I SA/Go 451/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Zbigniew Kruszewski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 lipca 2021 r. sprawy ze skargi P. spółka jawna na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r. na poczet zaległości podatkowej w tym podatku za luty 2017 r. oddala skargę w całości. 1. Pismem z [...] listopada 2020 r. Przedsiębiorstwo E. spółka jawna (dalej: skarżąca) wniosła skargę m. in. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: organ odwoławczy) z [...] września 2020 r. nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej: organ I instancji) z dnia [...] marca 2020 r. Nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wynikającego z deklaracji podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2020 r., na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2017 r. 2. Z uzasadnienia postanowienia organu odwoławczego wynika następujący stan sprawy: Skarżąca na dzień wydania postanowienia organu I instancji posiadała zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za: - luty 2017 r. w wysokości należności głównej 1.181,05 zł wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od dnia [...] marca 2017 r., - marzec 2017 r. w wysokości należności głównej 23.643,36 zł wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od dnia [...] kwietnia 2017 r., - grudzień 2019 r. w wysokości należności głównej 109,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od dnia [...] stycznia 2020 r., Dnia 20 lutego 2020 r. skarżąca złożyła deklarację podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2020 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w terminie 60 dni w wysokości 479,00 zł. Jednocześnie, pismem z dnia [...] lutego 2020 r. wystąpiła do organu I instancji z wnioskiem o zaliczenie ww. zwrotu na poczet zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2017 r. r. w kwocie 370,00 zł, oraz grudzień 2019 r. w kwocie 109 zł. 3. Wymienionym na wstępie postanowieniem z [...] marca 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zaliczenia zwrotu z [...] lutego 2020 r. w kwocie 479,00 zł wynikającego z deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2020 r., na poczet zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2017 r. w kwocie należności głównej 388,75 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 90,25 zł. Skarżąca nie zgodziła się z tym postanowieniem i wniosła od niego zażalenie. 4. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie uwzględnił zażalenia i utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji (co uczynił wymienionym na wstępie i stanowiącym przedmiot skargi w niniejszej sprawie postanowieniem z [...] września 2020 r.). Uznał, że organ pierwszej instancji dokonał właściwych ustaleń a sposób zarachowania kwoty zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2020 r. był zgodny z art. 62 § 1 oraz art. 76a § 1 i art. 76b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa (dalej: o.p.). Wskazał, że przepisy stanowiące podstawę materialnoprawną zaskarżonego postanowienia (art. 76a § 1 w zw. z art. 76b § 1 o.p.) są jednoznaczne i zawierają nakaz zaliczenia z urzędu nadpłaty (zwrotu) na poczet zaległości podatkowej. Oznacza to, że organ nie ma w tym zakresie żadnego wyboru i musi takiego zaliczenia dokonać. Organ wskazał, że z brzmienia ww. art. 62 § 1 o.p. wynika, że podatnik ma możliwość dysponowania dokonaną przez niego wpłatą tj., wyboru na poczet, którego zobowiązania podatkowego ma być zarachowana wpłata. W sytuacji jednak, gdy podatnik posiada zaległości podatkowe, wówczas może nią dysponować, ale wyłącznie w zakresie wskazania rodzaju podatku, a nie okresu, za który powstała zaległość podatkowa. Z urzędu bowiem będzie ona zaliczana na zaległość o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości we wskazanym podatku. Stąd dyspozycja rozliczenia kwoty zwrotu, zawarta we wniosku spółki z [...] lutego 2020 r., byłaby wiążąca dla organu podatkowego wyłącznie w sytuacji, w której spółka nie posiadałaby zobowiązań podatkowych, dla których termin płatności upłynął. Skoro najwcześniejszą zaległością podatkową we wskazanym przez spółkę podatku, była zaległość z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2017 r. w kwocie 1.181,05 zł, zachodziła konieczność zaliczenia zwrotu właśnie na poczet ww. zaległości z uwzględnieniem kwoty należnych odsetek. Zdaniem organu odwoławczego bez wpływu na zasady zaliczenia wskazane w art. 76 o.p. pozostawały okoliczności dotyczące sytuacji ekonomicznej i finansowej skarżącej spółki. Były one natomiast przedmiotem oceny w postępowaniu z wniosku spółki o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiąc luty i marzec 2017 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, zakończonym ostateczną decyzją odmowną. 5. W skardze na postanowienie organu odwoławczego, skarżąca, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzuciła: 1) rażące naruszenie art. 76a § 1 o.p. 2) rażące naruszenie art. 67a § 1 o.p. 3) rażące naruszenie art. 67b § 1 o.p. 4) rażące naruszenie przepisów prawa procesowego poprzez naruszenie: a. przepisu art. 77 kodeksu postępowania administracyjnego poprzez nienależyte zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego w sprawie, oraz art. 75 § 1,77 § 1 i 78 § 1 k.p.a. b. przepisu art. 80 k.p.a. poprzez niewłaściwe (dowolne, niezgodne z prawem, bezprawne) dokonanie oceny całokształtu dowodowego, c. naruszenie przepisów art. przepisu art. 7 k.p.a. poprzez naruszenie słusznego interesu społecznego i interesu obywateli. d. naruszenie przepisów dotyczących zasad postępowania, w tym naczelnych zasad postępowania administracyjnego , takich jak: - zasada praworządności (art. 6 k.p.a.) - zasada pogłębiania zaufania obywateli do państwa (art. 8 k.p.a.) - zasada zasadności przesłanek (art. 11 k.p.a.). 6. W piśmie z dnia [...] grudnia 2020 r., zawierającym odpowiedź na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zajęte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył, co następuje: 7. Przedmiotem zaskarżenia było postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, stąd sprawa, pomimo sprzeciwu skarżącej, mogła być (i została) rozpoznana w trybie uproszczonym (art. 119 pkt 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - dalej: p.p.s.a.); 8. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzygając daną sprawę, wojewódzki sąd administracyjny, co do zasady, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, a ponadto może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 p.p.s.a.). Stwierdzenie, że poddaną kontroli decyzję (postanowienie) wydano z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje sąd do uchylenia zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.). Po rozpoznaniu sprawy w tak zakreślonych granicach kognicji Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie, ani też utrzymane nim w mocy postanowienie organu I instancji, nie naruszały prawa. 9. Art. 62 § 1 o.p. stanowi, że jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku zgodnie ze wskazaniem podatnika, a w przypadku braku takiego wskazania - na poczet zobowiązania podatkowego o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zobowiązań podatkowych podatnika. W przypadku gdy na podatniku ciążą zobowiązania podatkowe, których termin płatności upłynął, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności we wskazanym przez podatnika podatku, a w przypadku braku takiego wskazania lub braku zaległości podatkowej we wskazanym podatku - na poczet zaległości podatkowej o najwcześniejszym terminie płatności spośród wszystkich zaległości podatkowych podatnika. Jak wynika z powyższego przepisu, dokonane wpłaty są zaliczane w pierwszej kolejności na zaległe podatki. Dopiero gdy dokonana wpłata przewyższa kwotę zaległości, to jest zaliczana na poczet bieżącego zobowiązania podatkowego wskazanego przez podatnika. Będzie tak wówczas, gdy np. podatnik posiada zaległą pierwszą ratę w podatku od nieruchomości i trzy kolejne raty, których termin płatności nie upłynął (L. Etel (w:) R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, K. Teszner, L. Etel, Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2021, uw. do art. 62). W ocenie Sadu, organy podatkowe obu instancji prawidłowo zinterpretowały i zastosowały przywołane powyżej regulacje. 10. Zaległość za luty 2017 r. wynosiła 1.181,05 zł. We wniosku z [...] lutego 2020r. Strona wskazała, by należność "przeksięgować" na poczet zobowiązania za luty 2017 r. , ale tylko w części tj. w kwocie 370 zł oraz za grudzień w kwocie 109 zł. W odniesieniu do dokonanego przez organy rozliczenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2020 r., pomiędzy stronami niniejszego postępowania sporna była w istocie jedna kwestia, mianowicie tego, czy zwrot podatku mógł zostać zarachowany na poczet zaległości objętych wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych, stanowiącym przedmiot postępowania niezakończonego decyzją ostateczną na dzień składania wniosku o rozliczenie zwrotu podatku oraz wydawania postanowienia o zaliczeniu zwrotu. Oceniając tę kwestię, organy podatkowe zasadnie uznały jednak, że brak w obrocie prawnym aktu umarzającego zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2017 r. oznaczał, że zaległości podatkowe istniały, a jednocześnie brak było podstawy normatywnej wyłączającej obowiązek organu podatkowego dokonania zaliczenia na poczet tych zaległości przysługujących podatnikowi nadpłat, bądź zwrotu podatku, traktowanego na równi z nadpłatą (art. 76b § 1 o.p.). Nadto, na co wskazano w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, decyzją z [...] sierpnia 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2020 r. o odmowie umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiąc luty i marzec 2017 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Istnienie zaległości podatkowych na dzień powstania roszczenia o zwrot podatku, oznaczało zatem, że nie mogła być skuteczna dyspozycja skarżącej spółki zawarta w jej piśmie z [...] lutego 2020 r. dotycząca zarachowania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazana w deklaracji za styczeń 2020 r. na poczet podatku również za grudzień 2019 r. (k. 11 akt US). Z art. 62 § 1 o.p. wynikało, że zwrot podatku podlegał zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług. Organ w zgodzie z tym przepisem dokonał zarachowania kwoty zwrotu na poczet obciążających spółkę zaległości o najwcześniejszym terminie płatności. 11. Z tych przyczyn Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie naruszało prawa, a wniesiona przeciwko niemu skarga nie zawierała usprawiedliwionych zarzutów. Dlatego Sąd skargę tę oddalił (art. 151 p.p.s.a.).