoławczy w sposób szczegółowy wyjaśnione wraz z podaniem i wyjaśnieniem podstawy prawnej rozstrzygnięcia. W związku z powyższym, zdaniem Sądu, wbrew twierdzeniom podniesionym w skardze, organ nie miał prawnej możliwości wydania decyzji uchylającej decyzję organu I instancji jedynie w części, gdyż doprowadziłoby to do stanu prawnego nieprzewidzianego w przepisach prawa podatkowego, w którym nie byłoby w obrocie prawnym decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004r. Wydając przedmiotową decyzję organ II instancji oparł się na regulacji wynikającej z art.245 §1 ordynacji podatkowej. W przypadku zaś wniesienia odwołania od decyzji wydanej w trybie art.245 ordynacji podatkowej, zastosowanie mają zasady orzekania określone w art.233 ordynacji podatkowej. W nawiązaniu do powyższego, Sąd podkreśla, że wznowienie postępowania jako instytucja procesowa daje możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą (przesłanki wznowienia) określoną w art.240 ordynacji podatkowej. Postępowanie wznowieniowe nie może być jednak wykorzystywane do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym, gdyż jako postępowanie nadzwyczajne, nie jest ono kontynuacją postępowania zwykłego. Istotnym jest w tym postępowaniu to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie wznowione nie może wyjść poza zakres podstawy wznowienia określonej we wniosku. Jak już wskazano, przedmiotem niniejszego postępowania była ocena czy w rozpatrywanej sprawie pojawiły się nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody w sprawie. W ocenie Sądu, organ podatkowy II instancji trafnie stwierdził, że w odniesieniu do przyjętej w decyzji z dnia [...] maja 2005r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004r. nowym dowodem nieznanym organowi I instancji w dniu wydania przedmiotowej decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2004r. była złożona do akt 16 października 2008r. inwentaryzacja budowlana budynków warsztatowych byłej [...] wykonana w październiku 2003r. przez technika budowlanego M.K.. Zasadnie też stwierdził, że organ I instancji nie dokonał w dostatecznym stopniu ustalenia stanu faktycznego oraz jego oceny w aspekcie stanu technicznego przedmiotowych obiektów na podstawie przedłożonego przez stronę nowego dowodu – inwentaryzacji budowlanej wykonanej w października 2003r. W tej mierze organ stwierdził, że do ostatecznego ustalenia, czy w 2004r. strona prowadziła w przedmiotowej nieruchomości działalność gospodarczą, czy też nie (co całkowicie pozwoliłoby rozstrzygnąć wszelkie wątpliwości faktyczne i prawne w tej sprawie) organ I instancji winien rozważyć możliwość dopuszczenia, jako dowodu w sprawie, dowodu z dokumentów księgowych podatnika za rok 2004. Sąd podziela również stanowisko organu podatkowego II instancji wyrażone w kwestii zeznań powołanych w toku prowadzonego postępowania świadków, iż w świetle art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej nie można ich uznać za nowe dowody albowiem jak to szczegółowo wyjaśnił organ odwoławczy, zostały one złożone już po wydaniu w sprawie decyzji ostatecznej. Zaskarżona decyzja wydana została więc na korzyść strony skarżącej, gdyż celem złożonego przecież odwołania było uchylenie decyzji w części określającej jej wyższe aniżeli w ostatecznej decyzji zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004r. i przekazania sprawy organowi I instancji w tym zakresie do ponownego rozpoznania, a Kolegium Odwoławcze, z braku możliwości prawnych, trafnie uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i przekazało sprawę ponownie do organu I instancji. Uchylając decyzję organu I instancji i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy zawarł również zalecenia dla organu I instancji; wskazał, że w toku ponownego rozpoznania Prezydent Miasta winien określić zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2004r. jedynie w oparciu o nowe dowody ujawnione w postępowaniu wznowieniowym, spełniające przesłanki art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej i dowody na których oparł decyzję ostateczną, czyli tę z dnia [...] maja 2005r. Ustosunkowując się z kolei do zarzutu skarżącej naruszenia przez organ art.243 §2 ordynacji podatkowej, który stanowi, że postanowienie o wznowieniu postępowania stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy i wydania jednej decyzji w której orzeka o obydwu tych zagadnieniach, Sąd podkreśla, że niedopuszczalne jest podważanie ustaleń faktycznych i ich kwalifikacji prawnej dokonanej w decyzji ostatecznej, jeżeli podstawy wynikające z art.240 §1 ordynacji podatkowej ustaleń tych nie dotyczą. Przenosząc te rozważania na niniejszą sprawę, stwierdzić należało, że skoro postępowanie wznowieniowe wszczęto i prowadzono z powodu nowych okoliczności faktycznych dotyczących budynku (obiektu) to brak było podstaw prawnych, aby zgodnie z żądaniem skarżącego, w toku tego nadzwyczajnego postępowania wyjaśniać stan faktyczny dotyczący gruntu. Reasumując, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ II instancji, ani przepisów materialnych, ani przepisów postępowania do których przestrzegania organy są zobowiązane. Zatem, Sąd w podjętym rozstrzygnięciu nie dopatrzył się naruszenia art.210 §1; art.187 §1, art.180 ordynacji podatkowej. Decyzja zawiera bowiem wszystkie elementy określone przepisami - podstawę prawną oraz uzasadnienie faktyczne i prawne. Organ wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi się kierował przy załatwieniu sprawy. Podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, i zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z tą sprawą. Podjętym rozstrzygnięciem nie naruszył też podstawowych zasad postępowania podatkowego–legalizmu i praworządności /art.120 ordynacji podatkowej/; postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych /art.121§1 ordynacji podatkowej/, udzielania informacji /art.121 §2 ordynacji podatkowej/; prawdy obiektywnej /art.122 ordynacji podatkowej/; czynnego udziału stron w każdym stadium postępowania /art.123 §1 ordynacji podatkowej/; przekonywania /art.124 ordynacji podatkowej/. W świetle całokształtu poczynionych uwag, za uprawnione Sąd uznaje stanowisko Kolegium Odwoławczego, że zebrany materiał dowodowy, jak również przytoczone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przepisy prawne pozwalają na stwierdzenie, iż Prezydent Miasta w przeprowadzonym postępowaniu wyszedł poza zakres przedmiotowy podstawy wznowienia, naruszając tym samym art.240 §1 pkt5 ordynacji podatkowej. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) skargę należało oddalić. Sędzia WSA Sędzia WSA Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Dariusz Skupień Alina Rzepecka